Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14 января 2009 г. N А69-1237/08-11-Ф02-6923/2008 Поскольку факт неисполнения предпринимателем обязанности по уплате НДФЛ не подтверждается материалами дела, начисление пени за его неуплату и привлечение предпринимателя к налоговой ответственности является необоснованным (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 14 января 2009 г. N А69-1237/08-11-Ф02-6923/2008
(извлечение)

Индивидуальный предприниматель Баазан Юрий Болдур-оолович (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Тыва (далее - налоговая инспекция) о признании частично недействительным решения от 15.02.2008 N 1714-08/141.

Решением от 9 сентября 2008 года Арбитражного суда Республики Тыва заявленные предпринимателем требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение налоговой инспекции признано недействительным в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 23 556 рублей, единого налога на вмененный доход в сумме 8 367 рублей, страховых взносов в виде фиксированного платежа в сумме 1 590 рублей, страховых взносов на ОПС в сумме 1 848 рублей, привлечения предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление сумм налога по страховым взносам на ОПС, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за 2005-2006 годы в виде штрафа в сумме 369 рублей 60 копеек, предусмотренной пунктом 1 статьи 27 Федерального закона от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" за неуплату страховых взносов в виде фиксированного платежа за 2005-2006 годы в виде штрафа в сумме 318 рублей, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление единого налога на вмененный доход, подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом за 2005-2006 годы в виде штрафа в сумме 1 673 рублей 04 копеек, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за 2004-2006 годы в виде штрафа в сумме 4 711 рублей 20 копеек, начисления пени за несвоевременную уплату налогов всего в сумме 9 832 рублей 94 копеек, в том числе: за неуплату налога на доходы физических лиц за 2004-2006 годы - 5 177 рублей 16 копеек, единого налога на вмененный доход - 3 092 рублей 98 копеек, страховых взносов в виде фиксированного платежа - 499 рублей 66 копеек, страховых взносов на ОПС за 2004-2006 годы - 1 063 рубля 14 копеек. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения не проверялись.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом в части признания недействительным доначисления налога на доходы физических лиц за 2004-2006 годы и единого налога на вмененный доход за 1 квартал 2005 года и 2006 год, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит его отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, и принять по делу новое решение об отказе в удовлетворении заявленных предпринимателем требований.

По мнению заявителя кассационной жалобы, поскольку во время проведения налоговой проверки установлен факт не исчисления и не удержания сумм налога на доходы физических лиц при выплате предпринимателем физическим лицам по трудовым договорам заработной платы, то налоговой инспекцией правомерно доначислен указанный налог, пени и налоговые санкции. Предпринимателем в 1 квартале 2005 года и в 2006 году неправомерно применены коэффициенты К2, а именно: в 1 квартале 2005 года вместо значения 0,7 применен коэффициент 0,5, а в 2006 году вместо 1,0 применен коэффициент равный значению 0,7, в связи с чем налоговой инспекцией обоснованно доначислен предпринимателю единый налог на вмененный доход.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель считает доводы, изложенные в ней, несостоятельными, ссылаясь на законность и обоснованность принятого судебного акта.

Дело рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Лица, участвующие в дела, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, но своих представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем дело рассматривается без их участия.

Изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом норм материального и соблюдение норм процессуального права, Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа приходит к выводу о необоснованности доводов кассационной жалобы и отсутствии оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2004 по 31.12.2006.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговой инспекцией установлена неполная уплата налога на доходы физических лиц в сумме 23 556 рублей, в том числе за 2004 год в сумме 1 716 рублей, за 2005 год в сумме 8 190 рублей, за 2006 год в сумме 13 650 рублей, единого налога на вмененный доход в сумме 8 367 рублей, из них за 2005 год в сумме 7 551 рубля, за 2006 год в сумме 816 рублей.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации начислены пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 4 987 рублей 78 копеек, единого налога на вмененный доход в сумме 3 025 рублей 72 копеек.

Указанные нарушения отражены в акте выездной налоговой проверки от 22.01.2008 N 1714-08/141.

Решением от 15.02.2008 N 1714-08/141 предприниматель привлечен к налоговой ответственности, в том числе предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) единого налога на вмененный доход за 2005-2006 годы в виде штрафа в сумме 1 673 рублей 40 копеек, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за 2004-2006 годы, в виде штрафа в сумме 4 711 рублей 20 копеек. Также данным решением предпринимателю, в том числе доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 23 556 рублей, пени за его несвоевременную уплату в сумме 5 177 рублей 16 копеек, единый налог на вмененный доход в сумме 8 367 рублей и пени в сумме 3 092 рублей 98 копеек.

Налогоплательщик, частично не согласившись с принятым решением налоговой инспекции, обратился в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением о признании его недействительным.

Арбитражный суд, удовлетворяя требования предпринимателя о признании недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления налога на доходы физических лиц и единого налога на вмененный доход, исходил из того, что, поскольку предпринимателем налог на доходы физических лиц за 2004-2006 года не исчислялся и не удерживался с физических лиц - наемных работников, то взыскание с него суммы налога незаконно, так как это является дополнительным видом ответственности, не предусмотренным Налоговым кодексом Российской Федерации. В отношении неправомерного доначисления единого налога на вмененный доход арбитражный суд пришел к выводу о том, что налоговой инспекцией не представлены доказательства правомерности применения при исчислении налога коэффициента К2 в размере 0,7 к столовым и 1,0 к кафе и барам, так как отсутствуют доказательства, классифицирующие предприятия общественного питания.

На основании статьи 19 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги.

Пункт 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено налоговым законодательством.

Пунктом 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации установлены основания, по которым налогоплательщик считается исполнившим обязанность по уплате налога.

Пунктами 1, 2, 4, 5, 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, в том числе, что индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, источником которых является данный налоговый агент (за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляется в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса), обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обязательств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог в сумме задолженности налогоплательщика. Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплаты дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Таким образом, законодательство о налогах и сборах предусматривает для индивидуальных предпринимателей (налоговых агентов), являющихся источниками доходов для налогоплательщиков - физических лиц, обязанность по исчислению, удержанию и уплате сумм налога на доходы физических лиц в бюджет с доходов, полученных налогоплательщиками у данных налоговых агентов. При этом сумма налога подлежит удержанию непосредственно из доходов налогоплательщиком при их фактической выплате, то есть удержание непосредственно связано с моментом фактической выплаты полученных налогоплательщиками у налоговых агентов доходов.

Если же обязанность по исчислению, удержанию и уплате налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается исполненной с момента удержания налога налоговым агентом. До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике.

Таким образом, в случае неисчисления и не удержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.

В случае удержания суммы налога налоговым агентом именно он становится обязанным лицом по перечислению этой суммы налога в бюджет. Данный порядок применяется к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщика сумм налогов.

Как установлено арбитражным судом, предприниматель в период с 2004 по 2006 годы налог на доходы физических лиц не исчислял и не удерживал с физических лиц - наемных работников.

При таких обстоятельствах правомерным является вывод арбитражного суда о том, что взыскание с него суммы налога незаконно, поскольку это является дополнительным видом ответственности, не предусмотренным Налоговым кодексом Российской Федерации.

Поскольку факт неисполнения предпринимателем обязанности по уплате налога на доходы физических лиц за 2004 - 2006 годы не подтверждается материалами дела, начисление пени за его неуплату и привлечение предпринимателя к налоговой ответственности является необоснованным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Пунктом 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает замену, в том числе уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Согласно пункту 2 статьи 346.26, пункту 1 статьи 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом, признаются плательщиками единого налога на вмененный доход.

Пунктом 3 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации определены виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится единый налог в пределах перечня видов предпринимательской деятельности, указанного в пункте 2 указанной статьи, они определяются законами субъектов Российской Федерации.

Подпунктами 1 и 4 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении таких видов предпринимательской деятельности, как оказание бытовых услуг и розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту торговли не более 150 кв.м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

Согласно статье 1, подпункту 5 пункта 1 статьи 3 Закона Республики Тыва "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" N71 ВХ-1 от 27.11.2002г., действовавшего в указанный период, единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности обязателен к уплате на территории Республики Тыва субъектами, занимающимися видами деятельности, подпадающими под действие настоящего Закона, занимающимися, в том числе оказанием услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 квадратных метров. В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для применения единого налога признается вменяемый доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

В силу статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации под услугами общественного питания понимаются услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга.

В соответствии с положениями статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации для целей применения единого налога на вмененный доход объектом организации общественного питания, имеющим зал обслуживания посетителей, понимается здание (его часть) или строение, предназначенное для оказания услуг общественного питания, имеющее специально оборудованное помещение (открытую площадку) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга. К данной категории объектов организации общественного питания относятся рестораны, бары, кафе, столовые, закусочные.

На основании пункта 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении суммы единого налога на вмененный доход в отношении оказания услуг общественного питания используется физический показатель "площадь зала обслуживания посетителей (в квадратных метрах)".

При этом под площадью зала обслуживания посетителей понимается площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

В целях главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также

информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли- продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы) (ст. 346.27 Кодекса).

В соответствии с пунктом 2 приложения к закону Республики Тыва N71 ВХ-1 от 27.11.2002 корректирующий коэффициент базовой доходности К2 для исчисления единого налога на вмененный доход применяется при оказании услуг общественного питания, кроме предприятий потребкооперации: ресторанов, кафе, баров - 1,0; столовых - 0,7; школьных и студенческих столовых - 0,5; для остальных точек общественного питания - 0,5.

Налоговой инспекцией не представлены доказательства правомерности применения при исчислении единого налога на вмененный доход коэффициента К2 в размере 0,7 к столовым и 1,0 к кафе и барам (отсутствуют доказательства классифицирующие предприятия общественного питания).

В соответствии с ГОСТом Р50762-95 "Общественное питание. Классификация предприятий", утвержденного, постановлением Госстандарта РФ от 05.04.1995 N 198 бар - предприятие общественного питания с барной стойкой, реализующее смешанные, крепкие алкогольные, слабоалкогольные и безалкогольные напитки, закуски, десерты, мучные кондитерские и булочные изделия, покупные товары. Кафе - предприятие по организации питания и отдыха потребителей с предоставлением ограниченного по сравнению с рестораном ассортимента продукции. Реализует фирменные, заказные блюда, изделия и напитки. Столовая - общедоступное или обслуживающее определенный контингент потребителей предприятие общественного питания, производящее и реализующее блюда в соответствии с разнообразным по дням недели меню.

В статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающей определение понятий, используемых для целей главы 26.3 Кодекса, под количеством работников понимается среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.

Министерство финансов Российской Федерации в Письмах N 03-06-05-05/69 от 13.05.2005, N 03-06-05-04/118 от 05.05.2005 разъяснило, что для определения среднесписочной численности работников необходимо руководствоваться постановлением Федеральной службы государственной статистики N 50 от 03.11.2004.

Пунктом 84 указанного выше постановления предусмотрен порядок исчисления среднесписочной численности работников за месяц. Такая численность исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца, то есть с 1 по 30 или 31 число (для февраля - по 28 или 29 число), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца.

Таким образом, налогоплательщики - индивидуальные предприниматели, осуществляющие деятельность на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог на вмененный доход, обязаны уплачивать данный налог по видам деятельности, облагаемым единым налогом, в том числе при оказании услуг общественного питания. При этом сумма единого налога по данным видам предпринимательской деятельности подлежит исчислению с учетом физических показателей, характеризующих данные виды деятельности.

Как установлено арбитражным судом, налоговой инспекцией не представлены доказательства обоснованности доначисления предпринимателю единого налога на вмененный доход за 1 квартал 2005 в сумме 7 551 рубля, за 2006 в сумме 816 рублей.

При таких обстоятельствах неправомерным является начисление пени в сумме 3 092 рублей 98 копеек и привлечение к налоговой ответственности предпринимателя по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1 731 рубля 55 копеек.

Таким образом, выводы суда о признании незаконным решения налоговой инспекции в обжалованной части основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, соответствуют установленным фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, которым дана оценка в соответствии с положениями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены или изменения принятого по делу судебного акта и удовлетворения доводов кассационной жалобы.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение от 9 сентября 2008 года Арбитражного суда Республики Тыва по делу N А69-1237/08 -11 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.