Определение Верховного Суда РФ от 29 марта 2010 г. N 31-В10-1 Дело об оспаривании решения инспекции об отказе в предоставлении имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц направлено на рассмотрение в суд надзорной инстанции, поскольку имущественный налоговый вычет при покупке квартиры в строящемся доме по договору долевого инвестирования налогоплательщиком может быть получен однократно

Определение Верховного Суда РФ от 29 марта 2010 г. N 31-В10-1

Судья Верховного Суда Российской Федерации П.В.Н.,

изучив надзорную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Чувашской Республике по материалам истребованного гражданского дела по заявлению Я.В.М. об оспаривании решения налогового органа, установил:

Я.В.М. обратилась в суд с заявлением об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Чувашской Республике (далее - МИ ФНС России N 2 по Чувашской Республике) об отказе в предоставлении имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц за 2009 г. по причине использования указанной налоговой льготы в полном объеме в 2007-2008 гг. в размере 500 000 рублей. В обоснование своих требований заявительница ссылалась на то, что 21 августа 2006 г. она, ее супруг Я.Е.А. и общество с ограниченной ответственностью "Стрелка-1" (далее - ООО "Стрелка-1") заключили договор о приобретении квартиры в строящемся доме в г. Чебоксары, общая стоимость которой составила 1 995 300 рублей. На достройку дополнительно истрачено около 100 000 рублей. Справка о выплаченной стоимости квартиры и акт приема-передачи были подписаны в декабре 2007 г. Право собственности на квартиру зарегистрировано в июле 2008 г. Учитывая, что с 26 ноября 2008 г. предельный размер имущественного налогового вычета увеличен с 1 000 000 рублей до 2 000 000 рублей и данные изменения распространены на правоотношения, возникшие с 1 января 2008 г., то, исходя из того, что ей принадлежит 1/2 доли в указанной квартире, ей полагается вычет из расчета 1 000 000 рублей, а не 500 000 рублей.

Решением Комсомольского районного суда Чувашской Республики от 29 июня 2009 г. требования Я.В.М. удовлетворены, на МИ ФПС России N 2 по Чувашской Республике возложена обязанность предоставить заявительнице имущественный налоговый вычет, исходя из суммы налогового вычета в размере 1 000 000 рублей (2 000 000 рублей х 1/2 доли).

Определением судебной коллегии по гражданским делам Верховного суда Чувашской Республики от 12 августа 2009 г. названное решение отменено в части предоставления Я.В.М. имущественного налогового вычета исходя из суммы 1 000 000 рублей и дело направлено на новое рассмотрение в тот же суд. В остальной части решение оставлено без изменения.

Определением судьи Верховного суда Чувашской Республики от 2 ноября 2009 г. в передаче надзорной жалобы для рассмотрения в судебном заседании суда надзорной инстанции отказано.

17 декабря 2009 г. дело истребовано в Верховный Суд Российской Федерации.

В надзорной жалобе МИ ФПС России N 2 по Чувашской Республике просит об отмене состоявшихся по делу судебных постановлений.

В силу ст. 387 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены или изменения судебных постановлений в порядке надзора являются существенные нарушения норм материального или процессуального права, повлиявшие на исход дела, без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод и законных интересов, а также защита охраняемых законом публичных интересов.

При изучении доводов надзорной жалобы по истребованному делу установлены основания для передачи надзорной жалобы с делом для рассмотрения в судебном заседании суда надзорной инстанции. Удовлетворяя требования Я.В.М., суд исходил из следующего.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс РФ) при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 Кодекса налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в сумме, израсходованной налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в размере фактически произведенных расходов, а также в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций Российской Федерации и фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них.

Пунктом 2 ст. 220 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что имущественные налоговые вычеты предоставляются на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче им налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового периода, если иное не предусмотрено указанной статьей. Иное предусмотрено п. 3 ст. 220 Налогового кодекса РФ, согласно которому имущественный налоговый вычет может быть предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю при условии подтверждения права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет налоговым органом по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Для подтверждения права на имущественный налоговый вычет налогоплательщик представляет при приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме, акт о передаче квартиры, комнаты, доли (долей) в них налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру, комнату или долю (доли) в них.

Я.В.М. 14 мая 2008 г. представила в налоговый орган налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц по форме 3-НДФЛ за 2006-2007 гг. В указанных декларациях налогоплательщиком был заявлен имущественный налоговый вычет при приобретении квартиры в строящемся доме на основании договора N 06-08-4 от 21 августа 2006 г. и акта приема-передачи квартиры от 27 декабря 2007 г., следовательно, право у Я.В.М. на предъявление требования о предоставлении имущественного налогового вычета возникло в декабре 2007 г. Однако, по мнению суда, правоотношения, регулирующие предоставление указанного вычета, наступили с момента подачи заявления, то есть с 14 мая 2008 г.

Федеральным законом "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" от 26 ноября 2008 г. N 224-ФЗ внесены изменения в пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ в части увеличения максимального размера имущественного налогового вычета с 1 000 000 рублей до 2 000 000 рублей. Пунктом 6 ст. 9 указанного Закона установлено, что новая редакция пп. 2 п. 1 ст. 220 Кодекса распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2008 г. При этом законодатель не конкретизировал, о каких правоотношениях идет речь.

В соответствии с положениями пп. 5 п. 1 ст. 32 Налогового кодекса РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства о налогах и сборах.

Из письма Минфина России от 25 февраля 2009 г. N 03-04-07-01/45 следует, что с учетом важного социального значения нормы п. 6 ст. 9 Закона налоговые органы должны исходить из понимания, что налогоплательщик может воспользоваться имущественным налоговым вычетом в размере, не превышающем 2 000 000 рублей, в случае, если право на такой вычет возникло, начиная с 1 января 2008 г. Таким образом, согласно свидетельству о государственной регистрации права от 3 июля 2008 г. Я.В.М. принадлежит 1/2 доли квартиры, находящейся в общей долевой собственности, а с заявлением о предоставлении имущественного налогового вычета она обратилась 14 мая 2008 г. Поскольку в соответствии с п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, то, по мнению суда, заявитель вправе получить имущественный налоговый вычет в увеличенном размере, то есть в размере 1 000 000 рублей (2 000 000 рублей х 1/2 доли).

Отменяя в части данное решение, судебная коллегия указала, что реально право собственности на построенную квартиру у Я.В.М. возникло в 2008 г. Соответственно, выводы суда первой инстанции о том, что Я.В.М. имеет право на получение имущественного налогового вычета, исходя из его увеличенного максимального размера, то есть не свыше 1 000 000 рублей (1/2 от 2 000 000 рублей), и что инспекция неправомерно отказала ей в предоставлении вычета из расчета указанной суммы, являются правильными.

В то же время решение в части возложения на инспекцию обязанности по предоставлению такого вычета, исходя из 1 000 000 рублей, подлежит отмене. Как указывала Я.В.М., за квартиру оплачено 1 995 300 рублей, остальные затраты связаны с отделкой жилья. При этом из объяснений представителя инспекции видно, и эти объяснения Я.В.М. не оспариваются, что часть имущественного налогового вычета заявителем использована. С учетом этого суду первой инстанции следовало определить, каков размер фактически произведенных расходов и в какой части имущественный налоговый вычет налогоплательщиком использован. Поскольку названные обстоятельства, имеющие значение для дела, судом первой инстанции не установлены и по имеющимся доказательствам установить это невозможно, то решение в указанной части подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

Из материалов дела усматривается, что решением Комсомольского районного суда Чувашской Республики от 2 сентября 2009 г. при новом рассмотрении дела с учетом того, что на основании свидетельства о государственной регистрации права от 3 июля 2008 г. Я.В.М. принадлежит 1/2 доли в праве общей долевой собственности на квартиру, а также с учетом положений Федерального закона "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательные акты Российской Федерации" от 26 ноября 2006 г. N 224-ФЗ, на МИ ФНС России N 2 по Чувашской Республике возложена обязанность предоставить заявительнице имущественный налоговый вычет в сумме 500 000 рублей (л.д. 172).

Однако изложенная позиция судебных инстанций вызывает сомнение в ее правильности ввиду следующего.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в сумме, израсходованной им на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них.

Федеральным законом "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" от 26 ноября 2008 г. N 224-ФЗ, вступившим в силу с 1 января 2009 г., внесены изменения в пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ в части увеличения максимального размера имущественного налогового вычета с 1 000 000 рублей до 2 000 000 рублей при строительстве либо приобретении жилья в Российской Федерации. Положения данного абзаца в редакции названного закона распространены на правоотношения, возникшие с 1 января 2008 г. (п. 6 ст. 9 указанного закона).

Таким образом, предельный размер вычета, на который может претендовать налогоплательщик, определяется исходя из момента возникновения права на указанную налоговую льготу.

Статьей 219 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс РФ) определено, что право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации. В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом (п. 2 ст. 223 Гражданского кодекса РФ).

В соответствии со ст. 556 Гражданского кодекса РФ передача недвижимости продавцом покупателю осуществляется по передаточному акту или иному документу о передаче. Аналогичное правило содержится в п. 1 ст. 8 Федерального закона "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" от 30 декабря 2004 г. N 214-ФЗ. Обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства (п. 1 ст. 12 Закона N 214-ФЗ).

Как усматривается из материалов гражданского дела, по договору долевого инвестирования от 21 августа 2006 г., заключенного с ООО "Стрелка-1", Я.В.М. и Я.Е.А. финансировали строительство квартиры в многоквартирном жилом доме (л.д. 5). В 2006-2007 гг. супруги полностью оплатили ее стоимость (л.д. 11-14). 27 декабря 2007 г. между ООО "Стрелка-1", Я.В.М. и Я.Е.А. подписан акт приема-передачи квартиры, расположенной по адресу: г. Чебоксары, ул. Гагарина, д. 39, кв. 1 (л.д. 15).

В соответствии с абз. 16 пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ документами, необходимыми для подтверждения права на имущественный налоговый вычет при приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме, являются договор о приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме, акт о передаче квартиры, комнаты, доли (долей) в них налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру, комнату или долю (доли) в них.

При указанных обстоятельствах право на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного ст. 220 Налогового кодекса РФ, возникло у Я.В.М. 27 декабря 2007 г. в связи с подписанием акта приема-передачи квартиры, то есть до 1 января 2008 г.

13 мая 2008 г. заявительница обратилась в МИ ФНС России N 2 по Чувашской Республике с заявлением о предоставлении имущественного налогового вычета на строительство (приобретение) жилого дома (квартиры), предоставив в налоговый орган договор купли-продажи от 21 августа 2006 г., акт приема-передачи от 27 декабря 2007 г., справку о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ за 2006-2007 гг., а также квитанции об оплате (л.д. 58).

Уведомлением налогового органа от 16 июня 2008 г. N 703 подтверждено право Я.В.М. на получение указанной налоговой льготы за 2008 г., исходя из максимального размера имущественного налогового вычета - 1 000 000 рублей (л.д. 61).

На основании свидетельства о государственной регистрации права от 3 июля 2008 г. 21 АА N 422351 за Я.В.М. зарегистрировано 1/2 доли в праве общей долевой собственности на квартиру, расположенную по адресу: г. Чебоксары, ул. Гагарина, д. 39, кв. 1 (л.д. 16).

4 марта 2009 г. заявительница обратилась в МИ ФНС России N 2 по Чувашской Республике с просьбой предоставить имущественный вычет на строительство (приобретение) жилого дома (квартиры), предоставив в налоговый орган договор купли-продажи от 21 августа 2006 г., свидетельство о регистрации права на 1/2 доли в общей долевой собственности от 3 июля 2008 г., копии платежных документов, реестр расходных документов (л.д. 49-50).

Однако сообщением МИ ФНС России N 2 по Чувашской Республике от 17 апреля 2009 г. N 261 Я.В.М. отказано в праве на получение вычета по налогу на доходы физических лиц за 2009 г. по причине использования имущественного налогового вычета в полном объеме в 2007-2008 гг. в размере 500 000 рублей.

В постановлении от 13 марта 2008 г. N 5-П Конституционный Суд Российской Федерации, подчеркнув, что в силу ст. 19 Конституции Российской Федерации во взаимосвязи с ее статьей 57 налоги и сборы не могут носить дискриминационный характер и различно применяться в зависимости, в частности, от имущественного положения лица, а также от других обстоятельств, указал, что в целях стимулирования граждан к улучшению жилищных условий федеральный законодатель закрепил в ст. 220 Налогового кодекса РФ право плательщиков налога на доходы физических лиц на получение имущественного налогового вычета при совершении сделок купли-продажи жилого дома, квартиры, комнаты (с 1 января 2007 г.) или доли (долей) в них и определил основания вычета, порядок его предоставления и размер.

В соответствии с абз. 16 пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ документами, необходимыми для подтверждения права на имущественный налоговый вычет при приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме являются договор о приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме, акт о передаче квартиры, комнаты, доли (долей) в них налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру, комнату или долю (доли) в них.

Из анализа приведенной нормы Налогового кодекса РФ следует, что налогоплательщик вправе предоставить по своему выбору определенный вид документов, на основании которых ему будет предоставлен имущественный налоговый вычет, предусмотренный законом. Ими могут быть: договор о приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме, акт о передаче квартиры, комнаты, доли (долей) в них налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру, комнату или долю (доли) в них.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета, предусмотренного данным подпунктом, не допускается.

Из системного толкования приведенных норм налогового законодательства следует, что имущественный налоговый вычет при покупке квартиры в строящемся доме по договору долевого инвестирования налогоплательщиком может быть получен однократно при предоставлении указанных выше документов. При этом получение названной налоговой льготы сначала на основании одних документов (договора купли-продажи и акта приема-передачи), а затем других (свидетельства о государственной регистрации права собственности) законом не предусмотрено. В данном случае законодатель не связывает момент возникновения права собственности на объект недвижимости с правом на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного ст. 220 Налогового кодекса РФ.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, высказанной в Определении от 15 апреля 2008 г. N 311-О-О, положение абз. 20 подп. 2 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ распространяется в равной мере на всех налогоплательщиков, которые самостоятельно решают вопрос о том, когда им выгоднее использовать право на налоговый вычет.

Из изложенного следует, что реализовав свое право на получение имущественного налогового вычета по основаниям, возникшим до 1 января 2008 г. (представив договор купли-продажи и акт приема-передачи квартиры), в сумме не более 500 000 рублей (1 000 000 рублей х 1/2 доли), Я.В.М. не имела права на получение указанной налоговой льготы в сумме не более 1 000 000 рублей (2 000 000 рублей х 1/2 доли) по основаниям, возникшим после 1 января 2008 г. (государственной регистрации права). Иное означало бы отрицание смысла и юридической силы закона Российской Федерации.

Учитывая данные обстоятельства, а также то, что неверное толкование и применение налогового законодательства ведет к нарушению баланса публичных и частных интересов, что является фундаментальным нарушением правовых норм, полагаю необходимым надзорную жалобу с настоящим определением передать для рассмотрения в судебном заседании суда надзорной инстанции.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 381 и 384 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, определил:

надзорную жалобу МИ ФНС России N 2 по Чувашской Республике с делом передать для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по гражданским делам Верховного Суда Российской Федерации.