Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22 марта 2007 г. N Ф08-1333/07-554А "Право налогоплательщика на возмещение налога не может быть поставлено в зависимость от факта ошибочного представления его контрагентом незаполненного экземпляра счета-фактуры налоговой инспекции. Суд обоснованно признал, что имеющийся у общества экземпляр счета-фактуры является основанием для принятия НДС к вычету и возмещению, а доводы налоговой инспекции не основаны на действующем налоговом законодательстве" (извлечение)

ОАО "ЕвроХим-Белореченские Минудобрения" обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белореченску Краснодарского края (далее - налоговая инспекция) от 17.04.06 N 107 в части отказа в возмещении 226 138 рублей 43 копеек налога на добавленную стоимость.

Определением суда от 14.09.06 произведена замена ОАО "ЕвроХим-Белореченские Минудобрения" на его правопреемника - ООО "ЕвроХим-Белореченские Минудобрения" (далее - общество).

Решением суда от 30.10.06 заявленные требования удовлетворены.

Судебный акт мотивирован тем, что налоговая инспекция не доказала, что ненадлежащее оформление экземпляра счета-фактуры поставщика привело к нарушению обществом порядка применения налогового вычета. Право налогоплательщика на возмещение налога не может быть поставлено в зависимость от факта ошибочного представления его контрагентом счета-фактуры налоговому органу. Налоговая инспекция имела возможность идентифицировать услуги по счету-фактуре от 26.08.05 N М2380010о и заключенным соглашениям на оказание услуг по внедрению системы Oracle E-Busness Suite, документам, подтверждающим их оказание. Процентный показатель в акте выполненных работ сам по себе не определяет количественно объем выполненных услуг за месяц, а используется для целей расчета их стоимости применительно к другим характеристикам, не установленным Общероссийским классификатором единиц измерения ОК 015-94 (МК 002-97).

Законность и обоснованность судебного акта в апелляционной инстанции не проверялись.

Налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение от 30.11.06. Заявитель жалобы считает, что счет-фактура от 24.10.05 N 00000174, выставленный ООО "ПромСпецСталь", не соответствует требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации и пункту 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила). Исправления в имеющийся у налоговой инспекции счет-фактуру ООО "ПромСпецСталь" внесены с нарушением установленного порядка, поскольку этот счет-фактура не содержит указание на внесение в него исправлений и даты их совершения, исправление не заверено подписью руководителя и печатью ООО "ПромСпецСталь". В счете-фактуре от 26.08.05 N М2380010о описание оказанных услуг ("возмещение консультационных услуг ОРАКЛ по договору N RU-OSA-111518872-14-Dec-2004-39/04/905 за август 2005 года") не соответствует акту выполненных работ за август 2005 года и содержанию договора N RU-OSA-111518872-14-Dec-2004-39/04/905. В данном счете-фактуре в нарушение пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации не заполнена графа "Единица измерения".

Общество представило отзыв на кассационную жалобу, в котором считает обжалуемый судебный акт законным и обоснованным и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители общества в судебном заседании просят оставить решение без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Общество представило в налоговую инспекцию декларацию по ставке 0 процентов по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2005 года. По результатам камеральной проверки налоговая инспекция приняла решение от 17.04.06 N 107, которым отказала обществу в возмещении 226 138 рублей налога в части экспортных операций (9 883 рублей 56 копеек по счету-фактуре ООО "ПромСпецСталь" и 216 254 рублей 87 копеек за услуги по внедрению программного обеспечения Oracle E-Busness Suite).

В порядке пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты, а согласно пункту 2 названной статьи вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения по нормам главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 169 Кодекса документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, является счет-фактура, отвечающий требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, а в пункте 2 названной статьи указано, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Основанием для доначисления налога по счету-фактуре ООО "ПромСпецСталь" от 24.10.05 N 00000174 послужило расхождение между экземплярами данного документа, находящимися у общества и у его поставщика - ООО "ПромСпецСталь", при встречной проверке последний представил в налоговую инспекцию счет-фактуру без заполненной графы "Реквизиты платежно-расчетного документа". Имеющийся у общества экземпляр счета-фактуры от 24.10.05 N 00000174 содержал информацию о реквизитах платежного поручения от 12.08.05 N 00544, по которому произведена предоплата.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение налоговой инспекции по данному эпизоду, исходил из соблюдения обществом при применении налоговых вычетов и возмещении НДС положений статей 169, 171, 172, 176 Налогового кодекса Российской Федерации.

Выводы суда являются правильными.

Налоговая инспекция не оспаривает наличия и реальности взаимоотношений заявителя с ООО "ПромСпецСталь", факты оплаты обществом поставленного ему товара и надлежащего его отражения в бухгалтерском учете.

Суд правомерно признал несостоятельным вывод налоговой инспекции о том, что счет-фактура от 24.10.05 N 00000174, выставленный ООО "ПромСпецСталь", не соответствует требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации и пункту 29 Правил.

Общество при проведении проверки представило в налоговую инспекцию счет-фактуру, надлежаще оформленный поставщиком и содержащий все необходимые данные.

Не может быть принят во внимание довод налоговой инспекции о том, что исправления в имеющийся у налоговой инспекциии счет-фактуру ООО "ПромСпецСталь" внесены с нарушением установленного порядка (счет-фактура не содержит указание на внесение в него исправления и даты их совершения, исправление не заверено подписью руководителя и печатью ООО "ПромСпецСталь").

В информационном письме в адрес налоговой инспекции от 10.05.06 N 48 ООО "ПромСпецСталь" указало, что ошибочно направило налоговому органу счет-фактуру, не содержащий реквизиты расчетно-платежного документа. К информационному письму ООО "ПромСпецСталь" приложило надлежащим образом заверенную копию счета-фактуры от 24.10.05 N 00000174 с реквизитами платежного поручения от 12.08.06 N 544.

Налоговая инспекция не доказала, что ненадлежащее (неполное) оформление экземпляра счета-фактуры поставщика привело к нарушению обществом порядка применения налогового вычета. Право налогоплательщика на возмещение налога не может быть поставлено в зависимость от факта ошибочного представления его контрагентом незаполненного экземпляра счета-фактуры налоговой инспекции.

Суд обоснованно признал, что имеющийся у общества экземпляр счета-фактуры от 24.10.05 N 00000174 является основанием для принятия НДС к вычету и возмещению, а доводы налоговой инспекции не основаны на действующем налоговом законодательстве.

Согласно договорам от 23.11.04 N 133 IBC/L-2004, от 25.12.04 N 156 IBC/L-2004 с ЗАО "Болларс Ай-Би-Си" общество приобрело в собственность программное обеспечение Oracle E-Busness Suite с лицензиями на его использование. Продавец (ЗАО "Болларс Ай-Би-Си") обязался также оказать услуги по технической поддержке программного обеспечения.

Общество также присоединилось к договору от 11.01.05 N RU-OSA-11518872-14-Dec-2004-39/04/905, заключенному ЗАО "МХК "ЕвроХим"" с компанией "Oracle Nederland BV", согласно которому ЗАО "МХК "ЕвроХим"" обязалось внедрить систему Oracle E-Busness Suite на своих дочерних предприятиях, в том числе в ОАО "ЕвроХим-Белореченские Минудобрения".

Во исполнение этого соглашения общество по соглашению с ЗАО "МХК "ЕвроХим"" от 11.01.05 N 081/091/00589/001363 возмещало ЗАО "МХК "ЕвроХим"" расходы по консультационным услугам, связанным с установкой программного обеспечения, что подтверждается представленными в дело счетом-фактурой от 26.08.05 N М2380010, платежным поручением от 21.10.05 N 00910, актом выполненных работ за август 2005 года и приложением N 4 к нему. Сумма уплаченного обществом налога на добавленную стоимость составила 1 618 397 рублей 03 копейки, из которой доля налога, указанная в декларации по НДС за декабрь 2005 года, - 216 254 рубля 87 копеек.

Подпункт 5 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает в качестве обязательного реквизита счета-фактуры наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицу измерения (при возможности ее указания).

Как следует из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.01 N 3-П по делу о проверке конституционности положений абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Федерального закона "О налоге на добавленную стоимость", при разрешении спора о праве на налоговый вычет суд не должен ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

Указание в законе на обязательность отражения в счете-фактуре наименования товара (описания выполненных работ, оказанных услуг), единицы измерения установлено законодателем в связи с необходимостью определения фактического оборота по поставленным товарам (выполненным работам, оказанным услугам) в целях определения объекта налогообложения.

Из материалов дела видно, что счет-фактура от 26.08.05 N М2380010о содержит описание оказанных услуг - "возмещение консультационных услуг ОРАКЛ по договору N RU-OSA-111518872-14-Dec-2004-39/04/905 за август 2005 года".

Ссылка на указанный договор и период оказания услуг содержится в акте выполненных работ, в котором также детально описана каждая услуга, поэтому налоговая инспекция имела возможность идентифицировать услуги по счету-фактуре от 26.08.05 N М2380010о, договору и первичным документам.

Помимо ссылок на договор в счете-фактуре факт соответствия счета-фактуры от 26.08.05 N М2380010о приложению N 4 к акту выполненных работ за август 2006 года подтверждается стоимостными показателями.

В целом по акту выполненных работ за август 2005 года на сумму 614 898 долларов США ЗАО "МХК "ЕвроХим"" рассчитался с компанией "Oracle Nederland BV" двумя авансовыми платежами: 450 507 долларов 10 центов США или 73,2653% стоимости услуг оплачено по курсу 1 доллара США на дату платежа (20.06.05) - 28 рублей 58 копеек и 164 390 долларов 90 центов США или 26,7347% стоимости услуг оплачено по курсу 1 доллара США на дату платежа (21.07.06) - 28 рублей 67 копеек.

Соответственно стоимость услуг, оказанных обществу в августе 2005 года на общую сумму 61 489 долларов 80 центов США, исходя из этой же пропорции и установленных курсов валют, составляет: 73,2653% - 1 287 733 рубля 32 копейки и 26,7347% - 471 381 рубль 72 копейки. Общая сумма по акту выполненных для заявителя работ за август 2005 года в рублевом эквиваленте составила 1 759 115 рублей 04 копейки, и указанная сумма отражена в счете-фактуре от 26.08.05 N М2380010о.

Суд правильно не принял довод налоговой инспекции о том, что цель консультирования сводится к даче рекомендаций, заключений, представлению и защите интересов заказчиков в судах и иных органах, при этом консультант дает обоснованные ответы на вопросы заказчика.

Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг (ОКДП) ОК 004-93 группа 7 22 0000 включает в себя виды деятельности, связанные с консультациями по программному обеспечению, анализу проектно-конструкторских работ и работы по программированию в целях создания готовых к употреблению программных продуктов, в том числе деятельность по:

- анализу потребностей и проблем пользователей - данной характеристике по договору N RU-OSA-11518872-14-Dес-2004-39/04/905 отвечают оказанные обществу услуги, перечисленные в фазах проекта: "фаза определения" и "фаза анализа операций";

- консультациям в отношении наиболее экономичного решения - данной характеристике соответствуют услуги, поименованные в "фазе подготовки решения";

- разработке необходимого программного обеспечения для реализации утвержденного решения - обществу услуги в "фазе разработки";

- разработке, производству, снабжению вспомогательными материалами и документированию программного обеспечения, изготовленного по заказу конкретных потребителей, а также готового стандартного программного обеспечения (не приспособленного к индивидуальным требованиям заказчика)

- услуги в фазах проекта "фаза перехода" и "фаза эксплуатации".

Таким образом, услуги, поименованные в акте выполненных работ за август 2005 года и в договоре на оказание услуг ОРАКЛ от 11.01.05 N RU-OSA-11518872-14-Dec-2004-39/04/905, полностью соответствуют обобщающему описанию консультационных услуг.

Из самих формулировок видов деятельности по группе 7 22 0000 следует, что предусмотренные ею консультационные услуги (разработка программы, снабжение материалами и документирование и т. д.) не могут быть оформлены в виде "ответа на вопрос".

Формулировка налоговой инспекцией понятия "консультирование" основана на ошибочном и ограничительном толковании данного понятия и не основана на нормах Налогового кодекса Российской Федерации.

Общество платежным поручением от 21.10.05 N 00910 полностью перечислило в адрес ЗАО "МХК "ЕвроХим"" сумму НДС по счету-фактуре от 26.08.05 N М2380010о, приняло на бухгалтерский учет предоставленную неисключительную лицензию и консультационные услуги, связанные с ее приобретением, отразило указанный счет-фактуру в книге покупок за октябрь 2005 года.

Налоговая инспекция не оспаривает факт оплаты услуг, надлежащего их отражения в бухгалтерском учете общества, поэтому суд с учетом исследованных материалов дела пришел к обоснованному выводу о том, что указание в графе счета-фактуры "наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг)" слов "возмещение консультационных услуг ОРАКЛ по договору N RU-OSA-11518872-14-Dec-2004-39/04/905 за август 2005 года" не противоречит положениям подпункта 5 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, налоговая инспекция отмечает отсутствие в счете-фактуре от 26.08.05 N М2380010о единицы измерения "процент", определенного в акте выполненных работ за август 2005 года. Перечень используемых в хозяйственной деятельности единиц измерения, включающий единицу измерения "процент", приведен в Общероссийском классификаторе единиц измерения ОК 015-94 (МК 002-97), утвержденном постановлением Госстандарта России от 26.12.94 N 366. Однако данный документ не содержит каких-либо указаний по применению единиц измерения в конкретных видах хозяйственной деятельности, в том числе не устанавливает единую единицу измерения для консультационных услуг по программному и информационному обеспечению.

Согласно приложению по услугам с фиксированной стоимостью к договору об услугах ОРАКЛ от 11.01.05 N RU-OSA-11518872-14-Dec-2004-39/04/905 ежемесячно по состоянию на конец рабочего дня первой пятницы, предшествующей 28-му числу отчетного месяца, руководители проекта от ОРАКЛ и от ЗАО "МХК "ЕвроХим"" на основании применимых методов ОРАКЛ оценивают прогресс, достигнутый по каждой фазе проекта, и составляют акт выполненных работ (пункт D.2.5 приложения). При этом оба руководителя проекта оценивают фактическую степень завершенности различных результатов по соответствующей фазе проекта, а также удельный вес этой фазы в проекте в целом, составляющий в сумме по всем фазам проекта 100%. Общая стоимость работ, выполненных по каждой фазе и выраженная в долларах США, исчисляется как произведение общей суммы вознаграждения, удельного веса этой фазы в целом в проекте, выраженного в процентах, и процента завершенности этой фазы, деленное на 10 тысяч.

Таким образом, договором определены в качестве единиц измерения:

проект - весь комплекс услуг по договору;

фаза - комплекс услуг, объединенный общими признаками;

работа - отдельный вид услуг.

Фактически при составлении актов выполненных работ и оформлении счетов-фактур окончательная стоимость консультационных услуг за месяц (в том числе за август 2005 года) составляет разницу между общей стоимостью работ по фазам, выполненных на отчетную дату, и такой стоимостью, которая отражена в акте выполненных работ за предыдущий месяц, без применения в расчете процентных показателей и, соответственно, без указания соответствующей им единицы измерения "процент". При этом невозможно установить и указать конкретную единицу измерения по отношению ко всему комплексу услуг, оказанных за месяц и послужившему основанием для выдачи счета-фактуры.

В актах выполненных работ процентный показатель прямо и сам по себе не определяет количественно объем выполненных услуг за месяц, а применяется для целей расчета их стоимости применительно к другим характеристикам, не установленным Общероссийским классификатором единиц измерения ОК 015-94 (МК 002-97).

Налоговая инспекция не доказала неправильного исчисления налога и занижения налоговой базы по операциям приобретения обществом услуг по договору, а формальное незаполнение графы "единица измерения" в счете-фактуре по оказанию консультационных услуг не свидетельствует о том, что счет-фактура оформлена с нарушением статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Общество надлежащим образом выполнило условия статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, предоставив налоговой инспекции все необходимые документы, а потому имеет право на возмещение спорной суммы налога на добавленную стоимость, уплаченного исполнителю по оказанию услуг в сумме 226 138 рублей 43 копеек.

Изложенное свидетельствует о том, что суд всесторонне, полно и объективно исследовал фактические обстоятельства и материалы дела, надлежаще их оценил.

Нормы права при разрешении спора применены судом верно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебного акта ( статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), отсутствуют.

Согласно статьям 102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункту 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации госпошлина по кассационной жалобе относится на налоговую инспекцию, освобожденную от уплаты госпошлины.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 30.10.06 по делу N А32-16985/2006-60/348 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.