Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 25 марта 2011 г. N Ф01-467/11 по делу N А82-139/2010

ГАРАНТ:

См. также постановления Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 7 октября 2010 г. по делу N А82-139/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 18.03.2011.

Постановление в полном объеме изготовлено 25.03.2011.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Базилевой Т.В.,

судей Бердникова О.Е., Шутиковой Т.В.

при участии представителей

от заявителя: Алешина А.В. (доверенность от 10.03.2010), Муриной М.Е. (доверенность от 28.02.2011),

от заинтересованного лица: Губановой С.Е. (доверенность от 10.09.2010 N 02-15/033142), Пивоваровой Т.В. (доверенность от 10.02.2011 N 02-15/003563), Федотовой Г.А. (доверенность от 25.02.2011 N 02-15/005248), Шмытова А.А. (доверенность от 25.02.2011 N 02-15/005249), Шпиллер М.И. (доверенность от 13.12.2010 N 02-15/143734),

от иных лиц: Ивановой О.В. (паспорт), Николаевой Л.И. (представитель индивидуального предпринимателя Комаровой Т.В. по доверенности от 14.03.2011 N 76 АБ 0149283, индивидуального предпринимателя Моревой Т.В. по доверенности от 14.03.2011 N 76 АБ 0156575)

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью Фирма "Инкомпроект", индивидуального предпринимателя Ивановой Ольги Владимировны, индивидуального предпринимателя Комаровой Татьяны Владимировны, индивидуального предпринимателя Моревой Татьяны Владимировны на решение Арбитражного суда Ярославской области от 30.06.2010, принятое судьей Розовой Н.А., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 24.11.2010, принятое судьями Хоровой Т.В., Немчаниновой М.В., Черных Л.И., по делу N А82-139/2010 по заявлению общества с ограниченной ответственностью Фирма "Инкомпроект" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области и установил:

общество с ограниченной ответственностью Фирма "Инкомпроект" (далее - ООО Фирма "Инкомпроект", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.09.2009 N 13-09/5 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 14.12.2009 N 533) в части доначисления налога на прибыль в размере 202 255 630 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафа, налога на добавленную стоимость в размере 100 715 406 рублей, 36 214 182 рублей 71 копейки пеней и 9 664 715 рублей штрафа за неполную уплату данного налога, а также в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению налог на добавленную стоимость на 13 073 983 рубля.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 30.06.2010 в удовлетворении заявленного требования отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 24.11.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

ООО Фирма "Инкомпроект" не согласилось с принятыми судебными актами и обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и удовлетворить заявленное требование.

Заявитель жалобы считает, что суды неправильно применили статьи 20, 40, 89, 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 309, 410, 807, 810 Гражданского кодекса Российской Федерации, определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О, постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам и материалам дела. Общество указывает, что Второй арбитражный апелляционный суд нарушил статью 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку необоснованно отклонил ходатайство ООО Фирма "Инкомпроект" о приобщении к материалам дела постановления об отказе в возбуждении уголовного дела в отношении Мухина Е.Д. от 16.06.2010, необходимого для объективного, всестороннего и полного рассмотрения дела по существу. По мнению заявителя, деятельность Общества по сдаче в аренду имущества 36 индивидуальным предпринимателям носит реальный характер, в его действиях отсутствует схема неосновательной минимизации налогообложения. Заявитель указывает на то, что налоговый орган при определении рыночной цены неправомерно не применил информационный метод, поскольку доказательств отсутствия на рынке сделок с идентичными (однородными) товарами по сдаче помещений в аренду не представлено. Информация, запрошенная налоговым органом у общества с ограниченной ответственностью "Яр-Оценка" и у других организаций, сдающих помещения в аренду, подтверждает обоснованность размера арендных платежей, уплачиваемых арендаторами Обществу. Информация, представленная КУМИ мэрии города Ярославля, также свидетельствует о наличии сделок, являющихся однородными со сделками Общества. Метод последующей реализации применен Инспекцией с существенными нарушениями, налоговый орган при определении рыночной цены не учел обычные затраты, произведенные предпринимателями, а также обычную для данной деятельности прибыль. Управление Федеральной налоговой службы по Ярославской области в резолютивной части решения от 14.12.2009 N 533 допустило ошибки в наименовании Инспекции и номере решения налогового органа от 30.09.2009 N 13-09/5, следовательно, решение налогового органа до настоящего времени не вступило в законную силу. Кроме того, Общество полагает, что налоговый орган допустил существенные нарушения требований, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, а именно производил допросы свидетелей и иные действия в период приостановления выездной налоговой проверки. Приостановление проверки носило формальный характер, следовательно, проверка длилась более девяти месяцев вместо предусмотренных статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации четырех месяцев.

Подробно доводы заявителя приведены в кассационной жалобе и поддержаны его представителями в судебном заседании.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и ее представители в судебном заседании не согласились с доводами Общества, просили оставить жалобу без удовлетворения.

Индивидуальные предприниматели Иванова Ольга Владимировна, Комарова Татьяна Владимировна, Морева Татьяна Владимировна (далее - ИП Иванова О.В., ИП Комарова Т.В., ИП Морева Т.В.) также не согласились с принятыми судебными актами и обратились в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационными жалобами.

ИП Иванова О.В., ИП Комарова Т.В., ИП Морева Т.В. считают, что суды нарушили статьи 16, 42 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. По мнению предпринимателей, суды первой и апелляционной инстанций, включив их в состав лиц, принимавших участие в схеме по получению необоснованной налоговой выгоды, приняли судебные акты о правах и обязанностях лиц, не привлеченных к участию в деле. Данные лица указывают, что самостоятельно осуществляют предпринимательскую деятельность, денежные средства, получаемые от субарендаторов, получали и расходовали лично. Вывод судов о том, что данные денежные средства передавались ООО Фирма "Инкомпроект", не соответствует действительности.

ИП Иванова О.В., представитель ИП Комаровой Т.В. и ИП Моревой Т.В. в судебном заседании подтвердили позиции, изложенные в кассационных жалобах.

Инспекция в отзыве на кассационные жалобы ИП Ивановой О.В., ИП Комаровой Т.В., ИП Моревой Т.В. и ее представители в судебном заседании не согласились с изложенными в них доводами.

ООО Фирма "Инкомпроект" отзывы на кассационные жалобы предпринимателей не представило, однако его представители в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в них.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 18.03.2011.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области и постановления Второго арбитражного апелляционного суда проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО Фирма "Инкомпроект" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2005 по 31.12.2007. В ходе проверки налоговый орган установил, в том числе, неполную уплату налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 2006 - 2007 годов и налога на прибыль за налоговые периоды 2005 - 2007 годов. Инспекция пришла к выводу, что Общество использует схему получения необоснованной налоговой выгоды путем сдачи по минимальным ценам принадлежащих ему нежилых помещений в аренду подставным лицам - 36 индивидуальным предпринимателям, находящимся на упрощенной системе налогообложения, с целью последующей сдачи этих помещений в субаренду по более высоким ценам. Реальный доход по договорам субаренды получало ООО Фирма "Инкомпроект", а предприниматели - арендаторы являлись дополнительным звеном, не имеющим отношения к фактической деятельности по сдаче помещений в аренду, и были необходимы Обществу для юридического оформления схемы по минимизации налогообложения. Арендная плата по договорам аренды между индивидуальными предпринимателями и Обществом отклонялась от субарендной платы более чем на 20 процентов в сторону понижения. По результатам проверки составлен акт от 27.08.2009 N 13-09/3.

Рассмотрев материалы проверки и возражения налогоплательщика, исполняющий обязанности начальника Инспекции принял решение от 30.09.2009 N 13-09/5 о привлечении ООО Фирма "Инкомпроект" к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в размере 35 744 437 рублей за неполную уплату налога на прибыль и в размере 19 759 108 рублей за неполную уплату налога на добавленную стоимость. Данным решением Обществу также доначислены 207 044 448 рублей налога на прибыль и 60 760 255 рублей пеней по нему, 102 998 663 рубля налога на добавленную стоимость и 37 702 603 рубля пеней по нему, а также предложено уменьшить предъявленный к возмещению налог на добавленную стоимость на 13 208 623 рубля.

Управлением Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 14.12.2009 N 533 решение Инспекции отменено в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме, превышающей 202 336 152 рубля, штраф за неуплату данного налога в сумме, превышающей 17 493 974 рубля, пени по нему в сумме, превышающей 59 327 449 рублей 09 копеек, налог на добавленную стоимость в сумме, превышающей 100 715 406 рублей, штраф за неуплату данного налога в сумме, превышающей 9 664 715 рублей, пени по нему в сумме, превышающей 36 214 182 рубля 71 копейку, а также предложения уменьшить налог на добавленную стоимость, предъявленный к возмещению из бюджета в сумме, превышающей 13 073 983 рубля. В остальной части ненормативный акт налогового органа оставлен без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции (в редакции решения Управления), Общество обжаловало его в арбитражный суд.

Руководствуясь статьями 65, 71, 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 20, 40, 89, 154, 164 Налогового кодекса Российской Федерации, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", Арбитражный суд Ярославской области отказал в удовлетворении заявленного требования. Суд пришел к выводу о доказанности наличия в действиях Общества использования схемы получения необоснованной налоговой выгоды и отсутствия в совершенных сделках иной деловой цели, кроме минимизации налоговых обязательств.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу ООО Фирма "Инкомпроект", Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для ее удовлетворения.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 248 Кодекса к доходам относятся, в том числе, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса установлено, что объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передаче имущественных прав.

Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (статья 39 Кодекса).

Налоговая база в силу пункта 1 статьи 154 Кодекса определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно пункту 1 статьи 40 Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей, то для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В пункте 2 статьи 40 Кодекса предусмотрено право налоговых органов при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверять правильность применения цен по сделкам, в том числе, между взаимозависимыми лицами и при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случаях, предусмотренных в пункте 2 статьи 40 Кодекса, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были бы оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (пункт 3 статьи 40 Кодекса).

В пункте 9 статьи 40 Кодекса определено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Согласно пункту 10 статьи 40 Кодекса при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя. При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Кодекса).

При этом в силу пункта 12 этой же статьи при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 статьи 40 Кодекса.

Понятие взаимозависимых лиц для целей налогообложения и основания, по которым лица могут быть признаны взаимозависимыми, дано в статье 20 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 20 Кодекса взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

В пункте 2 названной статьи установлено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно пункту 3 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления N 53).

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые их приняли.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

В рассматриваемом случае суды первой и апелляционной инстанций исследовали имеющиеся в деле доказательства (в частности: договоры аренды; договоры субаренды; договоры на оказание возмездных услуг; договоры поручения на совершение операций с денежными средствами; письмо Ярославского областного комитета государственной статистики от 31.08.2008 от 31.10.2008 N 02-04-111/2411; протоколы допросов свидетелей; выписки банка по операциям на счетах индивидуальных предпринимателей; выписки по расчетному счету ИП Мухина Е.Д.; сводные журналы Общества по счету 62-2-12 "Авансы за аренду", по счету 62-1-13 "Расчеты за аренду"; книги учета доходов и расходов предпринимателей; другие) и установили, что в проверяемом периоде Общество сдавало в аренду объекты недвижимости в крупных торговых центрах "Космос-1" и "Космос-2" (г. Ярославль, Ленинградский проспект, 49а), "Космос-3" (г. Ярославль, проспект Авиаторов, 149), в торговом комплексе "Олимп" (г. Ярославль, ул. Угличская, 12), а также нежилые помещения в прочих объектах недвижимости. Арендаторами указанных объектов недвижимости являлись в 2005 году - 20 индивидуальных предпринимателей, в 2006 - 28 индивидуальных предпринимателей, в 2007 - 34 индивидуальных предпринимателя, всего 36 предпринимателей.

В обоснование проверки цен указанных сделок Инспекция сослалась на взаимозависимость Общества и индивидуальных предпринимателей, указав при этом, что индивидуальные предприниматели - арендаторы являются либо являлись работниками Общества, работниками иных организаций, в которых директор и учредитель Общества Мухин Е.Д. является учредителем или руководителем, состоят в родственных отношениях с директором и учредителем Общества Мухиным Е.Д. и заместителем директора Общества Куликом Г.М.

Суды полно, всесторонне и объективно исследовав представленные в дело доказательства, установили, что отношения между индивидуальными предпринимателями - арендаторами и Обществом оказывали непосредственное влияние на результаты сделок от оказания услуг по аренде нежилых помещений. Арендная плата по договорам аренды между индивидуальными предпринимателями - арендаторами и Обществом отклонялась в сторону уменьшения более чем на 20 процентов от платы, взимаемой арендаторами по субарендным договорам.

С целью получения информации о величине рыночных цен по арендной плате за один квадратный метр нежилой площади, сданной в аренду под торговые помещения, Инспекция направила запрос в Ярославский областной комитет государственной статистики. Письмом от 31.08.2008 N 02-04-111/2411 Ярославский областной комитет государственной статистики сообщил об отсутствии запрашиваемой информации.

По информации, представленной обществом с ограниченной ответственностью "Яр-Оценка", среднее значение размера арендной платы за пользование одним квадратным метром площади торгового места, предоставляемого в торговых помещениях на территории г. Ярославля, со всеми коммуникациями, составило: в 2005 году в торговых помещениях Кировского района - 700 - 770 рублей, Дзержинского района - 510 - 600 рублей; в 2006 году в торговых помещениях Кировского района - 825 - 910 рублей, Дзержинского района - 510 - 600 рублей, Заволжского района - 960 - 1110 рублей; в 2007 году в торговых помещениях Кировского района - 790 - 890 рублей, Дзержинского района - 560 - 640 рублей, Заволжского района - 680 - 830 рублей.

Поскольку налоговый орган установил, что характеристики торговых площадей, сведения по которым были получены у общества с ограниченной ответственностью "Яр-Оценка", не совпадают с характеристиками нежилых помещений, сдаваемых в аренду Обществом, то, соответственно, при отсутствии идентичных или однородных сделок для определения размера арендной платы, соответствующей реальным рыночным ценам на данный вид услуг, Инспекция применила метод последующей реализации, где в качестве рыночной цены приняла субарендную плату, установленную в договорах субаренды, заключенных индивидуальными предпринимателями - арендаторами с субарендаторами.

Суды установили и из материалов дела следует, что индивидуальные предприниматели сдавали арендованные площади в субаренду по ценам, значительно превышающим стоимость аренды, по которым они сами арендовали названные объекты недвижимости.

В 2005 году размер арендной платы составил от 60 до 150 рублей за один квадратный метр (с налогом на добавленную стоимость (далее - НДС)); в 2006 году - от 100 до 230 рублей (с НДС); в 2007 году - от 140 до 370 рублей (с НДС). При этом предприниматели - арендаторы сдавали арендованные нежилые помещения в субаренду в крупных торговых центрах: в 2005 году - по цене от 300 до 1 400 рублей за один квадратный метр без НДС; в 2006 году - от 580 до 1 490 рублей без НДС; в 2007 году - от 790 до 1 890 рублей без НДС; в прочих объектах недвижимости: в 2005 году - от 250 до 1 000 рублей без НДС; в 2006 году - от 275 до 1 920 рублей без НДС; в 2007 году - от 355 до 2 300 рублей без НДС.

Индивидуальные предприниматели - арендаторы находились на упрощенной системе налогообложения с объектом налогообложения "доходы" (налоговая ставка 6 процентов), которая предусматривает освобождение от уплаты налога на доходы физических лиц, налога на имущество физических лиц. Кроме того, в силу статьи 346.11 Кодекса индивидуальные предприниматели не уплачивают НДС.

В случае угрозы превышения размера выручки, при котором индивидуальные предприниматели - арендаторы теряют право находиться на специальном режиме налогообложения, Общество расторгало (в том числе и досрочно) договоры аренды имущества и заключало аналогичный договор с другим индивидуальным предпринимателем, применявшим также упрощенную систему налогообложения.

В основном Обществом сдавались в аренду индивидуальным предпринимателям крупные площади, которые в дальнейшем при передаче в субаренду разбивались предпринимателями на более мелкие. При необходимости сдачи в аренду нежилых помещений большой площади одному крупному субарендатору одновременно заключались договоры аренды с несколькими индивидуальными предпринимателями, которые в дальнейшем совместно предоставляли арендуемые помещения одному субарендатору.

Суды также установили, что ООО Фирма "Инкомпроект" заключило типовые договоры с индивидуальными предпринимателями - арендаторами, в том числе на оказание возмездных услуг, с 34 арендаторами (по индивидуальным предпринимателям Варнилову М.С. и Кулику Д.Г. договоры Обществом не представлены, но фактически услуги оказаны), с 17 предпринимателями заключены договоры поручения на совершение операций от имени арендаторов с денежными средствами, получаемыми от субаренды (по другим арендаторам операции с денежными средствами осуществлялись Обществом без договоров поручения).

В ходе проведения в отношении Общества мероприятий налогового контроля налоговым органом было проанализировано 54 выписки банка по операциям на счетах индивидуальных предпринимателей. Большинство расчетных счетов индивидуальных предпринимателей - арендаторов (39 счетов) открыты в Ярославском филиале "Московского индустриального банка".

В результате анализа выписок банка суды установили, что денежные средства, поступающие от субарендаторов на расчетные счета индивидуальных предпринимателей - арендаторов, перечислись Обществу за аренду торговых площадей в соответствии с заключенными договорами аренды; уплачивались налоговые платежи по упрощенной системе налогообложения, комиссия банку за ведение расчетного счета; перечислялись платежи в общество с ограниченной ответственностью "Удостоверяющий центр Тензор" за обслуживание электронной отчетности, а также за обслуживание контрольно-кассовой техники.

Остаток денежных средств на счетах индивидуальных предпринимателей снимался по кассовым чекам. Все кассовые чеки для получения денежных средств со счетов индивидуальных предпринимателей выписаны на Балясникову Б.Е. и Хрусталеву И.О., работающих в Обществе в должности кассиров. На кассовых чеках индивидуальных предпринимателей проставлена разрешительная подпись на получение наличных денежных средств с их расчетных счетов кассирами Общества.

Из выписки по расчетному счету индивидуального предпринимателя Мухина Е.Д. (единственный учредитель и директор Общества; далее - ИП Мухин Е.Д.), открытому в Ярославском филиале "Московского индустриального банка", следует, что Мухиным Е.Д. на расчетный счет регулярно вносились наличные денежные средства.

Суммы, вносимые на расчетный счет ИП Мухиным Е.Д., значительно отличаются от его доходов, полученных им от предпринимательской деятельности, которые заявлены им в декларациях, представленных в Инспекцию. В 2005 - 2006 годах в Инспекцию ИП Мухиным Е.Д. представлялись декларации по единому налогу на вмененный доход и по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, а в 2007 году только декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2005 - 2007 годы ИП Мухиным Е.Д. отражена сумма доходов для целей налогообложения в размере 34 048 073 рублей.

Кроме этого, Мухиным Е.Д., как физическим лицом, были представлены в Инспекцию декларации по форме 3-НДФЛ, в которых отражены его доходы (заработная плата, доходы от продажи имущества). В 2005 году в декларации формы 3-НДФЛ Мухиным Е.Д. заявлены доходы в сумме 30 000 рублей, в 2006 году общая сумма дохода составила 959 000 рублей, в 2007 году - 2 741 000 рублей.

Таким образом, общая сумма доходов Мухина. Е.Д., полученная из всех источников за 2005 - 2007 годы, составила 42 927 807 рублей.

В то же время на расчетный счет ИП Мухина Е.Д. N 40802810100410000495, открытый в Ярославском филиале "Московского индустриального банка", в 2005 - 2007 годах поступил 1 100 504 513 рублей.

Согласно выписке по расчетному счету, суммы денежных средств, вносимых на счет ИП Мухина Е.Д., совпадают с суммами денежных средств, получаемых кассирами Общества Балясниковой Б.Е. и Хрусталевой И.О. с расчетных счетов индивидуальных предпринимателей - арендаторов, что свидетельствует о систематичности.

Из протоколов допросов свидетелей - индивидуальных предпринимателей, арендаторов Смирнова В.И., Смирновой Г.Н. следует, что денежные средства, полученные кассирами с их расчетных счетов, открытых в Ярославском филиале "Московского индустриального банка", в их распоряжение не передавались.

Кассиры Общества Балясникова Б.Е. и Хрусталева И.О. пояснили, что все денежные средства, поступившие в кассу от субарендаторов наличными денежными средствами и полученные с расчетных счетов индивидуальных предпринимателей, передавались им же. Однако никаких документов, подтверждающих этот факт, Общество в материалы дела не представило. Балясникова Б.Е. и Хрусталева И.О. факт передачи ими индивидуальным предпринимателям - арендаторам полученных с расчетного счета Общества денежных средств также документально не подтвердили.

Кроме того, суды установили, что индивидуальные предприниматели Волкова Т.М., Горбунова Н.А., Бахирева Е.А., Мясникова Л.В. сообщили, что денежные средства с расчетных счетов, открытых на их имя в Ярославском филиале "Московского индустриального банка", сами получали по чекам и расходовали на личные цели. Однако из представленных Ярославским филиалом "Московского индустриального банка" и городским отделением N 17 СБ РФ копий кассовых чеков усматривается, что денежные средства с расчетных счетов арендаторов получали кассиры Общества.

Исходя из выписки по расчетному счету N 40802810100410000495 ИП Мухина Е.Д., денежные средства расходовались следующим образом: перечислялись Комитету по управлению муниципальным имуществом мэрии на приобретение объектов недвижимости; перечислялись в Общество одновременно с поступлением наличных денежных средств на расчетный счет ИП Мухина Е.Д.; оказывалась возвратная финансовая помощь арендаторам; перечислялись денежные средства на депозитные счета Мухина Е. Д.

В свою очередь в бухгалтерском учете Общества денежные средства, поступавшие от ИП Мухина Е.Д., отражены на счете 66-2 "Прочие займы". Поступление займов от ИП Мухина Е.Д. составило: в 2005 году - 271 564 900 рублей, в 2006 году - 199 381 000 рублей, в 2007 году - 286 991 000 рублей. По состоянию на 01.01.2005 остаток средств по счету 66-2 "Прочие займы" составлял 121 288 349 рублей.

Договоры на предоставление Обществу займов от ИП Мухина Е.Д. ООО Фирма "Инкомпроект" в материалы дела не представило.

Поступившие в виде займов от ИП Мухина Е.Д. в июне 2005 года 190 000 000 рублей и в октябре 2006 года 373 759 267 рублей были направлены на увеличение уставного капитала Общества его единственным учредителем Мухиным Е.Д.

В дальнейшем денежные средства были возвращены Обществом ИП Мухину Е.Д. путем погашения взаимной задолженности ИП Мухина Е.Д. и Общества за 2005 - 2007 годы в сумме 55 683 633 рублей; денежные средства в размере 60 866 500 рублей возвращены на расчетный счет ИП Мухина Е.Д., открытый в Ярославском филиале "МИнБ", и на расчетный счет, открытый, в городском отделении N 17 СБ РФ.

В учете Общества по состоянию на 31.12.2007 отражен остаток займов, полученных от ИП Мухина Е.Д., в размере 180 986 848 рублей 80 копеек.

Согласно протоколам допросов индивидуальных предпринимателей - субарендаторов Бадяжина А.Е., Сидоровой С.Л., Бобровой Н.А., все вопросы, связанные с арендой торговых площадей, начиная с заключения договоров субаренды, текущие организационные вопросы, вопросы, связанные с изменениями условий договоров субаренды, решались в отделе аренды Общества. Плата за субаренду вносилась либо в кассу Общества, либо перечислялась на расчетные счета арендаторов, открытые в Ярославском филиале "Московского индустриального банка", ЗАО "Русь-банк", в Сбербанке России. Платежи от субарендаторов поступали в форме предоплаты (как правило, за два месяца вперед), счета за коммунальные услуги выставлялись субарендаторам за фактически оказанные услуги. С индивидуальными предпринимателями - арендаторами никаких личных контактов, связанных с решением каких-либо вопросов по сдаче в субаренду торговых площадей, не было. О смене индивидуального предпринимателя - арендатора субарендаторам сообщалось в отделе аренды Общества, в котором и перезаключались договоры субаренды на эти же арендуемые площади, но с другими индивидуальными предпринимателями - арендаторами. Если субарендаторы не имели возможности своевременно внести арендную плату, то с просьбой об отсрочке платежа либо о понижении арендной платы обращались в письменном виде к директору Общества Мухину Е.Д.

В типовых договорах субаренды в качестве адреса предпринимателей - арендаторов указан адрес Общества: г. Ярославль, ул. Чайковского, 9.

На основании типовых договоров поручения Общество от имени и за счет индивидуальных предпринимателей совершало ежедневный прием, сбор, выдачу, хранение в сейфах ООО Фирма "Инкомпроект" денежных средств, полученных от предпринимательской деятельности, и ведение книги кассира-операциониста. Контрольно-кассовые аппараты предпринимателей - арендаторов для получения наличной арендной платы зарегистрированы также по юридическому адресу Общества. За оказание услуг по ведению учета в договорах предусмотрено вознаграждение 1 000 рублей в месяц. Практически все договоры датированы первым числом соответствующего месяца и не связаны с реальными датами заключения договоров аренды.

В результате оформления названных договоров весь учет по заключенным договорам аренды и субаренды велся непосредственно Обществом; документы по деятельности индивидуальных предпринимателей - арендаторов по получению помещений в аренду и сдаче их в субаренду находились в Обществе. В свою очередь документация, свойственная обычной финансово-хозяйственной деятельности в аналогичных условиях, у предпринимателей отсутствовала.

Суды также установили, что по условиям заключенных Обществом договоров аренды в части оплаты предусмотрено, что арендатор обязан осуществить предоплату в полной сумме за все время действия договора в срок, который составляет от 2 до 5,5 месяца после заключения договора и определяется конкретной датой, указанной в договоре. В случае внесения арендатором суммы арендной платы за время действия договора единовременно арендатор уплачивает арендную плату согласно счету, выставленному арендодателем и согласованному с арендатором (в твердой сумме, указанной в договоре). В случае внесения арендатором платежей ежемесячно или ежеквартально сумма арендной платы согласовывается сторонами и оговаривается в дополнительном соглашении.

Из анализа поступления арендной платы от арендаторов Обществу и от субарендаторов индивидуальным предпринимателям усматривается, что не было установлено ни одного случая внесения арендаторами арендной платы вне зависимости от поступления субарендных платежей.

Из расчетных счетов индивидуальных предпринимателей и сводных журналов Общества по счету 62-1-13 "Расчеты за аренду" за каждый месяц проверяемого периода, сводных журналов по счету 62-2-13 "Авансы за аренду" за каждый месяц проверяемого периода следует, что внесение арендных платежей производилось арендаторами не единовременно авансом в соответствии с условиями договоров аренды, а после поступления платежей от субарендаторов. При этом расчеты арендаторов с Обществом производились в зависимости от поступления платежей от субарендаторов по срокам и суммам.

Несмотря на то, что установленные в договорах аренды сроки единовременных авансовых платежей арендаторами не соблюдались, суммы арендной платы в связи с дополнительными соглашениями не пересматривались, никаких установленных гражданским законодательством санкций за несвоевременное внесение арендной платы Общество к арендаторам не применяло, за взысканием сумм задолженности по арендной плате не обращалось.

Также суды установили, что регистрация индивидуальных предпринимателей - арендаторов производилась непосредственно перед заключением договоров аренды. Так, Морева Т.В. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя перед заключением договоров 09.09.2005, Синева Т.Н. - 31.08.2005, Комарова Т.В. - 29.08.2005, Староконь Е.А. - 17.05.2007, Горбунова - 22.05.2005. Васильева М.В. зарегистрирована 30.03.2005, договоры аренды заключены 06.06.2005 и 24.04.2007. Вахомская О.Ю. зарегистрирована в качестве предпринимателя 11.10.2007, договор аренды и договор субаренды заключены 11.10.2007. Игнатьева Л.К. зарегистрирована 27.05.2005, предпринимательскую деятельность возобновила 26.12.2006. Договор аренды с Игнатьевой Л.К. заключен 06.04.2007. Ладонникова Е.В. возобновила деятельность в качестве индивидуального предпринимателя 14.06.2006, договор аренды заключен 03.07.2006. Махова С.П. зарегистрирована 27.04.2002, возобновила деятельность как индивидуальный предприниматель 30.06.2006, договор аренды заключен 30.08.2006. Ткаченко Т.Д. зарегистрирована 13.07.2007, договоры аренды и субаренды заключены 11.10.2007.

Исходя из проведенного налоговым органом анализа движения денежных средств по расчетным счетам индивидуальных предпринимателей - арендаторов и расшифровки финансовой помощи, поступившей по данным расчетных счетов предпринимателей, основная часть денежных средств, поступивших от арендаторов, была снята по чекам, а оплата аренды была произведена в значительно меньшей сумме. Денежные суммы перечислялись от одного предпринимателя к другому, а также ИП Мухину Е.Д. и Обществу в виде финансовой помощи без оформления договоров займа и без письменной фиксации данных фактов. Финансовая помощь Обществу была оказана всеми предпринимателями, что свидетельствует о согласованности действий сторон по договорам аренды и договорам субаренды и о том, что Общество получало выручку от субарендной платы, в том числе и в виде финансовой помощи. Возврат этой финансовой помощи на конец проверяемого периода Обществом произведен не был.

Данные обстоятельства соответствуют материалам дела.

Оценив представленные в дело доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды пришли к выводу о том, что Общество в целях минимизации налогов, подлежащих уплате в бюджет, применило схему, в результате которой сумма налога на прибыль и налога на добавленную стоимость была неосновательно занижена на 202 336 152 рубля и 100 715 406 рублей соответственно, в связи с чем признали, что налоговый орган правомерно доначислил Обществу названные налоги, соответствующие суммы пеней и штрафа, поскольку реальный доход по договорам субаренды получало ООО Фирма "Инкомпроект", а индивидуальные предприниматели - арендаторы являлись дополнительным звеном, которое было необходимо Обществу для юридического оформления схемы по минимизации налогообложения.

Выводы судов основаны на полном, всестороннем и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств и не противоречат им.

При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанции правомерно отказали Обществу в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа.

Ссылка заявителя на то, что суд первой инстанции неправомерно не привлек к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, индивидуальных предпринимателей судом округа отклоняется.

По правилам части 1 статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут вступить в дело на стороне истца или ответчика до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в первой инстанции арбитражного суда, если этот судебный акт может повлиять на их права или обязанности по отношению к одной из сторон. Они могут быть привлечены к участию в деле также по ходатайству стороны или по инициативе суда.

В рассматриваемом случае Арбитражный суд Ярославской области рассмотрел ходатайства о привлечении их к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, и отказал в удовлетворении, поскольку в рамках рассматриваемого дела права и законные интересы предпринимателей не затрагиваются, в их отношении налоговый орган никаких решений не принимал.

Следовательно, суд обоснованно отказал индивидуальным предпринимателям в удовлетворении данных ходатайств.

Довод Общества о том, что апелляционный суд необоснованно отклонил его ходатайство о приобщении к материалам дела постановления об отказе в возбуждении уголовного дела в отношении Мухина Е.Д. от 16.06.2010, отклоняется судом кассационной инстанции в силу следующего.

Согласно части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, и суд признает эти причины уважительными.

В части 4 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.

В данном случае приговор суда отсутствует. При рассмотрении ходатайства о приобщении к делу дополнительных документов апелляционный суд признал постановление об отказе в возбуждении уголовного дела в отношении директора ООО Фирма "Инкомпроект" Мухина Е.Д. не относящимся к рассматриваемому делу. Решение суда первой инстанции принято 30.06.2010, то есть на указанную дату постановление об отказе в возбуждении уголовного дела в отношении Мухина Е.Д. от 16.06.2010 уже существовало.

Довод заявителя о том, что решение Инспекции от 30.09.2009 N 13-09/5 не вступило в законную силу в связи с тем, что Управление Федеральной налоговой службы по Ярославской области в резолютивной части решения от 14.12.2009 N 533 допустило ошибки в наименовании Инспекции и номере решения налогового органа, подлежит отклонению.

Из содержания решения следует, что данная ошибка является технической и не привела к нарушению прав и законных интересов налогоплательщика и принятию неправомерного решения.

Ссылка Общества на то, что налоговым органом в период приостановления выездной налоговой проверки производились допросы свидетелей и иные действия, правомерно отклонена судами первой и апелляционной инстанций, поскольку в период приостановления проверки Инспекцией были истребованы сведения в отношении контрагентов, а не налогоплательщика, проведение допросов предпринимателей, что не противоречит пункту 9 статьи 89, статьям 90 и 93.1 Кодекса.

Иные доводы, приведенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения судов обеих инстанций и получили надлежащую правовую оценку; эти доводы не опровергают выводов судов и направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Кассационная жалоба ООО Фирма "Инкомпроект" удовлетворению не подлежит.

Рассмотрев кассационные жалобы ИП Ивановой О.В., ИП Комаровой Т.В., ИП Моревой Т.В., Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 273 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации право кассационного обжалования вступивших в законную силу судебных актов судов первой и апелляционной инстанций имеют лица, участвующие в деле (статья 40 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), и иные лица в предусмотренных данным Кодексом случаях.

Согласно статье 42 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, не участвующие в деле, о правах и обязанностях которых арбитражный суд принял судебный акт, вправе обжаловать этот судебный акт по правилам, установленным названным Кодексом. Такие лица пользуются правами и несут обязанности лиц, участвующих в деле.

Таким образом, для признания права на обжалование судебного акта недостаточно того, чтобы в принятом судебном акте указывались лица, не привлеченные к участию в деле. Необходимо, чтобы этот судебный акт был принят непосредственно о правах и обязанностях лица, не привлеченного к участию в деле.

В рассматриваемом случае решение Инспекции от 30.09.2009 N 13-09/5 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности вынесено в отношении ООО Фирма "Инкомпроект". Участниками настоящего судебного спора являются Инспекция и ООО Фирма "Инкомпроект".

Доказательств того, что Арбитражный суд Ярославской области и Второй арбитражный апелляционный суд приняли судебные акты о правах и обязанностях ИП Ивановой О.В., ИП Комаровой Т.В., ИП Моревой Т.В. или возложили на них какие-либо обязанности, не представлено.

Таким образом, кассационные жалобы ИП Ивановой О.В., ИП Комаровой Т.В., ИП Моревой Т.В., поданы лицами, не имеющими права на кассационное обжалование рассматриваемых судебных актов.

В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 281 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подлежит возврату, если она подана лицом, не имеющим права на обжалование судебного акта в порядке кассационного производства.

Указанные обстоятельства установлены судом кассационной инстанции после принятия кассационных жалоб к производству, поэтому производство по кассационным жалобам ИП Ивановой О.В., ИП Комаровой Т.В., ИП Моревой Т.В. подлежит прекращению в соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы Общества, подлежат отнесению на ООО Фирма "Инкомпроект".

Государственная пошлина, уплаченная ИП Ивановой О.В., ИП Комаровой Т.В., ИП Моревой Т.В., подлежит возврату из федерального бюджета на основании пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 30.06.2010 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 24.11.2010 по делу N А82-139/2010 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью Фирма "Инкомпроект" - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, отнести на общество с ограниченной ответственностью Фирма "Инкомпроект".

Производство по кассационным жалобам индивидуальных предпринимателей Ивановой Ольги Владимировны, Комаровой Татьяны Владимировны, Моревой Татьяны Владимировны прекратить.

Возвратить Ивановой Ольге Владимировне из федерального бюджета 100 рублей государственной пошлины, уплаченной по квитанции от 03.02.2011. Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Возвратить Комаровой Татьяне Владимировне из федерального бюджета 100 рублей государственной пошлины, уплаченной по платежному поручению от 02.02.2011 N 1. Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Возвратить Моревой Татьяне Владимировне из федерального бюджета 100 рублей государственной пошлины, уплаченной по платежному поручению от 03.02.2011 N 2. Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий Судьи

Т.В. Базилева О.Е. Бердников

Т.В. Шутикова