Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24 апреля 2007 г. N Ф08-1854/07-792А "Выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения" (извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 23 января 2008 г. N Ф08-8596/07-3229А

Индивидуальный предприниматель Филиппов И.В. обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ростовской области (далее - налоговая инспекция) от 07.09.06 N 86 о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в общей сумме 76 709 рублей 72 копеек, по статье 119 Кодекса в виде штрафа в сумме 797 410 рублей 20 копеек, а также доначислении 194 357 рублей налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 107 824 рублей налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), 81 367 рублей 53 копеек единого социального налога (далее - ЕСН) и 106 060 рублей 34 копеек пеней за их неуплату.

Решением суда от 12.12.06, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 14.02.07, требования предпринимателя удовлетворены частично. Решение налоговой инспекции признано недействительным в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по статье 119 и пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и взыскании штрафов в общей сумме 874 119 рублей 92 копеек. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Судебные инстанции пришли к выводу о правомерности оспариваемого решения налогового органа в части доначисления НДС, НДФЛ и ЕСН, а также пеней за несвоевременную уплату налогов. При этом суд исходил из того, что предприниматель в 2003 - 2005 годах осуществлял реализацию товаров с использованием безналичной формы расчетов и обязан был исчислять и уплачивать налоги по общей системе налогообложения. В то же время суд счел необоснованным привлечение предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату доначисленных налогов и по статье 119 Кодекса за непредставление налоговых деклараций. Применяя систему налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход, Филиппов И.В. руководствовался разъяснениями Министерства налоговой службы Российской Федерации, изложенными в письме от 13.05.2004 N 22-1-15/895, что в силу пункта 3 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации исключает его вину за совершение ук0азанных налоговых правонарушений.

Предприниматель обратился в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит решение от 12.12.06 и постановление апелляционной инстанции от 14.02.07 отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований. Податель жалобы считает, что судебные акты приняты на основе неполно исследованных обстоятельств дела, с нарушением норм материального права. По мнению заявителя, у налоговой инспекции отсутствовали правовые основания для перерасчета налоговых обязательств за 2003 - 2005 годы, поскольку в спорном периоде предприниматель выступал как продавец, реализующий товары в розницу. При этом по смыслу статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации розничная торговля с использованием смешанной формы расчетов попадала под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. В кассационной жалобе также указано, что заявитель в судебное заседание представил все необходимые документы в подтверждение произведенных им расходов, однако суд неправомерно не принял и не исследовал указанные документы. Кроме того, предприниматель ссылается на ошибочность произведенного налоговым органом расчета пеней за несвоевременную уплату налогов, чему суд не дал надлежащую правовую оценку.

Налоговая инспекция представила отзыв на кассационную жалобу, в котором считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

Изучив материалы дела, заслушав представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя за период деятельности с 01.01.03 по 31.12.05. В ходе проверки установлено, что в 2003 - 2005 годах Филиппов И.В. осуществлял торговлю компьютерами, оргтехникой, комплектующими и расходными материалами и применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. При реализации товаров расчеты с покупателями производились как в наличной, так и безналичной формах. При этом при продаже товаров с использованием безналичной формы расчетов Филиппов В.И. в выставленных счетах-фактурах не предъявлял покупателям в составе стоимости товаров НДС, не исчислял и не уплачивал в бюджет НДС, НДФЛ и ЕСН, не представлял налоговые декларации по указанным налогам.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 18.08.06 N 01-28/60, на основании которого принято решение от 07.09.06 N 86 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в общей сумме 76 709 рублей 72 копеек и статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в сумме 797 410 рублей 20 копеек. Указанным решением также начислены к уплате 194 357 рублей НДС, 107 824 рубля НДФЛ, 81 367 рублей 53 копейки ЕСН и пени за просрочку исполнения обязанности по уплате налогов в общей сумме 106 060 рублей 34 копейки.

Основанием для начисления налогов по общей системе налогообложения послужил факт необоснованного отнесения деятельности по реализации товаров с использованием безналичной формы расчетов к розничной торговле и применения при этом системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Налоговый орган также признал неправомерными вычеты сумм НДС по счетам-фактурам ООО "ВТТ-Дон" от 02.12.04 N 120014 на сумму НДС 5 247 рублей 16 копеек, от 13.01.05 N 120014 на сумму НДС 6 992 рубля 53 копейки, от 14.03.05 N 120014 на сумму НДС 4 586 рублей 95 копеек, от 26.08.05 N 260015 на сумму НДС 3 662 рубля 54 копейки, от 12.08.05 N 260015 на сумму НДС 4 869 рублей 16 копеек ввиду несоответствия счетов-фактур требованиям статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Предприниматель обжаловал в арбитражный суд указанное решение налоговой инспекции.

Признавая недействительным решение налогового органа в части привлечения заявителя к налоговой ответственности, суд обоснованно руководствовался положениями подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд установил, что, уплачивая единый налог на вмененный доход с доходов, полученных от реализации товаров с использованием безналичной формы расчетов, предприниматель руководствовался разъяснениями, изложенными в письме Министерства налоговой службы Российской Федерации от 13.05.04 N 22-1-15/895, согласно которым до 01.01.04 розничная торговля с использованием смешанной формы расчетов попадала под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Письмом Министерства финансов Российской Федерации от 15.09.05 N 03-11-02/37 также предусматривается возможность в данном случае не производить перерасчеты налоговых обязательств за 2003 - 2005 годы.

Согласно статье 109 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии его вины в совершении правонарушения. В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и тем самым освобождающим последнего от налоговой ответственности.

Вместе с тем в соответствии со статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации каждый налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги и сборы. При этом обязанность по уплате налога возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных данным Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах (пункт 1 статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации).

Федеральным законом от 24.07.02 N 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2003 года введена в действие глава 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с положениями которой определяются особенности данного налогового режима. Согласно статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации в целях обложения единым налогом на вмененный доход под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. Учитывая, что при определении порядка налогообложения приоритетными являются положения Налогового кодекса Российской Федерации, с 1 января 2003 года при налогообложении применялось определение розничной торговли, приведенное в статье 346.27 Кодекса в редакции, действовавшей на момент спорных правоотношений.

Таким образом, в 2003 - 2005 годах реализация товаров по безналичному расчету к розничной торговле не относилась. Осуществляя продажу товаров хозяйствующим субъектам за безналичный расчет, предприниматель необоснованно относил данные операции к розничной торговле и уплачивал единый налог на вмененный доход. Указанная деятельность предпринимателя подлежала налогообложению по общей системе.

С 1 января 2006 года введена новая редакция статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой розничной продажей признается продажа товаров по договорам розничной купли-продажи независимо от форм расчетов.

Однако изменение законодательства не является основанием для применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход при розничной продаже товаров с применением безналичной формы расчетов в 2003 - 2005 годах, так как согласно действовавшей в этот период редакции статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации под розничной торговлей понималась торговля товарами и оказание услуг за наличный расчет.

Ссылка предпринимателя на письмо Министерства налоговой службы Российской Федерации от 13.05.2004 N 22-1-15/895 как на основание, освобождающее его от уплаты доначисленных по общей системе налогообложения налогов, не может быть принята во внимание. Согласно статье 1 Налогового кодекса Российской Федерации законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и (или) сборах. Налоговым кодексом устанавливается система налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, в том числе виды взимаемых налогов и сборов, основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов. При этом законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации).

Отказывая в удовлетворении заявления о признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления налогов и пеней, суды первой и апелляционной инстанций исходили из необоснованности требований предпринимателя в данной части. В решении суда первой инстанции указано, что при доначислении НДФЛ и ЕСН за 2003 - 2005 годы налоговая инспекция учла произведенные предпринимателем расходы пропорционально доле в общей сумме доходов. Однако при этом суд не указал сумму доходов и расходов, которые он установил на основании анализа акта проверки и оспариваемого решения налоговой инспекции, а также имеющихся в деле доказательств.

Согласно статьям 210, 221, 227 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы предпринимателя, уменьшенные на сумму фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций". Аналогичным образом объектом налогообложения по ЕСН для предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Суд не исследовал и не дал оценку представленным заявителем в судебное заседание документам в обоснование произведенных им расходов (расходы по оплате аренды, коммунальных услуг, выплаченная заработная плата работникам) ввиду того, что предприниматель не доказал невозможность представления указанных документов в период проверки. Однако судом не учтено, что представление стороной документов в подтверждение заявленных требований предусмотрено пунктом 3 статьи 126, частью 2 статьи 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При этом арбитражный суд при рассмотрении дела должен непосредственно исследовать доказательства по делу и оценить их при решении вопроса об удовлетворении заявления (часть 1 статьи 162, часть 1 статьи 168 Кодекса).

Таким образом, выводы судебных инстанций о правильности расчета сумм доначисленных налогов и пеней не могут быть признаны достаточно обоснованными.

В соответствии с пунктом 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для изменения или отмены решения арбитражного суда первой инстанции является несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, и имеющимся в деле доказательствам, а также неправильное применение норм материального права.

Поскольку суд не установил обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, обжалуемые судебные акты подлежат отмене в части отказа в удовлетворении заявленных требований с передачей дела на новое рассмотрение. При новом рассмотрении суду необходимо учесть вышеизложенное, проверить доводы предпринимателя, по которым он считает решение налоговой инспекции недействительным, полно и всесторонне исследовать и оценить доказательства по делу.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение от 12.12.06 и постановление апелляционной инстанции от 14.02.07 Арбитражного суда Ростовской области по делу N А53-14473/2006-С6-44 отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований. В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

В остальной части решение суда и постановление апелляционной инстанции оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.