Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 29 октября 2004 г. N А19-13644/03-18-Ф02-4421/04-С1 Судебные акты отменены, поскольку суд не определил размера начисленных налоговой инспекцией по налогу на прибыль пеней, штрафа и не дал оценки установленным налоговой инспекцией обстоятельствам, свидетельствующим о получении обществом не прибыли, а убытка (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 29 октября 2004 г. N А19-13644/03-18-Ф02-4421/04-С1
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 4 августа 2005 г. N А19-13644/03-18-41-Ф02-3815/05-С1

Открытое акционерное общество "Научно-производственная корпорация "Иркут" (общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке, установленном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительными решения от 29.07.2003 N 05-26.3/52 Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Ленинскому округу города Иркутска (налоговая инспекция) в части пункта 1, подпункта "а" пункта 2.1 о начислении налога на прибыль в сумме 243 887 917 рублей, подпункта "б" пункта 2.1 о начислении пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 51 943 689 рублей 56 копеек, подпункта "в" пункта 2.1 о начислении дополнительных платежей по налогу на прибыль в сумме 6 325 820 рублей, пункта 3 и требования налоговой инспекции N 05-26.4/36 по состоянию на 29.07.2003 в части пункта 6 об уплате налога на прибыль в размере 243 887 917 рублей и пеней за его несвоевременную уплату в сумме 51 943 689 рублей 56 копеек, в том числе: в федеральный бюджет 60 971 979 рублей 25 копеек налога и 12 985 922 рубля 39 копеек пени, в бюджет субъекта Российской Федерации - 162 591 944 рубля 67 копеек налога и 34 629 126 рублей 37 копеек пени, в местный бюджет - 20 323 993 рубля 8 копеек налога и 4 328 640 рублей 80 копеек пени и пункта 7 об уплате дополнительных платежей по налогу на прибыль.

Решением суда от 19 апреля 2004 года заявленные требования удовлетворены частично: решение налоговой инспекции признано недействительным в части пункта 1.3 о начислении штрафа в сумме 48 777 583 рублей, пункта 2.1 "а" о начислении налога на прибыль в сумме 243 887 917, пункта 2.1 "б" о начислении пеней в сумме 51 943 689 рублей 56 копеек, пункта 2.1 "в" о начислении дополнительных платежей по налогу на прибыль в сумме 6 325 820 рублей и 48 777 583 рублей налоговых санкций, пункта 3 полностью. Требование налоговой инспекции N 05-26.4/36 признано недействительным в части пункта 6 об уплате налога на прибыль в сумме 243 887 917 рублей и пеней в сумме 51 943 689 рублей 56 копеек, в том числе: в федеральный бюджет- 60 971 979 рублей 25 копеек налога и 12 985 922 рубля 39 копеек пеней, в бюджет субъекта Российской Федерации - 162 591 944 рубля 67 копеек налога и 34 629 126 рублей 37 копеек пеней, в местный бюджет - 20 323 993 рубля 8 копеек налога и 4 328 640 рублей 80 копеек пени; пункта 7. В остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 28 июля 2004 года решение оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Не согласившись с решением от 19 апреля 2004 года и постановлением апелляционной инстанции от 28 июля 2004 года в части удовлетворения заявленных требований общества, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности в связи с нарушением норм материального права.

По мнению заявителя кассационной жалобы, суд первой и апелляционной инстанции при принятии судебных актов не учел, что факт уплаты обществом в 2000 году налога на прибыль, доначисленного за 2001 год, не являлся объектом выездной налоговой проверки. Представленные обществом в суд документы (кредитные договоры, мемориальные ордера, расшифровки, платежные поручения) не свидетельствуют о переплате им налога на прибыль в 2000 году. Необоснован также вывод суда о том, что доначисленный за 2002 год налог на прибыль уплачен обществом в 2001 году.

Как считает налоговая инспекция, общество не представило доказательства, подтверждающие обоснованность применения им льготы, предусмотренной пунктом 1 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", а именно наличие нераспределенной прибыли, остающейся в распоряжении предприятия и осуществление расходов за счет данной прибыли.

Как указано в кассационной жалобе, отрицательные курсовые разницы, возникшие по обязательствам в иностранной валюте за 1998-2000 годы в сумме 3 686 678 222 рубля, являются убытками, в связи с чем не могут быть отнесены к прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном периоде 2001 года.

Затраты на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР), подлежащие списанию в целях бухгалтерского учета на себестоимость в периоды их фактического осуществления и не принимаемые в себестоимость в целях налогообложения на основании Положения о составе затрат, не подлежат включению в состав затрат, уменьшающих доходы, по базе переходного периода.

Также неправомерно списание обществом в 2002 году расходов на НИОКР, выполненным за период с 1997 по 2001 годы, на расходы, связанные с производством и реализацией.

В отзыве на кассационную жалобу общество отклонило изложенные в ней доводы, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 28 октября 2004 года судом объявлялся перерыв до 10 часов 29 октября 2004 года.

Проверив доводы кассационной жалобы, возражения на жалобу, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа полагает, что обжалуемые судебные акты подлежат изменению по следующим основаниям.

Как установлено Арбитражным судом Иркутской области, налоговая инспекция при проведении выездной налоговой проверки соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах, в том числе по налогу на прибыль за период с 01.01.2001 по 31.12.2002, выявила факты занижения налога на прибыль.

По результатам проверки налоговой инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 30.06.2003 N 05-26.3/52 ДСП и вынесено решение от 29.07.2003 N 05-26.3/52дсп, в том числе о доначислении: налога на прибыль в сумме 244 455 937 рублей, пеней за его несвоевременную уплату в сумме 51 995 307 рублей 95 копеек и штрафа в сумме 48 891 187 рублей на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, дополнительных платежей по налогу на прибыль в сумме 6 325 820 рублей, налога на прибыль переходного периода в сумме 39 620 846 рублей и направлено обществу требование N 05-26.4/36 об уплате, в том числе налога на прибыль и пеней в срок до 10.08.2003.

Вывод арбитражного суда о признании недействительным названного решения в части пункта 3 об отражении по лицевому счету налогоплательщика налога на прибыль переходного периода является правильным.

Статьей 4 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" установлено, что затраты, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), определяются в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утверждаемым Правительством Российской Федерации по согласованию с Верховным Советом Российской Федерации.

Пунктом 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552, рекомендовано руководителям министерств и ведомств Российской Федерации в кратчайший срок разработать и довести до предприятий и организаций отраслевые инструкции по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) применительно к специфике соответствующих производств и видов деятельности.

Особенности состава затрат, не предусмотренные Положением, утвержденным настоящим постановлением, и указанными типовыми методическими рекомендациями и инструкциями, определяются соответствующими министерствами и ведомствами Российской Федерации по согласованию с Министерством экономики Российской Федерации и Министерством финансов Российской Федерации.

Во исполнение пункта 2 Положения о составе затрат Государственным комитетом Российской Федерации по оборонным отраслям промышленности утверждена отраслевая Инструкция по учету себестоимости продукции на предприятиях оборонных отраслей промышленности, которая согласована с Министерством экономики Российской Федерации и Министерством финансов Российской Федерации, что подтверждается имеющимися на титульном листе Инструкции отметок о согласовании и письмом Министерства финансов Российской Федерации от 02.02.2000 N 1600-14-58 (том 2, л.д. 46, 47).

Пунктами 14.3 и 14.4 названной Инструкции установлено, что расходы на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологических процессов учитываются на счете 31 "Расходы будущих периодов" и погашаются путем, в том числе отнесения на себестоимость с момента перехода на серийный выпуск изделия пропорционально стоимости отгруженной продукции.

Как следует из постановления апелляционной инстанции, ею установлено, что расходы в сумме 228 927 017 рублей являлись расходами общества по освоению нового производства (том 5, л.д. 156), поэтому у кассационной инстанции в силу части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют правовые основания для переоценки установленных судом обстоятельств.

Поскольку лишь в 2002 году началась поставка самолетов, расходы на подготовку и освоение производства которых, понесенные в 1997-2001 годах, в связи с неприменением вышеназванной Инструкции с 1 января 2002 года не признаются расходами будущих периодов, общество согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ правомерно списало их единовременно в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу переходного периода.

Поэтому в названной части обжалуемые судебные акты изменению не подлежат.

Вместе с тем являются ошибочными выводы суда о признании недействительными решения налоговой инспекции в части доначисления за 2001 и 2002 годы налога на прибыль, пеней и штрафа за его неуплату, дополнительных платежей по налогу на прибыль, и ее требования об уплате налога, пеней и дополнительных платежей, поскольку налог на прибыль от сумм 19 351 273 рубля и 19 759 732 рубля был уплачен обществом, соответственно, в 2000 и 2001 годах.

Как следует из акта выездной налоговой проверки, общество необоснованно отнесло на себестоимость в 2001 и 2002 годах расходы, понесенные в 2000 и 2001 годах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Поскольку обществу было известно, что вышеназванные расходы были им понесены в 2000 и 2001 годах, он обязан был произвести перерасчет налога на прибыль в названных периодах.

Статьей 81 Налогового кодекса Российской Федерации установлена обязанность налогоплательщика по внесению изменений и дополнений в налоговую декларацию при обнаружении не только ошибок, приводящих к занижению суммы налога, но и неотражения или неполноты отражения сведений.

В соответствии со статьей 285 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом, по итогам которого определяется сумма налога на прибыль, является календарный год.

В материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о переплате обществом налога на прибыль в 2000 и 2001 годах.

При таких обстоятельствах у арбитражного суда отсутствовали правовые основания для признания недействительными в названной части решения и требования налоговой инспекции.

Поскольку судом не определялся размер начисленных налоговой инспекцией по вышеуказанным эпизодам налога на прибыль, пеней, штрафа и дополнительных платежей по налогу на прибыль, дело в названной части подлежит передаче на новое рассмотрение.

Выводы арбитражного суда о правомерном применении обществом льготы, предусмотренной пунктом 1 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", недостаточно обоснованы.

В названном положении Закона речь идет не просто о вычете из суммы налогооблагаемой прибыли той или иной величины, а об уменьшении объекта налогообложения на сумму реальной прибыли, направленной предприятием на финансирование капитальных вложений производственного назначения, а также затрат предприятий на содержание находящегося на балансе этих предприятий жилищного фонда. То есть лишь в случае, когда у предприятия по итогам отчетного периода имеется положительный финансовый результат хозяйственной деятельности - прибыль, остаток ее после расчетов с бюджетом может быть использован на вышеуказанные цели.

При этом льгота предоставляется с учетом фактических затрат и расходов по капитальным вложениям и на содержание жилищного фонда в текущем налоговом (отчетном) периоде, произведенным за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (нераспределенной) в этом же налоговом периоде. Кроме того, все доходы, расходы, источники, льготы, то есть показатели, имеющие отношение к объекту налогообложения, должны быть сопоставимыми и возникшими в одном налоговом (отчетном) периоде.

Налогоплательщик обязан представить доказательства наличия у него оснований и соблюдения им порядка использования льготы, то есть факты наличия в 2001 году нераспределенной прибыли этого же налогового периода, оставшейся в его распоряжении, и осуществление расходов за счет данной прибыли.

Однако суд не дал оценку установленным налоговой инспекцией в результате выездной налоговой проверки обстоятельствам, свидетельствующим о получении обществом в 2001 году не прибыли, а убытка в сумме 9 330 719 рублей и отсутствии в отчетных периодах не только нераспределенной, а даже валовой прибыли (том 1, л.д. 17, 32).

Кроме того, как подтвердило общество в отзыве на кассационную жалобу, оно в бухгалтерском учете за 1998-2000 годы уменьшило прибыль на сумму 3 686 678 000 рублей отрицательных курсовых разниц, которых у него не было, а в 2001 году налогооблагаемая прибыль была увеличена на указанную сумму.

Обществом в карточке счета 801 "Прибыли и убытки" были сделаны проводки на указанную сумму, обозначенную по субсчету "Прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде", и она была включена в финансовые результаты 2001 года и отражена в Отчете о прибылях и убытках формы N 2 (том 1, л.д. 32, том 2, л.д. 21).

Решение налоговой инспекции от 20.05.2002 N 01-25/94дсп, которым была подтверждена заявленная обществом льгота по налогу на прибыль, не является доказательством правомерности применения обществом названной льготы, поскольку при проведении камеральной налоговой проверки невозможно установить обстоятельства, выявленные выездной налоговой проверкой.

Учитывая, что суд не исследовал названные обстоятельства и не дал им оценку, судебные акты в названной части подлежат отмене с передачей дела на новое рассмотрение.

Вывод суда о неправомерности доначисления налога на прибыль в связи с отказом налоговой инспекции в признании расходов на НИОКР в 2002 году также является недостаточно обоснованным.

Как следует из материалов дела, названные расходы в сумме 456 437 463 рубля понесены обществом в 1997-2001 годах.

В соответствии с подпунктом "г" пункта 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 и действовавшего в указанный выше период, затраты по созданию новых и совершенствованию применяемых технологий, а также по повышению качества продукции, связанных с проведением научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ, в себестоимость продукции (работ, услуг) не включались.

Названные расходы учитывались обществом на счете "Расходы будущих периодов".

Поскольку реализация самолетов началась в 2002 году, общество правомерно на основании статьи 262 Налогового кодекса Российской Федерации отнесло расходы на НИОКР на себестоимость продукции.

Как указано в пункте 1.6 решения налоговой инспекции, общество произвело списание расходов на НИОКР в нарушение пункта 2 статьи 262 Налогового кодекса Российской Федерации непропорционально доле отгруженных самолетов (том 1, л.д. 36).

Однако суд не проверил названные обстоятельства и не дал им оценку.

Поскольку суд не установил имеющие значение для дела обстоятельства, решение в названной части также подлежит отмене, а дело в указанной части - передаче на новое рассмотрение.

При новом судебном разбирательстве арбитражному суду также следует разрешить вопрос о распределении расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение от 19 апреля 2004 года и постановление апелляционной инстанции от 28 июля 2004 года Арбитражного суда Иркутской области по делу N А19-13644/03-18 в части признания недействительными пунктов 1.3, 2.1 "а", 2.1 "б", 2.1 "в" решения от 29.07.2003 N 05-26.3/52дсп Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Ленинскому округу города Иркутска и пунктов 6, 7 требования N 05-26.4/36 об уплате налогов и пеней отменить и дело в названной части передать на новое рассмотрение в первую инстанцию того же арбитражного суда.

В остальной части судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.