Конституционный Суд Российской Федерации в составе Председателя В.Д. Зорькина, судей К.В. Арановского, Н.С. Бондаря, Ю.М. Данилова, Л.М. Жарковой, Г.А. Жилина, С.М. Казанцева, М.И. Клеандрова, С.Д. Князева, А.Н. Кокотова, Л.О. Красавчиковой, С.П. Маврина, Н.В. Мельникова, Ю.Д. Рудкина, Н.В. Селезнева, В.Г. Ярославцева,
заслушав в пленарном заседании заключение судьи М.И. Клеандрова, проводившего на основании статьи 41 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" предварительное изучение жалобы гражданки Г.В. Измайловой, установил:
1. В своей жалобе в Конституционный Суд Российской Федерации гражданка Г.В. Измайлова оспаривает конституционность пункта 1 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа; в случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.
Как следует из представленных материалов, в 2006 году Г.В. Измайлова заявила имущественный налоговый вычет в связи с приобретением квартиры и ее ремонтом, приложив к налоговой декларации все необходимые, по ее мнению, документы, подтверждающие произведенные расходы. Решением инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Ижевска от 17 сентября 2007 года N 142, вынесенным по итогам камеральной налоговой проверки налоговой декларации Г.В. Измайловой за 2006 год, расходы на ремонт приобретенной квартиры были признаны недоказанными, в связи с чем ей было отказано в предоставлении имущественного налогового вычета, доначислена сумма налога на доходы физических лиц, начислены пени и штраф и выставлено требование на сумму 591 153,32 руб.
В связи с неуплатой указанной суммы в добровольном порядке налоговая инспекция обратилась с иском в Ленинский районный суд города Ижевска. Однако решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 24 сентября 2008 года решение от 17 сентября 2007 года N 142 было отменено, налоговая инспекция отказалась от своих исковых требований, и 25 сентября 2008 года производство по иску прекращено.
Решением инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Ижевска от 22 сентября 2009 года по результатам выездной налоговой проверки, произведенной в связи с неправомерным заявлением Г.В. Измайловой того же имущественного вычета, вновь были признаны недоказанными расходы на ремонт приобретенной заявительницей квартиры, в связи с чем в предоставлении имущественного налогового вычета отказано, доначислена сумма налога на доходы физических лиц, начислены пени и штраф. Кроме того, решением от 22 сентября 2009 года N 12-22/5 "О принятии обеспечительных мер" налоговая инспекция на основании пункта 10 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации запретила ей отчуждать (передавать в залог) без согласия налогового органа имущество, находящееся в ее собственности, - два автомобиля марки "Volvo".
По мнению заявительницы, оспариваемое законоположение позволило провести выездную налоговую проверку в отношении налогоплательщика - физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, в том числе повторно после камеральной, а также преодолеть юридическую силу судебного акта, вынесенного по результатам рассмотрения спора между теми же сторонами по тем же обстоятельствам. В связи с этим она просит признать данное законоположение не соответствующим Конституции Российской Федерации, ее статьям 2, 8 (часть 2), 25, 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3).
2. Конституция Российской Федерации, закрепляя обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы (статья 57), непосредственно не предусматривает обеспечительный механизм ее исполнения. Федеральный законодатель обладает собственной дискрецией в регулировании форм налогового контроля и порядка его осуществления, включая сроки проведения налоговых проверок и правила их исчисления, поскольку при этом гарантируется исполнение обязанностей налогоплательщиков и не создаются условия для нарушения их конституционных прав.
Одной из форм проведения налогового контроля являются налоговые проверки - камеральные и выездные (статьи 82, 87, 88 и 89 Налогового кодекса Российской Федерации).
Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 16 июля 2004 года N 14-П указал, что Налоговый кодекс Российской Федерации исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103); если же, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль - в нарушение статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации - может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности; превышение налоговыми органами (их должностными лицами) своих полномочий либо использование их вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества несовместимо с принципами правового государства, в котором осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц (статья 1, часть 1; статья 17, часть 3, Конституции Российской Федерации).
Основываясь на данной правовой позиции, а также на правовых позициях о природе судебных актов (постановления от 11 мая 2005 года N 5-П и от 5 февраля 2007 года N 2-П), Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 17 марта 2009 года N 5-П, рассматривая вопрос о конституционности норм, регулирующих проведение повторных выездных налоговых проверок, указал среди прочего на недопустимость дезавуирования судебного решения во внесудебных процедурах, а именно процедурах налогового контроля.
3. Пункт 1 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации Российской# Федерации# предусматривает, что выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Данная норма предполагает и иной вариант проведения выездной налоговой проверки: в случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа. Однако это не означает, что при проведении выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа такая налоговая проверка по своим параметрам и предназначению совпадает с камеральной налоговой проверкой.
Из смысла приведенной нормы следует, что выездная налоговая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки: для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также проведение ряда специальных мероприятий контроля, например осмотра (статья 92 Налогового кодекса Российской Федерации) и выемки документов и предметов (статья 94 Налогового кодекса Российской Федерации). Как правило, именно в рамках выездных налоговых пров
