Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 10 марта 2009 г. N 10022/08 Если полученный платеж в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость не признается авансовым, то действующее законодательство не возлагает на плательщика данного налога обязанности указывать в счете-фактуре номер платежно-расчетного документа

Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 10 марта 2009 г. N 10022/08

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего - первого заместителя Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Валявиной Е.Ю.;

членов Президиума: Андреевой Т.К., Бабкина А.И., Витрянского В.В., Вышняк Н.Г., Завьяловой Т.В., Иванниковой Н.П., Козловой О.А., Никифорова С.Б., Першутова А.Г., Сарбаша С.В., Юхнея М.Ф. -

рассмотрел заявление общества с ограниченной ответственностью "СалаватТранс" о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда города Москвы от 22.02.2008 по делу N А40-24808/06-141-187, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2008 и постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 03.10.2008 по тому же делу.

В заседании приняли участие представители:

от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "СалаватТранс" - Гаврилов П.А.;

от Инспекции Федеральной налоговой службы N 30 по городу Москве - Жемчужникова О.Н., Лукьянова А.С., Медведев С.И.;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Московской области - Галкин А.В., Маслова Н.В.

Заслушав и обсудив доклад судьи Бабкина А.И., а также объяснения представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "СалаватТранс" (далее - общество) 20.09.2005 представило в Инспекцию Федеральной налоговой службы N 30 по городу Москве (далее - инспекция N 30) налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за август 2005 года, документы, предусмотренные статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в подтверждение налоговой ставки, а также документы, подтверждающие правомерность налоговых вычетов, в том числе договоры с поставщиками, акты о выполнении работ (оказании услуг), счета-фактуры и относящиеся к ним платежно-расчетные документы.

По результатам камеральной налоговой проверки этой декларации инспекция N 30 решением от 18.01.2006 N 35 (далее - решение инспекции) отказала обществу (в числе прочего) в применении налоговых вычетов и возмещении налога на добавленную стоимость на том основании, что представленные им счета-фактуры не соответствуют требованиям пунктов 5 и 6 статьи 169 Кодекса.

В частности, к таким документам инспекция N 30 отнесла счета-фактуры от 31.08.2004 N 009-000-0000005510/001137 (ОАО "РЖД"), от 16.09.2004 N ОТ-43611 (ООО "Оптима Телеком"), от 30.09.2004 N 15 (ООО "СалаватПромТранс"), от 30.09.2004 N 21 (ООО "ВагонРемонтСервис"), от 30.09.2004 N 63 (ООО "Ар Девелопмент"), от 30.09.2004 N ЭТА-022513 (ООО "Магистраль-Топливная Компания"), поскольку эти счета-фактуры с дополнительно внесенными в них номерами платежно-расчетных документов не содержали дат исправления, подписей руководителей и не были заверены печатями в подтверждение обоснованности исправлений.

Инспекция N 30 также сочла, что не могут являться основанием для налоговых вычетов и возмещения налога на добавленную стоимость счета-фактуры от 30.09.2004 N 335-342 (ОАО "Уральский лизинговый центр"), так как в них отсутствуют номера платежно-расчетных документов.

Общество, не согласившись с решением инспекции, обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании незаконными пунктов 1, 3, 4-8 данного решения и об обязании ее возместить 14 461 744 рубля налога на добавленную стоимость путем возврата из бюджета.

В порядке, предусмотренном частью 1 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, общество уточнило свои требования.

По ходатайству сторон к участию в деле в качестве второго ответчика привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по городу Москве (далее - инспекция N 2).

В качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле привлечено общество с ограниченной ответственностью "МаркетТрейд".

Решением Арбитражного суда города Москвы от 01.02.2007 требование общества о признании недействительным решения инспекции удовлетворено частично; в удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2007 решение суда первой инстанции частично изменено.

Федеральный арбитражный суд Московского округа постановлением от 16.08.2007 названные судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменил, дело в отмененной части направил на новое рассмотрение в суд первой инстанции; в остальной части судебные акты оставил без изменения.

При новом рассмотрении спора Арбитражный суд города Москвы определением от 04.10.2007 по ходатайству общества произвел замену ненадлежащего второго ответчика - инспекции N 2 - на надлежащего второго ответчика - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 14 по Московской области (далее - инспекция N 14) в связи с переходом общества на налоговый учет в этот налоговый орган.

В порядке, предусмотренном частью 1 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, общество повторно уточнило заявленные требования и указало второго ответчика в качестве лица, которому предъявлено требование о возврате налога на добавленную стоимость из бюджета.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 22.02.2008 заявленные требования удовлетворены частично - пункт 1 (в части отказа в подтверждении правомерности применения обществом налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость за август 2005 года по экспортной реализации на сумму 3 093 699 рублей), пункт 3 (в части отказа в возмещении налога), пункт 5 (об отказе в возмещении налога) решения инспекции признаны недействительными. Суд обязал инспекцию N 14 принять решение о возврате на расчетный счет общества 8 021 245 рублей 55 копеек налога на добавленную стоимость и 2 662 364 рублей того же налога, правомерность возмещения которого признана решением инспекции, но налог не возвращен; в удовлетворении остальной части требований, в том числе по эпизодам, связанным с упомянутыми счетами-фактурами, отказал.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2008 решение суда от 22.02.2008 оставлено без изменения.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации определением от 03.09.2008 отказал в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра судебных актов в порядке надзора и направил его на рассмотрение в суд кассационной инстанции на основании части 6 статьи 299 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Федеральный арбитражный суд Московского округа постановлением от 03.10.2008 судебные акты от 22.02.2008 и от 28.04.2008 оставил без изменения.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре решения суда первой инстанции от 22.02.2008, постановления суда апелляционной инстанции от 28.04.2008 и постановления суда кассационной инстанции от 03.10.2008 в порядке надзора общество просит их отменить в части отказа в возмещении сумм налога на добавленную стоимость как не соответствующие статьям 169, 171-173, 176 Кодекса, судебной практике и принять новое решение об удовлетворении требований общества.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что заявление подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Суды, признавая решение инспекции в указанной части законным, исходили из того, что плата за товары (работы, услуги), полученная поставщиками до выставления ими соответствующих счетов-фактур, по своему содержанию является авансовым платежом, поэтому в выставляемых этими поставщиками счетах-фактурах обязательно должны быть указаны номера платежно-расчетных документов (подпункт 4 пункта 5 статьи 169 Кодекса).

Суды сочли: спорные счета-фактуры, не отвечающие упомянутым требованиям, в том числе исправленные с нарушением порядка, установленного пунктом 29 постановления Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", не могут быть основанием для принятия сумм налога к вычету или к возмещению в силу пункта 2 статьи 169 Кодекса.

Однако судами не учтено следующее.

Исходя из пункта 1 статьи 169 Кодекса счет-фактура - это документ, служащий основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога на добавленную стоимость к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Основанием для непринятия сумм налога к вычету или возмещению является невыполнение требований пунктов 5 и 6 статьи 169 Кодекса.

В частности, согласно подпункту 4 пункта 5 названной статьи в счете-фактуре должен быть указан номер платежно-расчетного документа. Однако это требование действует только при определенных в данной статье условиях: в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, статья 169 Кодекса не предусматривает обязанности указания в счетах-фактурах номера платежно-расчетного документа, если для налогообложения полученный платеж не считается авансовым либо иным платежом в счет предстоящих поставок.

В целях главы 21 Кодекса не может быть признан авансовым платеж, поступивший налогоплательщику в том же налоговом периоде, в котором произошла фактическая реализация товаров, поскольку согласно пункту 1 статьи 54 Кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных сведений об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Как видно из материалов дела, оснований считать платежи по спорным счетам-фактурам авансовыми не имеется.

В ходе камеральной налоговой проверки общество для подтверждения налоговых вычетов представило в инспекцию документы, относящиеся к операциям по приобретению у поставщиков товаров (работ, услуг), в том числе договоры с контрагентами, акты приемки-передачи товаров, акты выполнения работ (оказания услуг), счета-фактуры с указанием реализации за сентябрь 2004 года, платежные поручения, которыми оплата по упомянутым счетам-фактурам произведена в названном налоговом периоде.

Инспекцией эти обстоятельства не оспариваются.

Плата за реализованные поставщиками в сентябре 2004 года товары (работы, услуги) получена ими от общества в том же месяце, то есть операции по реализации и платежи по ним произведены в пределах одного налогового периода.

Следовательно, поскольку такие платежи не могут считаться авансовыми или иными платежами в счет предстоящих поставок, у поставщиков отсутствует обязанность указывать номер платежно-расчетного документа при оформлении ими счетов-фактур за названный период.

По мнению суда апелляционной инстанции, которое поддержано судом кассационной инстанции, такое толкование и применение норм права связано исключительно с определением налоговой базы и, следовательно, не может быть распространено на порядок заполнения счетов-фактур, установленный статьей 169 Кодекса.

Однако вывод судов является ошибочным, поскольку использование понятия "авансовый и иной аналогичный платеж" в целях главы 21 Кодекса не ставится в зависимость от фактических обстоятельств или конкретного правового регулирования. Кроме того, налоговое регулирование по авансовым и иным платежам, полученным в счет предстоящих поставок, предусматривается в отношении продавца (поставщика). Следовательно, если полученный им платеж в целях главы 21 Кодекса не признается авансовым, статья 169 Кодекса не возлагает на него обязанности указывать в счете-фактуре номер платежно-расчетного документа.

Как видно из материалов дела, ряд договоров аренды и лизинга заключены с поставщиками услуг на длительный период, оказание услуг в сентябре 2004 года подтверждено документально, платежи по ним носили регулярный характер, так как оплата производилась за текущий месяц согласно установленному договорами порядку расчетов. Поэтому эти обстоятельства также не дают оснований расценивать произведенную оплату товаров (работ, услуг) как внесение авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок.

Таким образом, оспариваемые судебные акты нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, что в соответствии с пунктом 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для их частичной отмены.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 3 части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 22.02.2008 по делу N А40-24808/06-141-187, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2008 и постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 03.10.2008 об отказе в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "СалаватТранс" о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 30 по городу Москве от 18.01.2006 N 35 и обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Московской области возвратить из бюджета сумму налога на добавленную стоимость в части, касающейся отказа в налоговом вычете налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам от 31.08.2004 N 009-000-0000005510/001137, от 16.09.2004 N ОТ-43611, от 30.09.2004 N 15, от 30.09.2004 N 21, от 30.09.2004 N 63, от 30.09.2004 N ЭТА-022513, от 30.09.2004 N 335-342, отменить.

Требования общества в отмененной части удовлетворить.

В остальной части указанные судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

Е.Ю. Валявина