Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14 апреля 2009 г. N А32-14095/2008-3/199 Суды правомерно удовлетворили заявление о признании незаконным решения ИФНС, так как выплачиваемые обществом учредителю дивиденды облагались налогом самим учредителем, а потому у заявителя отсутствовали основания для удержания налога на прибыль в качестве налогового агента, поскольку это привело бы к двойному налогообложению, кроме того, инспекция неправомерно отнесла на затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, стоимость форменной одежды (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 14 апреля 2009 г. N А32-14095/2008-3/199
(извлечение)

ООО "Новоморсервис" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску Краснодарского края (далее - налоговый орган, налоговая инспекция) от 30.06.2008 N 102д2 в части подпункта "а" пункта 1 в сумме 7 068 рублей, подпункта "б" пункта 1 в сумме 537 480 рублей, пункта 2 в сумме 795 646 рублей, пункта 3.1 в сумме 48 466 рублей и пункта 3.3 полностью.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 02.09.2008, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2009, заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Суды исходили из того, что выплачиваемые обществом учредителю (ООО "Бавария") дивиденды облагались налогом самим учредителем, поэтому у заявителя отсутствовали основания для удержания налога в качестве налогового агента, так как это привело бы к двойному налогообложению. Налог уплачен по ставке 6 процентов, поскольку ООО "Бавария" не является плательщиком налога на прибыль, и уплачивало налог в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Факт взаимозависимости общества и его учредителя не свидетельствует о наличии схемы по получению необоснованной налоговой выгоды. Налоговая инспекция необоснованно отказала во включении в состав расходов стоимости форменной одежды, приобретенной обществом для своих работников, указав, что одежда не передавалась в собственность.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить решение Арбитражного суда Краснодарского края от 02.09.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2009, принять по делу новый судебный об отказе в удовлетворении заявленных требований. По мнению заявителя жалобы, суды не приняли во внимание положения подпункта 1 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому доходы в виде дивидендов подлежат налогообложению по ставке 9 процентов. Применение по выбору налогоплательщика иной ставки на этот вид дохода противоречит указанным нормам, а также основным началам законодательства о налогах и сборах. То обстоятельство, что с 2005 по 2007 годы ООО "Бавария" не осуществляло реальную хозяйственную деятельность и единственным его доходом были дивиденды от участия в деятельности общества, свидетельствует об использовании взаимозависимыми организациями схемы ухода от налогообложения - применение ставки 6, а не 9 процентов - и получение необоснованной налоговой выгоды. Суды не учли, что приобретаемое для работников общества фирменное обмундирование выдается им бесплатно, принадлежит заявителю, используется при исполнении лоцманами служебных обязанностей, в личном постоянном пользовании работников не остается, а выдается работникам во временное пользование.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит состоявшиеся по делу судебные акты оставить без изменения, ссылаясь на их законность и обоснованность.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц повторили, соответственно, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее.

Изучив материалы дела и выслушав представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Как видно из материалов дела, общество зарегистрировано 21.05.2004, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации юридического лица от 21.05.2004 серия 23 N 002786001. Согласно уставу общества от 03.03.2006, оно является дочерним по отношению к основному обществу - ООО "Бавария", ввиду его 100-процентного участия в уставном капитале заявителя.

На основании решения от 28.01.2008 N1275 налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления в бюджет) за период с 01.01.2005 по 31.12.2007. По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 26.05.2008 N31 д 2, на который заявитель представил возражения.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика налоговый орган принял решение от 30.06.2008 N 102 д 2, которым, в частности: привлек общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату сумм налога на прибыль в результате занижения налогооблагаемой базы в виде штрафа в сумме 16 348 рублей; по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 537 480  рублей за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и неперечислению налога с доходов от долевого участия в деятельности организации (дивидендов) у источника дохода; начислил пени в сумме 795 646 рублей по налогу на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов российскими организациями. Заявителю также предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 112 098 рублей.

Считая решение налоговой инспекции в указанной части незаконным, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Привлекая общество к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая инспекция исходила из того, что общество, являясь налоговым агентом в соответствии с пунктом 2 статьи 275 Налогового кодекса Российской Федерации, не исполнило обязанность по удержанию суммы налогов от доходов налогоплательщика - получателя дивидендов (ООО "Бавария"), подлежащей исчислению в соответствии с пунктом 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации по ставке 9 процентов в сумме 2 687 400 рублей, в том числе: за 2005 год - 905 400 рублей, за 2006 год - 1 782 тыс. рублей.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно пункту 1, подпункту 1 пункта 3 и пункту 4 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой.

Согласно пункту 2 статьи 275 Налогового кодекса Российской Федерации (в  редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) для налогоплательщиков, не указанных в пункте 3 этой статьи, по доходам в виде дивидендов, за исключением указанных в пункте 1 этой статьи доходов, налоговая база по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, определяется налоговым агентом с учетом особенностей, установленных указанным пунктом. Если источником дохода налогоплательщика является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений настоящего пункта. При этом сумма налога, подлежащая удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом исходя из общей суммы налога, исчисленной в порядке, установленном указанным пунктом, и доли каждого налогоплательщика в общей сумме дивидендов.

Общая сумма налога определяется как произведение ставки налога, установленной подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации, и разницы между суммой дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) в текущем налоговом периоде, уменьшенной на суммы дивидендов, подлежащих выплате налоговым агентом в соответствии с пунктом 3 этой статьи в текущем налоговом периоде, и суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, если данные суммы дивидендов ранее не участвовали в расчете при определении облагаемого налогом дохода в виде дивидендов. В случае, если полученная разница отрицательна, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

В подпункте 1 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.07.2004 N 95-ФЗ) установлено, что к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяется ставка 9  процентов - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами - налоговыми резидентами Российской Федерации.

Суды установили, что ООО "Бавария" в период 2005 - 2007 годы находилось на упрощенной системе налогообложения согласно уведомлению от 23.08.2005 N 2638.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период), упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения), предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период с 01.01.2006) установлено, что не учитываются в составе доходов доходы в виде полученных дивидендов, если их налогообложение произведено налоговым агентом в соответствии с положениями статей 214 и 275 Кодекса. Пунктом 1 статьи 346.20 Кодекса установлена налоговая ставка в размере 6 процентов в случае, если объектом налогообложения являются доходы.

Согласно статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии с требованиями статьи 71 Налогового кодекса Российской Федерации, суды сделали обоснованный вывод, что выплачиваемые обществом учредителю ООО "Бавария" дивиденды в силу положений статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации облагались налогом самим учредителем по ставке 6 процентов, а потому у заявителя отсутствовали основания для удержания налога в качестве налогового агента, поскольку это привело бы к двойному налогообложению. Применение в указанной ситуации норм главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации, а не положений Кодекса о налоге на прибыль, соответствует особенностям той системы налогообложения, которую в соответствии с нормами пункта 2 статьи 346.12 Кодекса выбрал налогоплательщик.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Вместо слов "статьи 71 Налогового кодекса Российской Федерации" следует читать: "статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации"

По мнению заявителя жалобы, взаимосвязь общества и его участника, отсутствие у ООО "Бавария" иных доходов, чем дивиденды, а также использование указанным лицом в силу пункта 1 статьи 346.20 Налогового кодекса Российской Федерации более низкой ставки налога, чем подлежавшей применению в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 Кодекса при перечислении сумм налога налоговым агентом, свидетельствует о создании схемы с целью получения необоснованной выгоды. Суд кассационной инстанции указанный довод не принимает, так как в соответствии с пунктом 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" взаимозависимость участников сделок сама по себе не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Налоговый орган не доказал, что главной целью, преследуемой налоговым агентом и налогоплательщиком, являлось получение последним дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды. Заявитель и ООО "Бавария" действовали в соответствии с положениями законодательства.

Суд апелляционной инстанции правильно указал, что отсутствие в статье 275 Налогового кодекса Российской Федерации положений об освобождении от исполнения обязанности налогового агента не является основанием для двойного налогообложения дохода в виде дивидендов.

При таких обстоятельствах суды с учетом пункта 3 статьи 7 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающего толкование всех неустранимых сомнений, противоречий и неясности актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика, обоснованно сделали вывод о неправомерном привлечении налоговой инспекцией общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

В оспариваемом решении налоговый орган указал, что заявитель в 2005 - 2006 годах в состав расходов, уменьшающих доходы в целях налогообложения прибыли, необоснованно включил стоимость спецодежды в сумме 201 943 рублей.

Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с частью 1 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Пунктом 5 части 2 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривалось, что к расходам на оплату труда в целях главы 25 Кодекса относится, в частности, стоимость выдаваемых работникам бесплатно в соответствии с законодательством Российской Федерации предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании (сумма льгот в связи с их продажей по пониженным ценам).

Согласно пункту 5 части 2 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ) к расходам на оплату труда в целях главы 25 Кодекса относятся, в частности, расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учитываются расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации.

Суды установили, что общество осуществляет лоцманскую проводку на водном транспорте на основании договоров с агентирующими компаниями.

В соответствии с пунктом 7 Устава о дисциплине работников морского транспорта, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 23.05.2000 N 395, работники морского транспорта, для которых установлено ношение форменной одежды и знаков различия, при исполнении трудовых обязанностей должны быть одеты по форме, если для них не установлена специальная производственная одежда. Согласно пункту 4.4 ГОСТ Р 51874-2002 "Безопасность мореплавания. Требования к морским лоцманам. Порядок подготовки. Аттестация" морские лоцманы обязаны при исполнении служебных обязанностей быть в установленной форменной одежде с соответствующими знаками отличия.

С учетом изложенного суды правомерно сделали вывод, что выдача работникам общества форменной одежды предусмотрена законодательством.

Приказом ООО "Новоморсервис" от 25.05.2006 N10/05-06 предписано разработать нормы выдачи форменной одежды, специального снаряжения, специальной одежды, специальной обуви и иных средств индивидуальной защиты работникам предприятия в соответствии с типовыми отраслевыми нормами бесплатной выдачи работникам форменной одежды.

Судами установлено и не оспаривается налоговым органом, что форменная одежда предоставлялась работникам общества бесплатно. При таких обстоятельствах стоимость форменной одежды правомерно включена налогоплательщиком в расходы для целей налогообложения налогом на прибыль.

Ссылка заявителя жалобы на то обстоятельство, что форменная одежда передавалась работникам не в собственность или постоянное пользование, а во временное пользование, что следует из бухгалтерской справки, подписанной главным бухгалтером общества, несостоятельна.

Из указанной бухгалтерской справки следует, что согласно Учетной политике общества на 2005 год форменная одежда является собственностью заявителя и выдается работникам во временное пользование; форменная одежда подлежит возврату при увольнении.

Вместе с тем, положения статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают передачу форменной одежды и обмундирования в собственность работников в целях включения ее стоимости в состав расходов. Из бухгалтерской справки видно, что форменная одежда выдавалась работникам общества для персонального использования на постоянной основе в процессе выполнения ими производственных функций в течение всего периода сохранения между обществом и работником трудовых правоотношений. Налоговый орган не доказал, что работники оплачивали обществу стоимость одежды, либо у общества отсутствовала необходимость в приобретении форменной (специальной) одежды в заявленном количестве. Суды установили, что расходы на приобретение форменной одежды произведены для осуществления деятельности, направленной на получение заявителем дохода. С учетом изложенного у общества также имелись основания для отнесения указанных затрат в состав прочих расходов, связанные с производством и (или) реализацией, на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах суды обоснованно признали недействительным решение налоговой инспекции в части доначисления налога на прибыль, соответствующих пени и штрафа в связи с неправомерным отнесением на затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, стоимость форменной одежды.

Нормы права применены судами правильно, процессуальные нарушения, влекущие безусловную отмену решения суда (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 02.09.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2009 по делу N А32-14095/2008-3/199 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.