Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 19 ноября 2008 г. N А33-9732/2007-Ф02-5626/2008 Несоблюдение налоговым органом требований налогового законодательства в части отражения в решении о привлечении к налоговой ответственности обстоятельств совершения вменяемого налогового правонарушения и доказательств, подтверждающих эти обстоятельства, лишает налогоплательщика права знать, в чем его обвиняют, и, следовательно, осуществлять надлежащую защиту своих прав в связи с привлечением к налоговой ответственности (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 19 ноября 2008 г. N А33-9732/2007-Ф02-5626/2008
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью "Красвуд" (далее - общество, ООО "Красвуд") обратилось в Арбитражный суд Красноярского края к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N8 по Красноярскому краю (далее - налоговая инспекция) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения N 547 от 18.06.2007 в части предложения уплатить 5 491 745 рублей налога на добавленную стоимость и 1 308 322 рубля пени; 143 431 рубль налога на имущество и 13 486 рублей пени; 235 334 рубля налога на прибыль и 39 183 рубля пени; уменьшить убыток при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год на 327 578 рублей, за 2004 год на 6 972 177 рублей; привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа в сумме 15 000 рублей, по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 678 309 рублей, налога на имущество - в сумме 193 073 рубля, налога на прибыль - в сумме 47 067 рублей, по пункту 1 статьи 126 Кодекса в виде штрафа в сумме 16 700 рублей.

Решением суда от 8 мая 2008 года заявленные обществом требования удовлетворены частично: решение налоговой инспекции признано недействительным в части предложения уплатить 3 231 236 рублей налога на добавленную стоимость и 796 791 рубль пени, 143 431 рубль налога на имущество и 13 486 рублей пени, 235 334 рубля налога на прибыль и 39 183 рубля пени; привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 477 980 рублей штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость, 193 073 рубля штрафа за неполную уплату налога на имущество, 47 067 рублей штрафа за неполную уплату налога на прибыль; на основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 6 500 рублей; на основании пункта 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 15 000 рублей; предложения уменьшить убыток при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год на 197 747 рублей, за 2004 год на 3 072 428 рублей.

Постановлением апелляционной инстанции от 1 сентября 2008 года решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным решения налоговой инспекции о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 164 387 рублей. В отмененной части принято новое решение об отказе в удовлетворении заявленного требования. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми судебными актами, налоговая инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение и постановление апелляционной инстанции в части удовлетворения заявленных обществом требований и принять в данной части по делу новый судебный акт.

Заявитель кассационной жалобы не согласен с выводами судебных инстанций о неправомерности предложения обществу уплатить доначисленную в ходе проверки сумму налога на добавленную стоимость и применения налоговой инспекцией налоговой ставки 2,2% при расчете налога на имущество за 2004 год, поскольку осуществляемые обществом лесопиление и переработка древесины не относятся к лесозаготовке древесины. Кроме того, ООО "Красвуд" в налоговых декларациях по налогу на имущество самостоятельно исчисляло налог по ставке 2,2% и права на применение льготной налоговой ставки (1,2%) не заявляло.

Также налоговая инспекция полагает, что общество правомерно привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 120, 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу ООО "Красвуд" со ссылкой на законность и обоснованность решения суда и постановления апелляционной инстанции просит отказать в удовлетворении жалобы, оставив без изменения принятые по делу судебные акты.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Стороны о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом (уведомления NN60160, 60161 от 22.10.2008), однако своих представителей в заседание суда не направили, в связи с чем Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в соответствии с пунктом 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации считает возможным рассмотреть жалобу в их отсутствие.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее, проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом норм материального и соблюдение норм процессуального права, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к выводу о необоснованности доводов кассационной жалобы и отсутствии оснований для ее удовлетворения.

Как установлено судебными инстанциями, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Красвуд" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 30.04.2003 по 07.07.2006.

По результатам проверки составлен акт N21 от 27.04.2007 и вынесено решение N547 от 18.06.2007 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение правонарушений, предусмотренных пунктом 2 статьи 120, пунктом 1 статьи 122 и пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

Указанным решением ООО "Красвуд" предложено уплатить суммы налоговых санкций, дополнительно начисленных налогов и соответствующих пеней, а также уменьшен убыток по налогу на прибыль за 2003 и 2004 годы.

Не согласившись с решением налоговой инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным в части.

Принимая решение о частичном удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из неправомерности предложения ООО "Красвуд" уплатить доначисленный в ходе проверки налог на добавленную стоимость, неправомерности доначисления обществу налога на имущество за 2004 год, привлечения его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и начисления пеней. Также суд признал неправомерным привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 и пунктом 1 статьи 126 Кодекса. По аналогичным основаниям суд апелляционной инстанции оставил решение суда первой инстанции в указанной части без изменения.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает выводы судов законными и обоснованными.

В силу статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации ООО "Красвуд" является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса (пункт 2 статьи 173 Кодекса).

Как установлено судебными инстанциями, ООО "Красвуд" в Инспекцию Федеральной налоговой службы по Центральному району г.Красноярска представлены налоговые декларации за январь-июнь 2004 года, на основании которых в лицевом счете общества названной налоговой инспекцией был отражен налог к возмещению в сумме 1 304 779 рублей. Данный сальдовый остаток был передан на лицевой счет в налоговую инспекцию при изменении ООО "Красвуд" своего места нахождения.

Кроме того, обществом в налоговую инспекцию были представлены налоговые декларации за первый и второй кварталы 2004 года, на основании которых налоговой инспекцией в лицевом счете ООО "Красвуд" отражен к возмещению налог в общей сумме 860 504 рубля.

Выяснив при проведении выездной налоговой проверки, что налогоплательщиком за один и тот же календарный период дважды были заявлены к возмещению суммы налога на добавленную стоимость, налоговая инспекция пришла к выводу о занижении обществом своих налоговых обязательств на сумму 1 369 726 рублей.

Также при проведении выездной налоговой проверки налоговая инспекция установила, что согласно данным бухгалтерского учета ООО "Красвуд" за период с июля по декабрь 2004 года, сентябрь 2005 года подлежал исчислению налог на добавленную стоимость в сумме 200 462 рубля, а в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость налог за эти налоговые периоды был исчислен к возмещению в общей сумме 2 037 719 рублей.

На основании выявленных расхождений налоговая инспекция скорректировала налоговые обязательства общества.

Судебными инстанциями установлено, что с учетом вышеизложенных нарушений при возмещении налога и в соответствии с пунктом 1 статьи 173 Кодекса у ООО "Красвуд" обязанность по уплате налога в бюджет возникла за июль, октябрь, ноябрь и декабрь 2004 года, в остальные налоговые периоды такая обязанность у общества отсутствовала.

На основании изложенного суды двух инстанций пришли к выводу, что у налоговой инспекции имелись основания для уменьшения необоснованно заявленных к возмещению сумм налога на добавленную стоимость, однако, обязанности по уплате налога в соответствии с пунктом 1 статьи 173 Кодекса за январь, с марта по июнь, за август и сентябрь 2004 года, сентябрь 2005 года у общества не возникло.

В связи с этим арбитражный суд первой инстанции правильно признал незаконным решение налоговой инспекции в части предложения уплатить налог в сумме 1 369 726 рублей за первое полугодие 2004 года и в сумме 1 861 510 рублей за август 2004 года и сентябрь 2005 года, а апелляционная инстанция оставила решение суда в этой части без изменения.

Согласно пункту 1 статьи 75 Кодекса пеней признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Статьей 122 Кодекса установлена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

Следовательно, налогоплательщик может быть привлечен к ответственности по статье 122 Кодекса за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость и ему могут быть начислены пени только в случае возникновения задолженности по уплате сумм данного налога в бюджет, определяемых в порядке пункта 1 статьи 173 Кодекса.

С учетом изложенного судебные инстанции обоснованно признали, что в данном случае неправомерное завышение сумм налога на добавленную стоимость, заявленных к возмещению, не повлекло за собой возникновения у ООО "Красвуд" обязанности по уплате налога в бюджет, поэтому у налоговой инспекции отсутствовали правовые основания для привлечения общества к ответственности за неуплату неправомерно заявленных к возмещению сумм налога и начисления пеней на эти суммы налога.

Кассационная инстанция также считает правильными выводы судов о недействительности решения налоговой инспекции N574 от 18.06.2007 в части доначисления 143 431 рубля налога на имущество за 2004 год и 13 486 рублей пеней, а также привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Кодекса в виде 28 686 рублей штрафа за неуплату данного налога.

Согласно пункту 1 статьи 373 Кодекса ООО "Красвуд" является плательщиком налога на имущество организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 Кодекса объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

При проведении выездной налоговой проверки налоговая инспекция установила занижение обществом налоговой базы на стоимость приобретенных объектов недвижимости и транспортного средства, а также на стоимость переданных в качестве вклада нежилых зданий.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции общество заявило о необходимости применения при исчислении налога на имущество за 2004 год льготной налоговой ставки в связи с осуществлением им лесозаготовительной деятельности.

В соответствии со статьей 380 Кодекса налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2%. Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Законом Красноярского края от 25.11.2003 N8-1565 "О налоге на имущество организаций" на территории Красноярского края с 01.01.2004 введен налог на имущество организаций, исчисление и уплата которого производится в соответствии с главой 30 Кодекса и названным Законом.

Пунктами 1, 3 статьи 2 Закона Красноярского края "О налоге на имущество организаций" ставка налога на имущество определена в размере 2,2% и предусмотрено, что ставка налога на имущество в отношении имущества организаций, осуществляющих лесозаготовку, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от осуществления указанного вида деятельности составляет не менее 70 процентов, составляет 1,2%. Пунктом 2 статьи 2 Закона Красноярского края от 03.03.2004 N9-1787 предусмотрено, что указанная льготная налоговая ставка действовала до 01.01.2005.

Следовательно, для применения льготной ставки необходимо соблюдение двух условий: осуществление лесозаготовки и получение дохода от указанного вида деятельности в размере не менее 70 % общего дохода от реализации товаров (работ, услуг).

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что в 2004 году ООО "Красвуд" осуществляло деятельность по заготовке лесопродукции, лесопилению, переработке древесины, оказывало услуги по лесопилению сторонним организациям, что подтверждается анализом бухгалтерского счета 90.1 "Выручка" за 2004 год, производственными отчетами общества.

Выручка общества от реализации указанных работ (услуг) в 2004 году составила 7 603 502 рубля 66 копеек, что составило 97,65% от общего дохода от реализации товаров (работ, услуг), что является основанием для применения обществом пониженной ставки налога на имущество организаций в размере 1,2%.

При указанных обстоятельствах, судебные инстанции обоснованно признали неправомерным начисление налоговой инспекцией обществу 143 431 рубля налога на имущество за 2004 год, 13 486 рублей пени, 28 686 рублей штрафа за неполную уплату указанного налога.

Согласно статье 93 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов. Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования. Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную пунктом 1 статьи 126 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 Кодекса непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Для привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса за непредставление в установленный срок документов, истребованных налоговым органом в соответствии со статьей 93 Кодекса, необходимо установить обстоятельства, свидетельствующие, что такие документы имелись у налогоплательщика, либо он должен был их оформлять в силу прямого указания закона или иных нормативных правовых актов.

С учетом изложенного судебные инстанции признали неправомерным привлечение общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Кодекса, в связи с непредставлением в установленный срок по требованию налоговой инспекции карточек бухгалтерского счета 60 по расчетам с контрагентами, оборотно-сальдовых ведомостей по бухгалтерскому счету 19 за 8 месяцев 2003 года, 2004 и 2005 годы, январь-май 2006 года, анализа бухгалтерского счета 19 за 2004 год, январь-май 2006 года, поскольку законодательством о налогах и сборах и иными актами не предусмотрена обязанность налогоплательщика составлять и вести указанные документы.

При этом суд апелляционной инстанции правильно указал, что законодательство о бухгалтерском учете в части применения организациями счетов и регистров бухгалтерского учета носит рекомендательный характер, применяемые организациями счета и регистры бухгалтерского учета устанавливаются ими в учетной политике на соответствующий год. Налоговой инспекцией при проведении выездной налоговой проверки не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что согласно установленной ООО "Красвуд" учетной политике в проверяемый период предусматривалось ведение им регистров бухгалтерского учета, истребованных для проведения проверки.

Арбитражным судом также установлено, что такие запрошенные налоговой инспекцией документы, как книга регистрации выданных доверенностей, договоры на поставку товаров с ФГУП "Дзержинский леспромхоз", крестьянским хозяйством "Исток", ООО "Новосторой", а также документы, подтверждающие исполнение указанных договоров, у общества отсутствуют. При рассмотрении дела налоговой инспекцией не представлено доказательств наличия у ООО "Красвуд" названных документов. Вместе с тем в оспариваемом решении налоговая инспекция опровергает факт получения налогоплательщиком товаров у названных поставщиков в связи с отсутствием документов, подтверждающих эти обстоятельства.

При таких обстоятельствах суды пришли к правильному выводу об отсутствии оснований для привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса в виде штрафа в сумме 6 500 рублей и обоснованно признали незаконным решение налоговой инспекции в данной части.

В соответствии с пунктом 2 статьи 120 Кодекса грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере 15 000 рублей.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения согласно абзацу второму пункта 3 указанной статьи понимается отсутствие первичных документов бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, основанием для привлечения общества к ответственности за совершение данного правонарушения явилось установленное налоговой инспекцией в ходе проверки несоответствие данных бухгалтерских балансов, отчетов о прибылях и убытках общества за 2003-2005 годы регистрам бухгалтерского учета.

Пунктом 8 статьи 101 Кодекса предусмотрено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Судом первой и апелляционной инстанций установлено, что описательная часть решения налоговой инспекции N 547 от 18.06.2007 не содержит описания конкретных обстоятельств совершения ООО "Красвуд" правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 120 Кодекса, в ней не указаны искажения, допущенные обществом при ведении бухгалтерского учета и составлении бухгалтерской отчетности, отсутствуют ссылки на конкретные документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Согласно пункту 14 статьи 101 Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Несоблюдение налоговым органом требований пункта 8 статьи 101 Кодекса в части отражения в решении о привлечении к налоговой ответственности обстоятельств совершения вменяемого налогового правонарушения и доказательств, подтверждающих эти обстоятельства, лишает налогоплательщика права знать, в чем его обвиняют, и, следовательно, осуществлять надлежащую защиту своих прав в связи с привлечением к налоговой ответственности.

С учетом изложенного судебные инстанции правильно признали, что привлечение общества оспариваемым решением к налоговой ответственности на основании пункта 2 статьи 120 Кодекса в виде штрафа в сумме 15 000 рублей является необоснованным.

Учитывая, что налоговой инспекцией обжалуются как решение, так и постановление апелляционной инстанции, а последней решение суда первой инстанции было частично изменено, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к выводу, что по результатам рассмотрения кассационной жалобы подлежит оставлению без изменения постановление суда апелляционной инстанции.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Постановление от 1 сентября 2008 года Третьего арбитражного апелляционного суда по делу N А33-9732/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.