Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14 мая 2007 г. N Ф08-2663/07-1103А "Налоговая инспекция не доказала, что общество выступало в качестве грузоотправителя, осуществляло погрузку товаров и перевозило товарно-материальные ценности от своего имени или выступало заказчиком их перевозки. Таким образом, у общества отсутствовала обязанность оформлять товарно-транспортные накладные. Налоговая инспекция не оспорила правильность оформления им товарных накладных" (извлечение)

ООО "Вектор+" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительными ненормативных актов Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам России N 5 по Краснодарскому краю: решения от 16.09.04 N 11-02-247, требований N 1602 и 1603 об уплате налогов, пеней и штрафов по состоянию на 17.09.04 (с учетом уточнения наименования заинтересованного лица по делу и заявленных требований в порядке статей 41, 43 и 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением от 25.01.05 суд признал надлежащим заинтересованным лицом по делу Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России N 5 по Краснодарскому краю (далее - налоговая инспекция); удовлетворил ходатайство общества об уточнении заявленных требований; признал недействительным оспариваемые решение и требования налоговой инспекции в части доначисления 120 188 рублей 67 копеек НДС, 24 884 рублей 52 копеек пени за просрочку его уплаты, 11 044 рублей 56 копеек налога на пользователей автомобильных дорог и 2 866 рублей пени за просрочку его уплаты, 276 403 рублей 24 копеек налога на прибыль и 92 833 рублей 60 копеек пени за просрочку его уплаты, 90 тыс. рублей штрафов по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе 15 тыс. рублей по налогу на прибыль, 45 тыс. рублей по НДС, 15 тыс. рублей налога на пользователей автомобильных дорог, 15 тыс. рублей за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения; отказал в удовлетворении остальной части заявления; отменил обеспечительную меру по определению от 04.11.04.

Решение мотивировано тем, что представленные таможенными органами карточки контроля пропуска через государственную границу грузов, товаров, транспортных средств не содержат печатей и подписей должностных лиц, их выдавших, поэтому не являются надлежащими доказательствами по смыслу части 1 статьи 76 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Налоговый орган не доказал, что карточки содержат сведения о деятельности общества и реализации им муки в большем количестве, чем отражено в его бухгалтерском учете. Расчет сумм налога произведен без учета наличия у общества зерна для производства такого количества муки, без учета затрат на его производство, в том числе на уплату сумм "входного" НДС. Общество необоснованно произвело налоговый вычет по счету-фактуре ООО "Норма" от 27.03.03 N 57, не соответствующему требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации. Правомерность доначисления пени за задержку уплаты налога на доходы физических лиц общество не оспаривает.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17.05.05 отменено решение от 25.01.05 в части удовлетворения заявленных ООО "Вектор+" требований, в отмененной части дело направлено на новое рассмотрение; в остальной части решение от 25.01.05 оставлено без изменения.

Кассационная инстанция установила, что суд рассмотрел заявленные обществом требования без учета всех фактических обстоятельств, не оценил представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц, не указал мотивы их принятия или отклонения.

Решением от 25.09.06, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 20.12.06, суд признал недействительным оспариваемое решение и неподлежащим исполнению требования налоговой инспекции в части доначисления 120 188 рублей 67 копеек НДС, 24 884 рублей 52 копеек пени за просрочку его уплаты, 11 044 рублей 56 копеек налога на пользователей автомобильных дорог и 2 866 рублей пени за просрочку его уплаты, 276 403 рублей 24 копеек налога на прибыль и 92 833 рублей 60 копеек пени за просрочку его уплаты, 90 тыс. рублей штрафов по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе 15 тыс. рублей по налогу на прибыль, 45 тыс. рублей по НДС, 15 тыс. рублей налога на пользователей автомобильных дорог, 15 тыс. рублей по всем налогам.

Судебные акты мотивированы тем, что налоговый орган не доказал производство обществом муки в большем количестве, чем это отражено в его бухгалтерском учете.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась налоговая инспекция с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение от 25.09.06 и постановление апелляционной инстанции от 20.12.06, принять новый судебный акт. Заинтересованное лицо считает, что общество грубо нарушило правила учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения: не оформляло счета-фактуры и товарно-транспортные накладные при отпуске готовой продукции со склада оптовым покупателям за наличный расчет, хотя местоположение склада позволяет производить отгрузку только в автотранспорт, не вело учет расчетов по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" по реализации продукции, не представило товарно-транспортные накладные по поступлению сырья (зерна пшеницы). С учетом нарушения установленного порядка ведения учета в организации, отсутствия паспортных данных технологического оборудования, согласованных базисных данных выхода продуктов переработки зерна налоговая инспекция в силу пункта 7 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации расчетным путем доначислила налоги на основе оперативной информации пограничной и таможенной службы, а также привлекла общество к ответственности по пункту 2 статьи 120 Кодекса.

Общество не представило отзыв на кассационную жалобу. В судебном заседании представитель общества просил оставить судебные акты без изменения, поскольку они законны и обоснованны, и просил кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность судебных актов, оценив доводы жалобы, заслушав представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет местных налогов, налога на прибыль, налога на имущество, платежей в дорожные фонды, платы за землю, целевых сборов на содержание милиции и благоустройство территорий, единого социального налога за период с 01.01.02 по 01.10.03, платы за загрязнение окружающей среды, налога на добавленную стоимость, налога с продаж за период с 01.01.02 по 01.01.04, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.02 по 01.01.04.

Проверкой установлены и квалифицированы как грубые нарушения правил учета доходов и расходов, а также объектов налогообложения в течение более одного налогового периода, действия общества в виде неотражения в бухгалтерском учете, бухгалтерской и налоговой отчетности производства и реализации 352 тонн муки, в том числе 66 тонн - в июле 2002 года на сумму 257 400 рублей, 266 тонн - в августе 2002 года на сумму 957 600 рублей, 20 тонн - в январе 2003 года на сумму 64 тыс. рублей.

Основанием для такого вывода послужила информация таможенных органов Краснодарского края о пересечении границы лиц с продукцией (мукой), приобретенной у общества для экспорта в г. Цхинвал, по 35 карточкам учета пропуска через государственную границу Российской Федерации. По 17 карточкам сумма выручки 1 279 тыс. рублей от реализации 352 тонн муки не отражена в бухгалтерском учете и отчетности общества, на эту продукцию отсутствовали первичные бухгалтерские документы.

Налоговая инспекция провела осмотр производственной территории общества и истребовала у заявителя технические паспорта на основное мельничное оборудование, которые не были представлены. Налоговый орган в силу подпункта 7 части 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации расчетным путем определил, что налогоплательщик произвел, реализовал, но не отразил для целей бухгалтерского и налогового учета 332 тонны в 2002 году и 20 тонн в январе 2003 года, всего - 352 тонны муки.

По результатам проверки оформлены акт от 31.03.04 N 06-02-90ДСП и акт проведения дополнительных налоговых мероприятий от 15.09.04 N 11-02-246, по которым налоговая инспекция вынесла решение 16.09.04 N 11-02-247.

Решением общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 783 рублей 30 копеек штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость, по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 90 тыс. рублей штрафов, в том числе 15 тыс. рублей по налогу на прибыль, 45 тыс. рублей по налогу на добавленную стоимость, 15 тыс. рублей налога на пользователей автомобильных дорог, 15 тыс. рублей за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения. Обществу доначислено 124 105 рублей 34 копейки НДС, 276 403 рубля налога на прибыль, 11 044 рубля 56 копеек налога на пользователей автодорог, а также 121 394 рубля 90 копеек пени по указанным налогам, а также 1 рубль 60 копеек пени за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц.

Требованиями от 17.09.04 N 1062 и 1063 об уплате налогов, пеней и налоговой санкции обществу предложено уплатить суммы налогов, пеней и штрафов в добровольном порядке в срок до 27.09.04.

Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал на необходимость исследовать и оценить представленные налоговой инспекцией доказательства потребления обществом электроэнергии, сопоставить расход электроэнергии с основными мощностями используемого обществом мельничного оборудования и количеством перерабатываемой пшеницы, установить наличие физической возможности производства и реализации неучтенной продукции, для чего истребовать у общества технические паспорта на основное мельничное оборудование. Кассационная инстанция отметила необходимость проверки доводов налоговой инспекции о незначительном производстве обществом муки высшего сорта при использовании вальцевых станков марки А1-БЗН с технической производительностью мельницы при двухсортном помоле зерна (мука высшего и 1 сорта) и неотражения в учете общества манки, которая обязательно образуется при помоле зерна пшеницы.

По мнению кассационной инстанции, нуждается в оценке факт неведения налогоплательщиком в проверяемом периоде бухгалтерского учета по розничной торговле при отпуске в 2002 - 2003 годах муки со склада оптовым покупателям за наличный расчет на основании товарных накладных без оформления счетов-фактур установленной формы, без выдачи товарных ценностей подотчетному лицу для реализации населению, без оприходования выручки от розничной торговли населению. Вывод суда о том, что 17 карточек учета не могут являться доказательствами по делу, сделан без учета положений приказа МНС России N БГ-3-34/455, ФПС России от 25.12.2000 N 680 "Об утверждении инструкции о порядке взаимодействия пограничной службы Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам". Суду следует проверить довод инспекции о том, что общество не вело учет расчетов по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" по реализации продукции, не составляло товарно-транспортные накладные на перевозку грузов, предназначенные для учета движения товаро-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом.

Признавая незаконным доначисление 120 188 рублей 67 копеек НДС, 24 884 рублей 52 копеек пени за просрочку его уплаты, 11 044 рублей 56 копеек налога на пользователей автомобильных дорог и 2 866 рублей пени за просрочку его уплаты, 276 403 рублей 24 копеек налога на прибыль и 92 833 рублей 60 копеек пени за просрочку его уплаты, 90 тыс. рублей штрафов по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе 15 тыс. рублей по налогу на прибыль, 45 тыс. рублей по налогу на добавленную стоимость, 15 тыс. рублей по налогу на пользователей автомобильных дорог, суд указал, что в силу части 4 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации документы, представляемые в арбитражный суд и подтверждающие совершение юридически значимых действий, должны соответствовать требованиям, установленным для данного вида документов. В этой связи представленные налоговым органом карточки контроля пропуска через Государственную границу Российской Федерации с учетом части 1 статьи 76 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации признаны судебными инстанциями ненадлежащими доказательствами, поскольку не содержат печатей и подписей должностных лиц, их выдавших. Кроме того, карточки пропуска через государственную границу Российской Федерации транспортных средств и товаров являются документами учета товаров, перемещаемых через государственную границу, а не прямым доказательством их реализации. Лишь в совокупности с иными доказательствами они могут подтверждать объем реализованной обществом продукции.

Равным образом не являются прямыми доказательствами реализации муки и сведения о потребленном обществом количестве электроэнергии.

На момент проведения мероприятий налогового контроля и на день судебного заседания отсутствовала фактическая возможность проведения контрольного помола зерна пшеницы для уточнения фактической производительности мельничного оборудования, сопоставления фактического расхода электроэнергии с основными мощностями мельничного оборудования и количеством переработанной пшеницы. Стороны этот факт не оспаривают. В результате реконструкции и ремонта мельничного комплекса необратимым образом изменены его параметры, отсутствует сырье, проведение контрольного размола невозможно. Возможности проведения экспертных исследований, контрольных размолов утрачены. Технические паспорта на мельничный комплекс отсутствуют, поскольку комплекс собран из отдельных приобретенных агрегатов.

Акт проверки от 19.03.04 содержит только перечень мельничного оборудования общества на территории КСМ "Вишневский" в с. Новоукраинском и его мощности. Расчет налоговой инспекции на основании данных о количестве израсходованной электроэнергии может лишь предположительно свидетельствовать о выработке муки в определенном количестве, а не о ее реализации.

Из материалов проверки не видно, что в ходе ее проведения налоговая инспекция выявила завоз (вывоз) товароматериальных ценностей, не подтвержденных имеющимися документами первичного бухгалтерского учета, а также проанализировала наличие у заявителя зерна для производства количества муки, отраженного в карточках контроля пропуска через Государственную границу Российской Федерации.

Суд отметил, что общество представило при проверке все первичные бухгалтерские документы, связанные с осуществлением деятельности мельничного комплекса, не препятствовало проведению проверки, поэтому у налоговой инспекции отсутствовали предусмотренные статьей 31 Налогового кодекса Российской Федерации основания для определения налогооблагаемой базы по доначисленным налогам расчетным путем.

Из изложенного следует, что отраженные таможней в 17 карточках данные о реализации обществом лишних 352 тонн муки нельзя учитывать для целей налогообложения и доначисления соответствующих налогов.

Также налоговым органом при расчете налогов не учтено, что согласно части 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 данного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации материальные расходы относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией. К ним в соответствии с пунктом 1 статьи 254 Кодекса относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг). Аналогичным образом учитываются расходы при определении выручки для исчисления налога на пользователей автомобильных дорог.

Однако налоговая инспекция при доначислении налога на прибыль и налога на пользователей автомобильных дорог не исследовала наличие и величину затрат на производство муки, вмененной обществу в реализацию.

В силу статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 данного Кодекса.

Из акта проверки следует, что налоговая инспекция рассчитала сумму НДС помесячно, исходя из стоимости муки, отраженной в карточках контроля пропуска, при этом не устанавливала сумму НДС, уплаченного поставщикам и подлежащего возмещению. Сведений о суммах возмещаемого НДС акт проверки не содержит.

На основании сопоставления бухгалтерских справок за 2003 год, оборотных ведомостей по счету 003 "Материалы, принятые в переработку" за 2002 - 2003 годы, материальных отчетов по счету "Готовая продукция" за 2002 - 2003 годы, накладных на поставку пшеницы на переработку суд пришел к выводу о надлежащем ведении заявителем в 2002 - 2003 годах учета по полученному сырью, его переработке и реализации готовой продукции, в том числе в розницу. Доводы налоговой инспекции в этой части основаны только на оперативной информации пограничной и таможенной службы, которая признана неполной и неподтвержденной соответствующим образом.

Товарно-материальные ценности отпускались со склада исключительно частным лицам, не являющимся плательщиками НДС, поэтому согласно пункту 8 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации им вместо счета-фактуры выдавали товарные чеки, что отражено в возражениях на акт выездной налоговой проверки от 20.05.04.

В акте от 31.03.04 N 06-02-90ДСП, акте проведения дополнительных налоговых мероприятий от 15.09.04 N 11-02-246, решении от 16.09.04 N 11-02-247 налоговая инспекция не указала, какой именно учет (синтетический или аналитический) общество не вело по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Согласно материалам дела общество вело по счету 62 только синтетический учет, к которому у налоговой инспекции не было претензий. При расчетах с гражданами не требуется предъявление ими документов, удостоверяющих личность, поэтому и данных для аналитического учета недостаточно. Соответствующие выводы суда налоговая инспекция в кассационной жалобе не опровергла.

Является необоснованной ссылка налоговой инспекции на грубое нарушение правил учета доходов и расходов, а также объектов налогообложения в течение более одного налогового периода в результате несоставления обществом в 2002 и 2003 годах товарно-транспортных накладных на перевозку грузов, предназначенных для учета движения товаро-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом.

В соответствии с "Указаниями по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций", содержащимися в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденном постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25.12.98 N 132, для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации применяется форма N ТОРГ-12 "Товарная накладная". Товарная накладная составляется в двух экземплярах: первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания, а второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей. Товарная накладная оформляется в случае непосредственного приобретения товара покупателем у продавца.

Статьями 785 и 791 Гражданского кодекса Российской Федерации предусматривается, что погрузка (выгрузка) осуществляется с составлением товарно-транспортных накладных.

Пунктом 47 раздела 1 Устава автомобильного транспорта РСФСР (далее - Устав) установлено обязательное составление товарно-транспортной накладной как основного перевозочного документа и как документа, по которому производится списание этого груза грузоотправителем и оприходование его грузополучателем. В пункте 72 Устава оговорена обязанность грузополучателя удостоверить подписью и печатью получение груза в трех экземплярах товарно-транспортной накладной, один из которых остается у него. Пунктом 47 Устава предусмотрено также несение ответственности грузополучателя за недостоверность и неполноту сведений, указанных им в товарно-транспортной накладной.

Налоговая инспекция не доказала, что общество выступало в качестве грузоотправителя, осуществляло погрузку товаров и перевозило товарно-материальные ценности от своего имени или выступало заказчиком их перевозки. Таким образом, у общества отсутствовала обязанность оформлять товарно-транспортные накладные. Налоговая инспекция не оспорила правильность оформления им товарных накладных.

При таких обстоятельствах, судебные инстанции обоснованно признали недействительным оспариваемое обществом решение налоговой инспекции в части доначисления ему 120 188 рублей 67 копеек НДС, 24 884 рублей 52 копеек пени за просрочку его уплаты, 11 044 рублей 56 копеек налога на пользователей автомобильных дорог и 2 866 рублей пени за просрочку его уплаты, 276 403 рублей 24 копеек налога на прибыль и 92 833 рублей 60 копеек пени за просрочку его уплаты, 90 тыс. рублей штрафов по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе 15 тыс. рублей по налогу на прибыль, 45 тыс. рублей по налогу на добавленную стоимость, 15 тыс. рублей по налогу на пользователей автомобильных дорог, а также выставленные налоговым органом на основании данного решения требования N 1062 и 1063 об уплате доначисленных налогов, пени и штрафных санкций по состоянию на 17.09.04.

Изложенное свидетельствует о том, что суд всесторонне, полно и объективно исследовал фактические обстоятельства и материалы дела, надлежаще их оценил.

Нормы права при разрешении спора применены судом верно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), отсутствуют.

В соответствии со статьями 101, 102, 105, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьями 333.17, 333.21, 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы следует возложить на налоговую инспекцию.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение от 25.09.06 и постановление апелляционной инстанции от 20.12.06 Арбитражного суда Краснодарского края по делу N А32-42198/2004-34/987-05-11/614 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с МИ ФНС России N 5 по Краснодарскому краю 1 тыс. рублей государственной пошлины в доход федерального бюджета.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.