Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 9 октября 2007 г. N Ф08-6272/07-2446А "Суд исследовал материалы дела, в том числе протоколы испытаний, бухгалтерские документы, всесторонне, полно и объективно выяснил фактические обстоятельства и материалы дела, оценил в совокупности представленные в дело доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ и сделал правильный вывод, что общество подтвердило наличие затрат на НИОКР и обоснованность их частичного включения в состав расходов предприятия" (извлечение)

ОАО "Ростсельмаш" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконными решения от 15.01.07 N 2 и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) от 17.01.07 N 2 в части обязания общества уплатить 3 636 390 рублей налога на прибыль и 2 608 рублей 11 копеек пени (уточненные в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требования).

Решением суда от 06.04.07 (с учетом определения от 19.04.07), оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 22.06.07, суд признал незаконным решение налоговой инспекции от 15.01.07 N 2 в части обязания общества уплатить 3 636 390 рублей налога на прибыль и 2 608 рублей 11 копеек пени по налогу на прибыль и требование от 17.01.07 N 2 в части обязания общества уплатить 3 636 390 рублей налога на прибыль. Суд взыскал с налоговой инспекции в пользу общества 4 тыс. рублей госпошлины.

Судебные акты мотивированы тем, что общество документально обосновало правомерность включения в состав расходов затрат на научные исследования и (или) опытно конструкторские разработки (далее - НИОКР), которые не дали положительного результата, в порядке, установленном пунктом 2 статьи 262 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение от 06.04.07 и постановление апелляционной инстанции от 22.06.07 в части удовлетворения требований. Налоговый орган пришел к выводу о принятии обществом в расходы по налогу на прибыль затрат по НИОКР с нарушением статьи 262 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку общество при камеральной проверке представило лишь акты от 31.12.03 в подтверждение того, что НИОКР, которые дали положительный результат, не используются в производстве. Налоговая инспекция при проверке не оценивала и не переоценивала результаты НИОКР, а только анализировала документы, представленные налогоплательщиком. По мнению налоговой инспекции, общество в судебное заседание представило новые акты рассмотрения результатов испытаний НИОКР, которые не представляло при проведении налоговых проверок. Первоначальные акты подписаны полным составом комиссии (7 человек), а представленные в судебное заседание - только четырьмя членами комиссии. В представленных обществом при проверке и в судебное заседание актах имеется ссылка на одно и то же распоряжение заместителя генерального директора - технического директора от 29.12.03 N 1351, однако в период с 29.12.03 по 31.12.03 оценка произведенных работ изменена самим предприятием. Суд не оценил данные доводы налогового органа. Общество передало истребованные у него документы в пронумерованном и заверенном печатью сшиве (обозревался в судебном заседании апелляционной инстанции), однако в нем отсутствуют акты, представленные им в судебное заседание, распоряжение от 29.12.03 N 1351. Суд первой инстанции необоснованно самостоятельно произвел оценку НИОКР, проигнорировав заключительную часть протоколов испытаний, в которой технические работники и эксперты указывают на соответствие агрегатов нормативным документам, рекомендуют их к использованию в сельскохозяйственном производстве. Суд не исследовал первичные документы, подтверждающие з атраты общества, акты и протоколы таким документами не являются.

Общество представило отзыв на кассационную жалобу, считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

Представитель общества в судебном заседании просил судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, проверив законность и обоснованность судебных актов, выслушав представителя общества, считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Налоговый орган провел камеральную проверку налоговой декларации общества по налогу на прибыль за 9 месяцев 2006 года. В ходе проверки установлено, что общество в 2004 - 2006 годах при исчислении налога на прибыль в состав расходов включило затраты на НИОКР, не давшие положительного результата, в сумме 43 290 383 рублей, в том числе за 9 месяцев 2006 года - 7 575 813 рублей. Согласно актам приемной комиссии результаты проведенных испытаний могут быть использованы в производстве, однако, начиная с 2004 года, общество не осуществляет производство зерноуборочных комбайнов и сельскохозяйственной техники.

По результатам камеральной проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что неправомерное включение в затраты расходов на НИОКР привели к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в размере 4 579 065 рублей.

По результатам проверки начальник налоговой инспекции вынес решение от 15.01.07 N 2 об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу предложено уплатить в срок, указанный в требовании, 4 579 065 рублей налога на прибыль и 2 608 рублей 11 копеек пени по нему. Обществу направлено требование от 17.01.07 N 2 об уплате 4 579 065 рублей налога на прибыль и установлен срок для добровольной уплаты налогов - до 29.01.07.

Не согласившись с решением налоговой инспекции в части доначисления 3 636 390 рублей налога на прибыль и 2 608 рублей 11 копеек пени, общество в соответствии со статьями 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные обществом. Под обоснованными понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Порядок учета расходов на НИОКР для целей обложения налогом на прибыль организаций установлен статьей 262 Налогового кодекса Российской Федерации. В силу пункта 1 названной статьи расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство.

В силу пункта 2 статьи 262 Кодекса расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, осуществленные им самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле расходов), равно как на основании договоров, по которым он выступает в качестве заказчика таких исследований или разработок, признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки в порядке, предусмотренном этой статьей.

Указанные расходы равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение трех лет при условии использования исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования.

Расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, осуществленные в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата, также подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет в размере, не превышающем 70 процентов фактически осуществленных расходов, в порядке, предусмотренном данным пунктом.

Исходя из указанных положений, суд пришел к правильному выводу, что экономическая обоснованность расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а целевой направленностью на получение дохода в результате всей хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Представленные в материалы дела документы подтверждают, что общество включило в состав расходов часть затрат по НИОКР, не давших положительных результатов, поскольку в 2003 году на основании соответствующих актов закрыты определенные темы по научным разработкам, всего на сумму 43 290 383 рублей. Научные исследования и опытно-конструкторские разработки, проводимые по заданию заявителя, проводились в целях создания и усовершенствования техники. Факт проведения названных работ налоговой инспекцией не оспаривается.

В составленных по итогам испытаний актах указано, что результаты работ по проведению НИОКР, в связи с отсутствием перспективных конструкторских решений и созданием морально устаревшей, не отвечающей потребительскому спросу техники, не могут быть использованы предприятием для создания новой продукции с характеристиками, регламентированными техническим заданием. Общество документально подтвердило, что научные исследования и разработки не дали положительного результата.

Из содержания статьи 262 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что законодатель предусмотрел два возможных способа отнесения затрат на НИОКР. При этом в обоих случаях затраты подлежат включению в состав расходов, но в разных размерах и в разные периоды. Налоговый кодекс Российской Федерации в указанной статье не предусматривает случаев, при которых затраты не включаются в состав расходов. Обусловлена данная норма тем, что налогоплательщик осуществляя подобного рода затраты, заведомо намерен создать новую или усовершенствовать производимую продукцию, и, соответственно, данные затраты изначально направлены на извлечение прибыли. В то же время, следует учитывать, что НИОКР не всегда могут привести к желаемому результату в зависимости от экономических, технических и других факторов.

Таким образом, статья 262 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит оснований и критериев, по которым осуществленные налогоплательщиком затраты на НИОКР не должны включаться в состав расходов, уменьшающих прибыль, то есть названные затраты в любом случае включаются в расходы. Указанный вывод подтверждается последующим внесением изменений и дополнений в статью 262 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.06 N 144-ФЗ).

Довод налогового органа о непредставлении при проведении налоговых проверок актов - заключений по результатам испытаний техники правомерно отклонен судом апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции принял во внимание пояснения представителя общества о том, что подтвердить передачу полного пакета документов не представляется возможным, поскольку ввиду большого объема передаваемых налоговому органу документов описи не составлялись. При этом суд, исходя из положений определения Конституционного суда Российской Федерации от 12.07.06 N 267-О, сделал правильный вывод, что непредставление актов - заключений в налоговую инспекцию не препятствует предоставлению имеющихся документов, подтверждающих доводы общества в суд.

Из содержания данного определения следует, что взаимосвязанные положения частей 3 и 4 статьи 88 и пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают, что налоговый орган, проводящий камеральную налоговую проверку, при обнаружении налоговых правонарушений обязан требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Суд установил, что при проведении налоговой проверки налоговый орган направил в адрес общества два требования о предоставлении документов от 20.02.06 N 09/13013 и от 10.11.06, однако в них не предложено предоставить акты - заключения, хотя ссылка на эти документы содержится в распоряжении от 29.12.03 N 1351.

Исходя из положений статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, налогоплательщик вправе предоставить, а арбитражный суд обязан исследовать документы, которые являются основанием для включения затрат по НИОКР в состав прочих расходов, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и принятии расходов.

Подлежит отклонению ссылка налоговой инспекции на необоснованную самостоятельную оценку судом проведенных НИОКР, поскольку в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Довод налоговой инспекции о неисследованности судом первичных документов, подтверждающих затраты общества на НИОКР отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку фактические затраты общества не оспаривались налоговой инспекцией, что нашло отражение в соответствующих решениях.

В уведомлении N 138 по итогам камеральной проверки указано, что затраты на научные исследования по созданию новой, усовершенствованию производимой продукции подтверждаются договорами, актами сдачи-приемки работ, карточками по учету затрат, актами приемочной комиссии.

Таким образом, налоговый орган подтвердил, что расходы в спорной сумме фактически произведены, данное обстоятельство не оспорил и доказательств необоснованности отнесения обществом на расходы по налогу на прибыль затрат на НИОКР в указанных суммах не представил.

Суд исследовал материалы дела, в том числе протоколы испытаний, бухгалтерские документы, всесторонне, полно и объективно выяснил фактические обстоятельства и материалы дела, оценил в совокупности представленные в дело доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и сделал правильный вывод, что общество подтвердило наличие затрат на НИОКР и обоснованность их частичного включения в состав расходов предприятия.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, всесторонне, полно и объективно исследованных судом. Согласно статье 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная инстанция не вправе переоценивать доказательства, которые были предметом исследования в суде первой и апелляционной инстанций.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов отсутствуют. Нормы права при разрешении спора применены судом правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

В соответствии со статьями 101, 102, 105, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 333.17, 333.21, 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации и информационным письмом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.07 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы следует возложить на налоговую инспекцию.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение от 06.04.07 и постановление апелляционной инстанции от 22.06.07 Арбитражного суда Ростовской области по делу N А53-1484/2007-С5-23 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области в доход федерального бюджета 1 тыс. рублей государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.