Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 3 апреля 2008 г. N Ф08-1296/08-596А
"В соответствии с пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса РФ
при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо
недоступности информационных источников для определения рыночной цены
используется метод цены последующей реализации. При невозможности
использования метода цены последующей реализации используется затратный
метод. Налоговый кодекс РФ устанавливает определенную последовательность
действий налогового органа при использовании полномочий по доначислению
налога, что означает недопустимость использования затратного метода
при доначислении налога, если налоговый орган не доказал невозможность
установления рыночной цены и цены последующей реализации"
(извлечение)
ОАО "Армавиргоргаз" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по г. Армавиру (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) от 19.04.07 N 14-19/073 в части доначисления 2 809 003 рублей налогов, 956 270 рублей пени, 547 448 рублей 50 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Впоследствии заявитель уточнил требования, просил признать недействительным оспариваемое решение налоговой инспекции в части доначисления 2 164 666 рублей налогов, 659 860 рублей пени, 432 933 рублей штрафа, в том числе:
- 380 560 рублей НДС за январь - декабрь 2004 года, 504 810 рублей за январь -декабрь 2005 года, 294 340 рублей пени, 177 074 рублей штрафа;
- 771 864 рублей НДС за июль 2004 года, 256 610 рублей пени и 154 373 рублей штрафа;
- 507 432 рублей налога на прибыль за 2004 год, 108 910 рублей пени по налогу, 101 486 рублей штрафа.
От остальной части требований общество отказалось.
Уточнение требований и отказ от их части приняты судом первой инстанции в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Решением от 15.10.07 суд удовлетворил ходатайство заявителя об уточнении заявления, принял частичный отказ от требований, удовлетворил требования общества в части доначисления 885 370 рублей НДС, 294 340 рублей пени, 177 074 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, 507 432 рублей налога на прибыль за 2004 год, 108 910 рублей пени, 101 486 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. В признании недействительным оспариваемого решения в части доначисления 771 864 рублей НДС за июль 2004 года, 256 610 рублей пени за просрочку его уплаты и 154 373 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса отказано. В остальной части требований производство по делу прекращено. С налогового органа вноителя инспекции требований заявитееля об уточнении заявления, принял частичный отказ от требований, с налоговой инспекции взыскано в пользу заявителя 962 рубля государственной пошлины.
Решение в части удовлетворения требований общества мотивировано тем, что налоговая инспекция применила затратный метод для целей налогообложения в нарушение положений пунктов 4 - 11 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: не установив рыночную цену продукции, налоговый орган неправомерно определил уровень отклонения цены сделок от рыночных цен и исчислил налоги на основании затратного метода. Кроме того, налоговой инспекцией не доказана взаимозависимость ОАО "Армавиргоргаз" и его управляющей компании - ОАО "Краснодаркрайгаз", несоответствие цены сделки между указанными организациями уровню рыночных цен, действовавших в спорном периоде.
Постановлением апелляционной инстанции от 20.12.07 изменено решение Арбитражного суда Краснодарского края от 15.10.07 в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 19.04.07 N 14-19/073 в части 12 684 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по НДС за январь, февраль 2004 года. В указанной части в удовлетворении требований заявителя отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения. С налогового органа ввзыскано в доход бюджета 900 рублей государственной пошлины.
Судебный акт мотивирован тем, что штраф за неуплату НДС за январь и февраль 2004 года не начислялся в связи с истечением срока давности привлечения к налоговой ответственности, установленного статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 1 резолютивной части решения налогового органа от 19.04.07 N 14-19/073). У суда первой инстанции отсутствовали основания для признания недействительным решения налоговой инспекции в части 12 684 рублей штрафа.
Налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение от 15.10.07 в части признания недействительным решения налогового органа в части 885 370 рублей НДС, 294 340 рублей пени, 177 074 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, 507 432 рублей налога на прибыль за 2004 год, 108 910 рублей пени, 101 486 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а также постановление апелляционной инстанции от 20.12.07. Заявитель жалобы отмечает, что суд первой инстанции, не удовлетворив его ходатайство об отложении судебного заседания по причине неявки представителя по уважительной причине, лишил налоговую инспекцию права подготовить и представить суду дополнительные возражения по уточненным требованиям общества. Налоговая инспекция также считает, что согласно условиям договора от 25.07.02 N 2 общество поручило управляющей организации ОАО "Краснодаркрайгаз" осуществлять управление своей текущей деятельностью и выполнять функции генерального директора, поэтому стороны по названному договору являются взаимозависимыми лицами. Услуги аренды газопроводов оказаны взаимозависимому лицу по цене, не покрывающей собственных издержек (в арендную плату включены лишь суммы амортизации по арендованному имуществу и 1 % рентабельности), что является нарушением статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации. В ходе запросов не удалось получить информацию о рыночных ценах на идентичные услуги в связи с отсутствием на соответствующем рынке товаров, работ, услуг, сделок по идентичным услугам. Предусмотренный пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации метод цены последующей реализации не мог быть использован из-за отсутствия информации о цене услуг в последующем реализованных покупателем, поэтому налоговая инспекция применила затратный метод.
В остальной части судебные акты не обжалуются.
Общество представило отзыв на кассационную жалобу, в котором считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.
В судебном заседании представитель общества поддержал доводы, изложенные в отзыве на кассационную жалобу.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителя общества, считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
По результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов за период с 01.01.03 по 31.01.06, в том числе налога на прибыль с 01.01.03 по 31.12.04 и НДС с 01.01.03 по 31.12.05, составлен акт выездной налоговой проверки от 15.03.07 N 14-19/051 и с учетом представленных возражений вынесено решение от 19.04.07 N 14-19/073 о доначислении налогоплательщику 2 809 003 рублей налогов, 956 270 рублей пени за просрочку их уплаты и 547 448 рублей 50 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.
Основанием для доначисления обществу 885 370 рублей НДС, в том числе 380 560 рублей за январь - декабрь 2004 года, 504 810 рублей за январь - декабрь 2005 года, 294 340 рублей пени за просрочку его уплаты и 164 390 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (штраф за неуплату НДС за январь и февраль 2004 года не начислялся в связи с истечением срока давности привлечения к налоговой ответственности), 507 432 рублей налога на прибыль за 2004 год, 108 910 рублей пени за просрочку его уплаты, 101 486 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса послужили выводы проверяющих о несоответствии уровню рыночных цен размера арендной платы по предоставлению в аренду имущества газопровода.
По договору от 18.07.02 N 2 (с учетом последующих дополнительных соглашений) основные фонды общества (газопроводы и газовое оборудование) переданы в аренду управляющей организации - ОАО "Краснодаркрайгаз". Согласно приложению N 3 к названному договору в размер арендной платы включены только сумма амортизации арендуемого имущества и 1 % рентабельности.
Согласно условиям договора от 25.07.02 N 2 общество поручило управляющей организации ОАО "Краснодаркрайгаз" осуществлять управление своей текущей деятельностью и выполнять функции генерального директора, на основании чего налоговая инспекция полагала, что стороны по договору аренды являются взаимозависимыми лицами.
Полагая, что общество, передавая в аренду собственное имущество с убытком для себя, занизило налогооблагаемую базу по НДС за 2004, 2005 годы и налогу на прибыль, нарушив нормы статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая инспекция из-за отсутствия информации о рыночных ценах на идентичные услуги, о цене услуг, в последующем реализованных покупателем, применила затратный метод.
В ходе проверки установлено, что примененный обществом в 2004 году в договоре 1 % рентабельности при сдаче имущества в аренду (63 600 рублей), не покрывает всех расходов общества по его содержанию, в том числе прямых расходов - 1 916 700 рублей налога на имущество, исчисленного и уплаченного за 2004 год. Налоговая инспекция определила сумму НДС за 2004 год, подлежащего уплате с цены реализации, - 1 156 тыс. рублей (6 422 300 рублей х 18 %), тогда как фактически НДС со стоимости услуг по сдаче в аренду газопроводов исчислен обществом в сумме 775 440 рублей. К доплате по данному эпизоду проверки исчислено 380 560 рублей НДС, 507 432 рубля налога на прибыль за 2004 год.
Аналогичным образом определен НДС с цены реализации за 2005 год - 1 497 830 рублей (8 321 280 рублей х 18 %) при сумме исчисленного и уплаченного налога на имущество 2 580 908 рублей вместо 82 380 рублей примененной рентабельности. Фактически НДС за 2005 год со стоимости услуг по сдаче в аренду газопроводов предприятием исчислен в сумме 993 020 рублей. Неполная уплата НДС составила по расчету налоговой инспекции 504 810 рублей.
Суд, исследовав обстоятельства дела, сделал правильный вывод, что применение налоговым органом затратного метода не основано на положениях статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации; налоговый орган не доказал взаимозависимость сторон сделки, как необходимое условие перерасчета цены сделки, а также невозможность установления рыночной цены и цены последующей реализации.
Статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации установлены принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Кодекса, если иное не предусмотрено этой статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Согласно пункту 2 статьи 40 Кодекса налоговым органам предоставлено право контролировать правильность применения цен по сделкам в отдельных случаях, в том числе по сделкам между взаимозависимыми лицами. В этом случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Статья 40 Налогового кодекса Российской Федерации содержит критерии для признания рыночной цены товаров (работ, услуг), рынка товаров (работ, услуг), их идентичности и однородности, а также правила определения рыночных цен. Согласно пункту 11 статьи 40 Кодекса при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках. Исходя из пункта 3 статьи 40 Кодекса, рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 данной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.
В частности, при определении рыночной цены товара учитываются информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях, количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств и др. При этом принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
Кроме того, в статье 40 Кодекса приведены и иные методы определения рыночной цены для целей налогообложения, такие, как метод цены последующей реализации и затратный метод.
Названные методы могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4 - 11 статьи 40 Кодекса.
В обоснование соблюдения требования статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая инспекция сослалась на ответы Армавирской межрайонной Торгово-промышленной палаты и Армавирского отдела государственной статистики об отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ, услуг, сделок по идентичным услугам. В связи с невозможностью использовать предусмотренный пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации метод цены последующей реализации, из-за отсутствия информации о цене услуг в последующем реализованных покупателем, налоговая инспекция применила затратный метод.
Суд, исследовав указанные доказательства, сделал обоснованный вывод о том, что они не могут подтверждать произведенные доначисления, поскольку письма Армавирской межрайонной Торгово-промышленной палаты и Армавирского отдела государственной статистики об
