Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21 декабря 2009 г. N А53-4331/2009 Суд частично удовлетворил требование общества о признании незаконным решения налоговой инспекции в части предложения уплаты недоимки по НДС, по НДФЛ, по ЕСН, начисления пени и штрафов по данным налогам, поскольку представленные обществом документы по сделкам подтверждают правомерность заявленных налоговых вычетов по НДС. У налоговой отсутствовали законные основания для доначисления спорных сумм НДФЛ и ЕСН, поскольку выплаченная работнику общества денежная сумма не может быть квалифицирована как его доход (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 21 декабря 2009 г. N А53-4331/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 16 декабря 2009 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 декабря 2009 г.

ООО "Атак" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Азову Ростовской области (правопредшественник Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области) (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения налоговой инспекции от 30.09.2008 N 58 и требования от 18.12.2008 N 1672/6279.

Решением от 22.06.2009, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 25.09.2009, суд признал незаконными решение налоговой инспекции от 30.09.2008 N 58 в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 79 826 рублей 61 копейки, по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 1 300 рублей, по единому социальному налогу (далее - ЕСН) в сумме 2 600 рублей, начисления пени по НДФЛ в размере 232 рублей и штрафов в общей сумме 780 рублей; требования от 18.12.2008 N 1672/6279 об уплате налога, пени и штрафа в части предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 79 826 рублей 61 копейки, по НДФЛ в сумме 1 300 рублей, по ЕСН в сумме 2 600 рублей, пеню в сумме 232 рублей и штрафы в сумме 780 рублей. В удовлетворении остальной части заявления суд отказал.

В части удовлетворения требования общества судебные акты мотивированы тем, что представленные обществом документы по сделкам с ООО "Лесник" подтверждают правомерность заявленных налоговых вычетов по НДС. У налогового органа отсутствовали законные основания для доначисления спорных сумм НДФЛ и ЕСН, поскольку выплаченная работнику общества Йуртоглу Тогла денежная сумма в размере 10 тыс. рублей не может быть квалифицирована как его доход. Судебные акты в части отказа в удовлетворении требования мотивированы тем, что налоговая выгода в виде налогового вычета по НДС по счетам-фактурам ООО "НПО-Уральский проект" является необоснованной. Счет-фактура от 23.08.2006 N 87, выставленный обществу ООО "Золотая тройка", не соответствует требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Следовательно, у общества отсутствует право на применение налоговых вычетов по сделкам с указанными контрагентами.

В кассационной жалобе общество просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить в части отказа в удовлетворении требований и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме. По мнению общества, оно выполнило все условия, установленные статьями 171 и 172 Кодекса, для получения налоговых вычетов по НДС. Реальность спорных хозяйственных операций подтверждена материалами дела. Вывод судов о мнимости сделки, заключенной обществом с ООО "НПО-Уральский проект", не основан на нормах действующего законодательства. Выводы судов о согласованности действий общества и ООО "НПО-Уральский проект" являются предположительными и не основаны на материалах дела. Указанный контрагент общества является действующим предприятием, доказательств его недобросовестности как налогоплательщика налоговая инспекция не представила. Суды неправомерно не привлекли к участию в деле ООО "НПО-Уральский проект", поскольку вывод судов о недействительности сделки, заключенной указанным поставщиком с обществом, напрямую затрагивает права и обязанности данного лица. Действующее законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не предусматривает возможность восстановления ранее возмещенного по итогам камеральной проверки НДС на основании результатов выездной проверки, обязанность общества по уплате каких-либо сумм НДС прекратилась с принятием налоговой инспекцией решения о возмещении ему налога. В основу судебных актов положены недопустимые доказательства, поскольку представленные налоговым органом расширенные выписки по счетам ООО "НПО-Уральский проект") получены с нарушением действующего налогового законодательства. По сделке с ООО "Золотая тройка" общество указывает на то, что счет-фактура от 02.08.2006 N 87 ранее являлась предметом судебной проверки на предмет соответствия требованиям статьи 169 Кодекса по делу N А53-4652/2007-С6-27. Решение по данному делу от 07.08.2007 вступило в законную силу и имеет преюдициальное значение для настоящего дела, поскольку касается спора между теми же лицами относительно той же самой декларации по НДС за май 2006 года. Суды не дали надлежащую оценку доводу общества о нарушении налоговым органом сроков проведения выездной налоговой проверки.

В отзывах на кассационную жалобу налоговые органы просят оставить обжалуемые судебные акты без изменения, полагая, что они приняты в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзывов на нее, выслушав представителя налоговой инспекции, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, по результатам которой составила акт проверки от 08.09.2008 N 16.10-07/59 и приняла решение от 30.09.2008 N 58 о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде взыскания 520 рублей штрафа за неуплату ЕСН и статьей 123 Кодекса в виде взыскания 260 рублей штрафа за неправомерное неперечисление НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Указанным решением налоговый орган доначислил обществу 1 300 рублей НДФЛ, 2 600 рублей ЕСН, 185 749 рублей НДС и 232 рубля пени по НДФЛ.

Налоговая инспекция направила в адрес общества требование от 18.12.2008 N 1672/6279 об уплате доначисленных указанным решением налогов, пеней и штрафа со сроком исполнения до 02.01.2009.

Не согласившись с решением и требованием налогового органа, в соответствии со статьями 137 и 138 Кодекса общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные указанной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Поскольку возмещение налогоплательщику уплаченного им поставщику НДС производится в размере положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленного им по операциям, признаваемым объектом налогообложения, налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, не подтвержденных надлежащими документами. Документы в совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность операций, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов.

Установление в ходе судебного заседания факта недобросовестности налогоплательщика влечет отказ в удовлетворении требований о возмещении уплаченного НДС. При этом в соответствии с правилами судопроизводства доказывание указанного факта является обязанностью налогового органа.

Как следует из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 N 3-П при разрешении спора о праве на налоговый вычет суд не должен ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Оценивая действия общества с точки зрения его добросовестности, суд обязан исходить из совокупности всех обстоятельств, их объективного указания на злоупотребление налогоплательщиком правом на возмещение НДС, создание "схемы", направленной на уклонение от уплаты налога одними участниками сделки и получение НДС из бюджета другими.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" отмечено, что о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать как использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, так и нарушение контрагентом своих налоговых обязанностей. Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая инспекция доначислила обществу 71 077 рублей 63 копейки и 34 844 рубля 87 копеек НДС, соответствующие пеню и штраф в связи с непринятием налоговых вычетов по НДС по контрагентам ООО "НПО-Уральский проект" и ООО "Золотая тройка" соответственно.

Из материалов дела следует, что между обществом и ООО "НПО-Уральский проект" заключен договор от 06.04.2006, согласно которому поставщик обязуется поставлять обществу лесопродукцию ежемесячно в количестве примерно 2 тыс. куб. м в месяц. Стороны договорились, что общая стоимость товара составит приблизительно 33 750 тыс. рублей (пункты 2.1 и 2.6 договора). Пунктом 4.2 договора предусмотрено, что отгрузка товара производится в течение трех дней с момента получения продавцом предварительной оплаты. 18 апреля 2006 года стороны заключили дополнительное соглашение N 1 к указанному договору, которым предусмотрели, что грузоотправителем партии товара в размере примерно 250 куб. м будет являться ООО "АХРСУ-2000".

Согласно представленным счетам-фактурам в апреле и мае 2006 года отгружено 238,95 куб. м древесины на сумму 465 952 рублей 25 копеек (в том числе НДС - 71 077 рублей 63 копеек). Оплата произведена обществом в безналичной форме.

В ходе встречной проверки налоговая инспекция установила, что ООО "НПО-Уральский проект" с 28.09.2000 по 13.11.2006 предоставляло в налоговую отчетность с нулевыми показателями, с 13.11.2006 по настоящий момент отчетность не предоставляет, налоги не исчисляет и не уплачивает. Руководителем и бухгалтером ООО "НПО-Уральский проект" является одно и то же лицо - Захаров Вадим Викторович. При анализе выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету ООО "НПО-Уральский проект" налоговая инспекция установила, что денежные средства, поступавшие на расчетный счет ООО "НПО-Уральский проект", в том числе и от общества, направлялись (за редким исключением) на покупку векселей (НДС не облагается) или списывались на счет директора Захарову В.В. с расшифровкой: перечисление денежных средств в подотчет Захарову В.В. (НДС не облагается).

Оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и с учетом правовых подходов Конституционного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, суды сделали правильный вывод об отсутствии реальной поставки лесопродукции по договору, заключенному обществом и ООО "НПО-Уральский проект" и обоснованно указали, что налоговая выгода в виде налогового вычета по счетам-фактурам ООО "НПО-Уральский проект" является необоснованной в силу прямого указания, содержащегося в пункте 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, поскольку обществом документально не подтвержден реальный характер операций по получении лесопродукции от ООО "НПО-Уральский проект". Согласно железнодорожным накладным, представленным обществом в подтверждение реальности отношений по получению им лесопродукции от ООО "НПО-Уральский проект", грузоотправителем лесопродукции являлось третье лицо - ООО "АХРСУ-2000", которое стороны и указали в дополнительном соглашении N 1 к договору поставки. Однако в указанных железнодорожных накладных отсутствуют сведения, позволяющие установить, что указанные отгрузки осуществлены во исполнение договора, заключенного между обществом и ООО "НПО-Уральский проект". Непричастность ООО "НПО-Уральский проект" к отгрузкам по указанным железнодорожным накладным, подтверждается и выписками банка о движении денежных средств по расчетному счету ООО "НПО-Уральский проект" за период с 13.01.2006 по 13.11.2006.

Суды правильно указали, что, заключая договор с ООО "НПО-Уральский проект" на столь значительную сумму на условиях предварительной оплаты, общество должно было проявить необходимую степень осторожности и осмотрительности и предложить будущему партнеру представить доказательства его налоговой благонадежности, учитывая, что налогоплательщик, заключающий сделки по приобретению товара, несет не только гражданско-правовые последствия их исполнения, но и налоговые последствия, связанные с возможностью отнесения сумм НДС, уплаченных поставщику в стоимости товара, к налоговому вычету. Как установлено контрольными мероприятиями, ООО "НПО-Уральский проект" в течение почти 6 лет до заключения сделки (с даты постановки на налоговый учет - 28.09.2000) представляло в налоговый орган бухгалтерскую и налоговую отчетность с нулевыми показателями. Следовательно, заключив договор с таким партнером, общество должно нести последствия своей неосторожности при заключении данной сделки.

Суды сделали вывод о том, что включение в текст договора пункта 5.3, в котором оговаривается, что продавец несет ответственность за правомерность сделки в части НДС и в случае мотивированного отказа налоговым органом в возмещении входного НДС на поставленный товар продавец возмещает покупателю убытки в виде оплаченного НДС в течение трех дней с момента выставления покупателем письменной претензии, свидетельствует не о проявлении обществом должной степени осторожности и осмотрительности, а лишь указывает на согласованность действий между партнерами, имеет демонстративный характер, не свидетельствует о том, что такой возможностью общество намерено было реально воспользоваться.

С учетом изложенного, суды обоснованно отказали обществу в удовлетворении требований по поставщику ООО "НПО-Уральский проект".

Суды правомерно отклонили довод общества о том, что действующее законодательство о налогах и сборах не предусматривает возможность восстановления ранее возмещенного по итогам камеральной проверки НДС на основании результатов выездной проверки, поскольку в данном случае целью выездной налоговой проверки явилось проверка правильности исчисления и уплаты налогов, в том числе НДС. В соответствии с правилами исчисления НДС, подлежащего уплате в бюджет, которые установлены статьей 173 Кодекса, исчисление налога производится с учетом права на налоговые вычеты, а поэтому проверить правильность исчисления НДС в каждом конкретном налоговом периоде без проверки обоснованности заявленных налогоплательщиком вычетов невозможно.

Ссылка общества на то, что суд принял решение о правах и обязанностях ООО "НПО-Уральский проект", не привлеченного к участию в деле, был предметом рассмотрения судом апелляционной инстанции и ему дана правильная правовая оценка.

Отказывая в удовлетворении требования общества в части доначисления 34 844 рублей 87 копеек НДС, предъявленного к вычету по счету-фактуре от 23.08.2006 N 87, выставленному в адрес общества ООО "Золотая тройка", суды исходили из несоответствия указанного счета-фактуры требованиям статьи 169 Кодекса, поскольку он содержит недостоверные сведения о грузоотправителе.

Суды установили, что в предоставленном обществом на проверку счете-фактуре от 23.08.2006 N 87 в качестве грузоотправителя указан ЧП Огай А.С. (666683, г. Усть-Илимск, ул. Карла Маркса, д. 3-79), в то время как согласно транспортной железнодорожной накладной N ЭТ 678543 грузоотправителем указано ООО "Руслеспром" (666685, г. Усть-Илимск-15, а/я 833). Надлежащим образом исправленный счет-фактура в налоговую инспекцию не представлен. В суд первой инстанции общество представило копию этого счета-фактуры, в котором исправление сведений о грузоотправителе внесены 19.09.2008 директором ООО "Золотая тройка" Машковой В.Ю. При этом суд установил, что исправления внесены ненадлежащим лицом, поскольку согласно представленной в материалы дела выписке из ЕГРЮЛ с 21.05.2008 руководителем ООО "Золотая тройка" является иное лицо - Твеленева И.Г. Кроме того, действующее законодательство предусматривает возможность внесения исправлений только в счет-фактуру, а не в его копию.

Суды отклонили довод общества о том, что счет-фактура от 23.08.2006 N 87 уже являлся предметом судебной оценки относительно его соответствия требованиям статьи 169 Кодекса в рамках судебного разбирательства между налоговой инспекцией и обществом по делу N А53-4652/2007-С6-27, что в силу статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеет преюдициальное значение для настоящего дела, поскольку вывод суда по делу N А53-4652/2007-С6-27 о соответствии счета-фактуры от 23.08.2006 N 87 требованиям статьи 169 Кодекса сделан без анализа фактических обстоятельств дела и доводов налогового органа о его несоответствии нормам главы 21 Кодекса. Суды правильно указали, что данное заключение являлось лишь выводом суда, а не обстоятельством, установленным судом, поэтому на него не распространяются положения части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Вопрос о соответствии закону данного счета-фактуры являлся предметом судебного разбирательства по настоящему делу, по результатам которого суды первой и апелляционной инстанций установили несоответствие счета-фактуры от 23.08.2006 N 87 положениям статьи 169 Кодекса.

Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, всесторонне, полно и объективно исследованных судами. Согласно статье 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная инстанция не вправе переоценивать доказательства, которые были предметом исследования в суде первой и апелляционной инстанций.

Нормы права при разрешении спора применены судами правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 22.06.2009 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.09.2009 по делу N А53-4331/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.