Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 15 сентября 2004 г. N А10-5365/03-16-Ф02-3774/04-С1 Судебные акты подлежат отмене, поскольку суд принял в качестве доказательств документы, представленные налогоплательщиком в судебное заседание, которые не были предметом рассмотрения налоговой инспекцией при принятии решения по результатам камеральной проверки (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 15 сентября 2004 г. N А10-5365/03-16-Ф02-3774/04-С1
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Бурятзолото" (общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением о признании недействительным решения N0323-14-13-8593 от 10 октября 2003 года Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N1 по Республике Бурятия (налоговая инспекция).

Решением суда от 29 марта 2003 года заявленные требования удовлетворены, оспариваемое решение признано недействительным в части пункта 1.1 в отношении штрафа по налогу на прибыль в размере 153 383 рубля, подпункта "б" пункта 2.1 в отношении налога на прибыль в размере 1 273 843 рубля, подпункта "в" пункта 2.1 в отношении пени в размере 32 781 рубль.

Постановлением апелляционной инстанции от 15 июня 2004 года решение суда отменено, решение налоговой инспекции N0323-14-13-8593 от 10 октября 2003 года признано недействительным в полном объеме.

Не согласившись с постановлением апелляционной инстанции, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит его отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

По мнению заявителя кассационной жалобы, вывод суда апелляционной инстанции о том, что наличие в предыдущем периоде переплаты по налогу является основанием для неначисления авансового платежа по налогу на прибыль противоречит статьям 52, 54, 81 Налогового кодекса Российской Федерации. В соответствии с названными правовыми нормами налогоплательщик должен был отразить расходы по приобретению железнодорожных и авиационных билетов во внереализационных расходах 2002 года.

Налоговый орган считает, что поскольку оплата за услуги и авиабилеты была присуждена в 2002 году, то общество независимо от того, что фактически оплата произведена в 2003 году, указанные расходы должно было отразить в 2002 году.

Налоговая инспекция также указывает на то, что вывод суда о правомерности применения налогоплательщиком специального коэффициента 2 к основной норме амортизации сделан без учета следующих обстоятельств:

Налогоплательщик применял данный коэффициент к амортизации по компьютерам, оргтехнике, лабораторному оборудованию, столовой, сооружениям, на которые влияние природных и искусственных факторов агрессивной среды не распространяется и не вызывает повышенного износа в эксплуатации.

Эксплуатация большей части из основных средств налогоплательщика (тренажер силовой, фотокамера, шкафы швейные и т.д.) не может вызывать повышенный износ или быть источником инициирования аварийной ситуации.

Коэффициент 2 применен также к норме амортизации карьера, автодороги на котлован для мусора, отстойника шахтных вод, полигона для складирования твердых бытовых отходов, вертикальной планировки, навозохранилища, хвостохранилища. Воздействие климатических факторов на эти сооружения не может вызывать повышенного износа, так как в основном они представляют собой земляные сооружения.

В отзыве на кассационную жалобу общество просило оставить ее без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Представитель налоговой инспекции в судебном заседании поддержала доводы кассационной жалобы, уточнила требования по жалобе и просила решение суда первой инстанции по данному делу также отменить.

Представители общества возражали против доводов жалобы, ссылаясь на законность и обоснованность постановления апелляционной инстанции суда.

Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судом норм материального и соблюдения норм процессуального права, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.

Как установлено Арбитражным судом Республики Бурятия, налоговой инспекцией проведена камеральная проверка представленной обществом налоговой декларации по налогу на прибыль за первое полугодие 2003 года.

Проведенной проверкой в частности установлено следующее:

В нарушение пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога на добавленную стоимость в размере 1 383 000 рублей с железнодорожных и авиационных билетов, приобретенных за период с 1 июля 2002 года по 31 декабря 2002 года, в которых налог на добавленную стоимость не выделен, отражена в декларации во внереализационных расходах и убытках за первое полугодие 2003 года, как убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном периоде.

Во внереализационные расходы необоснованно включена оплата за авиабилеты, услуги по перевозке, взысканная в пользу общества по решению Арбитражного суда Республики Бурятия от 11 января 2002 года по делу N А10-1432/01 как прибыль прошлых лет в сумме 839 000 рублей.

В нарушение пункта 7 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиком применен специальный коэффициент 2 амортизации в отношении основных средств, не подверженных влиянию агрессивной среды, эксплуатация которых не вызывает повышенного износа.

Указанные нарушения привели к неуплате налога на прибыль в сумме 1 273 843 рубля.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса российской Федерации за неуплату названного налога обществу начислены пени в сумме 32 781 рубль.

По результатам проверки 10 октября 2003 года налоговой инспекцией вынесено решение N0323-14-13-8593 о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской федерации за неуплату налога на прибыль в виде взыскания налоговых санкций в сумме 153 383 рубля. Данным решением обществу предложено уплатить доначисленный налог на прибыль и пени.

Не согласившись с указанным решением, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суд первой и апелляционной инстанций пришел к правильному выводу о недействительности решения налоговой инспекции в части доначисления налога на прибыль за счет неправомерного, по мнению налоговой инспекции уменьшения полученных доходов на сумму расходов по выплате ОАО "Бурятские авиалинии" сумм по решению суда, вступившему в законную силу 11.03.2003.

Налоговой инспекцией не приведено нормативное обоснование доводов по данному эпизоду, в жалобе нет ссылок на нарушение судом конкретных норм материального или процессуального права при принятии судебных актов.

Вместе с тем суд, признавая обжалуемый ненормативный акт налоговой инспекции недействительным, исходил из того, что оснований для доначисления авансового платежа по налогу на прибыль в первом полугодии 2003 года, равного налогу на прибыль, переплаченному в 2002 году в связи с неправильным отражением обществом во внереализационных расходах сумм налога на добавленную стоимость по авиационным и железнодорожным билетам у налоговой инспекции не было.

Кассационная инстанция считает неправильным данный вывод суда.

Суд апелляционной инстанции правильно указал, что общество должно было отразить суммы указанных внереализационных расходов (суммы налога на добавленную стоимость по билетам) в 2002 году, однако пришел к необоснованному выводу, что указанное нарушение (отражение данных расходов в 2003 году) не повлекло занижение налога на прибыль.

В соответствии со статьей 54 Налогового кодекса Российской Федерации при обнаружении ошибок при исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Кроме того, статьей 81 Налогового кодекса Российской Федерации установлена обязанность налогоплательщика по внесению изменений и дополнений в налоговую декларацию при обнаружении ошибок при исчислении налога.

В соответствии со статьей 285 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год, по итогам которого определяется сумма налога.

В материалах дела отсутствуют документы, свидетельствующие о переплате обществом налога на прибыль за 2002 года. Кроме того, в соответствии положениями пункта 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года N5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" наличие переплаты налога в предыдущем налоговом периоде, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем налоговом периоде, свидетельствует об отсутствии состава правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Следовательно, выводы суда о недействительности решения налоговой инспекции в части доначислении налога на прибыль за 1 полугодие 2003 года и пени за его несвоевременную уплату по данному эпизоду противоречат нормам налогового законодательства. В связи с чем судебные акты в указанной части подлежат отмене.

Кроме того, судом апелляционной инстанции также было признано недействительным решение налоговой инспекции в части доначисление налога на прибыль за счет занижения налогооблагаемой базы на сумму завышенной амортизации при необоснованном применении обществом повышающего коэффициента 2 к основной норме амортизации основных средств на рудниках "Холбинский" и "Ирокинда".

Кассационная инстанция считает выводы суда недостаточно обоснованными.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно статье 252 налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Исходя из положений данных норм обязанность доказывания обоснованности расходов лежит на налогоплательщике.

Согласно статьей 254 Налогового кодекса Российской Федерации суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

В соответствии с пунктом 7 статьи 259 Кодекса в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2.

В целях настоящей главы под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

Суд апелляционной инстанции в постановлении по делу дал оценку правомерности использования обществом повышенного коэффициента к основной норме амортизации только по трем объектам основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды: хвостового хозяйства рудника "Холбинский", временного хвостохранилища Ирокиндинской обогатительной фабрики и хвостохранилища цеха гидрометаллургии рудника "Холбинский".

Кроме этого суд указал на то, что основные средства работают и находятся в контакте с токсичной и иной агрессивной технологической средой, которая может служить источником инициирования аварийной ситуации, а также на совокупность природных факторов. Судом были учтены также и доказательства повышенной сменности, представленные обществом в судебное заседание.

При этом суд не учел, что в соответствии с положениями пункта 7 статьи 259 Кодекса налогоплательщики, использующие амортизируемые основные средства для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, вправе использовать специальный коэффициент, указанный в настоящем пункте, только при начислении амортизации в отношении указанных основных средств.

Судом не дана оценка обоснованности использования повышенного коэффициента при начислении амортизации по каждому объекту основных средств, отраженному в решении налоговой инспекции. Судом не учтены также те обстоятельства, что обществом повышенный коэффициент использовался при начислении амортизации по основным средствам, не имеющим отношения к производству, а также на сооружения, находящиеся вне зоны действия технологического процесса.

При рассмотрении дела судом первой инстанции указанные вопросы также не были исследованы всесторонне и полно.

Кроме того, суд сослался на нарушение налоговой инспекцией положений статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации как на основании отмены решения налоговой инспекции.

При этом судом не было учтено, что обязанность доказывания обоснованности расходов лежит на налогоплательщике.

В материалах дела имеются требования налоговой инспекции, направленные налогоплательщику в ходе проведения камеральной проверки, на представление документов, подтверждающих обоснованность заявленных обществом в налоговой декларации сумм расходов (том 1, л.д. 115, 116). Сведения о представлении обществом в ходе камеральной проверки всех необходимых документов в материалах дела отсутствуют.

Суд, признавая недействительным решение налоговой инспекции, принял в качестве доказательств документы, представленные налогоплательщиком в судебное заседание. При этом суд не учел, что данные документы не были предметом рассмотрения налоговой инспекцией при принятии решения по результатам камеральной проверки, следовательно, не могут служить доказательством признания указанного решения недействительным на момент его вынесения.

Суд кассационной инстанции считает, что судебные акты приняты по неполно выясненным обстоятельствам дела. Учитывая, что названные обстоятельства, имеющие значение для дела, не выяснены судом и требуют дополнительной проверки и оценки, судебные акты в названной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

Вместе с тем, постановление апелляционной инстанции суда о признании обжалуемого решения налоговой инспекции недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату или неполную уплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) отмене не подлежит.

В силу пункта 1 статьи 122 Кодекса штраф подлежит взысканию с налогоплательщика в случае неуплаты или неполной уплаты им сумм налога. В соответствии с положениями статьи 52 НК РФ налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового периода на основе налоговой базы, налоговых ставок и налоговых льгот.

Согласно пункту 1 статьи 55 Кодекса налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых вносятся авансовые платежи.

Согласно статье 285 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год, следовательно, в рассматриваемой ситуации при проверке декларации по налогу на прибыль общества за 1 полугодие 2003 года данная ответственность не может быть применена.

При новом рассмотрении суду следует на основании полного и всестороннего исследования доказательств установить фактические обстоятельства, имеющие значение для дела и принять законное решение по заявленным требованиям, а также решить вопрос о распределении расходов по уплате государственной пошлины за кассационное рассмотрение.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение от 29 марта 2004 года, постановление апелляционной инстанции от 15 июня 2004 года Арбитражного суда Республики Бурятия по делу N А10-5365/03-16 в части признания недействительным решения N0323-14-13-8593 от 10 октября 2003 года Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N1 по Республике Бурятия о доначислении налога на прибыль и пени за его несвоевременную уплату отменить.

Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

В остальной части постановление апелляционной инстанции по названному делу оставить без изменения.