Письмо Управления ФНС России по Хабаровскому краю от 25 марта 2005 г. N 16-19/391-4601@ "О налогообложении доходов при осуществлении совместной деятельности"

Два юридических лица планируют заключить договор о совместной деятельности (далее - договор). При заключении договора общим имуществом в качестве вклада является: от одной организации - право пользования рыболовецким судном и промышленные квоты на вылов морепродукции; от другой - деловые связи, репутация в отношениях с партнерами, необходимые для эффективной работы в рамках договора.

При открытии отдельного счета для осуществления совместной деятельности кто из сторон договора простого товарищества должен сообщить в налоговый орган об открытии данного счета?

Коммерческие организации вправе заключить договор простого товарищества (или, как он еще называется, договор о совместной деятельности), чтобы вместе вести деятельность в целях получения прибыли.

Договор участников простого товарищества не направлен на создание нового юридического лица и не является учредительным договором.

При объединении организаций в простое товарищество не возникает нового налогоплательщика. Налоги и сборы каждый участник товарищества уплачивает в соответствии с применяемой им системой налогообложения.

Для расчетов по деятельности, связанной с осуществлением договора простого товарищества, уполномоченному товарищу целесообразно открыть отдельный банковский счет, на котором отражаются только операции по договорам простого товарищества.

Счет в банке открывается при заключении договора банковского счета с клиентом (организацией или физическим лицом) на условиях, согласованных сторонами.

Определение понятия "счет" для налоговых целей дано в пункте 2 статьи 11 Кодекса. Согласно данной норме это расчетный счет, а также иные счета организации, отвечающие следующим признакам: наличие договора банковского счета, на основании которого он открыт; возможность зачислить на него денежные средства налогоплательщика; возможность расходовать зачисленные на него денежные средства налогоплательщика.

Остальные счета, на которых отражаются взаимоотношения банка с клиентом (ссудный, аккредитивный, валютный транзитный, валютный специальный транзитный), являются внутренними учетными счетами банка, а операции по ним проводятся без распоряжений клиента. Владельцем этих счетов является уже не клиент, а банк. Следовательно, под понятия "счет" для целей налогообложения эти счета не подпадают.

Из вышеизложенного следует, что обязанности по информированию налогового органа об открытии счета в банке могут возникать только в отношении тех счетов, которые отвечают вышеназванным критериям, и только у лица, открывшего счет в банке, т.е. юридического или физического.

При открытии отдельного счета по договору простого товарищества можно ли оплачивать сборы за пользование объектами водно-биологических ресурсов с данного счета за одну из сторон?

В соответствии с пунктом 2 статьи 333.1 Кодекса плательщиками сбора за пользование объектами водных биоресурсов (далее - сбор) признаются организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, которые в установленном законом порядке получили лицензии (разрешения) на промысел водных биоресурсов.

Помимо лицензии на промышленное рыболовство организации должны получить разрешение на вылов водных биоресурсов. Оно дает право на вылов определенного количества конкретных водных биоресурсов в конкретный период времени конкретным судном в пределах установленной доли квот.

Вышеуказанные плательщики уплачивают сумму сбора в виде разового и регулярных взносов. При этом уплата разового взноса производится при получении лицензии (разрешения) на пользование объектами водных биоресурсов.

Оставшаяся сумма сбора в виде разности между исчисленной и уплаченной суммой разового взноса уплачивается равными долями плательщиками - организациями по месту своего учета ежемесячно равными долями в течение всего срока действия лицензии (разрешения).

С учетом того, что разовый взнос является необходимым условием для приобретения лицензии (разрешения) на промысел водных биоресурсов, то его оплату производит организация, получившая лицензию (разрешение). Кодексом не предусмотрена оплата сборов за пользование объектами водных биоресурсов третьим лицом за фактического плательщика указанных сборов. Также неправомерным будет использование для указанных целей отдельного счета, открытого для осуществления совместной деятельности.

Какую прибыль следует применить для целей налогообложения по организации 1, а именно: полученную в рамках совместной деятельности или ту, которая распределяется между товарищами и по организации 2, которая применяет упрощенную систему налогообложения - применить прибыль, рассчитанную в рамках совместной деятельности для целей бухгалтерского или налогового учета?

Как правило, в договоре простого товарищества полномочия представлять всех товарищей передаются одному из участников договора. На него же возлагается обязанность по ведению бухгалтерского учета, что предусмотрено пунктом 2 статьи 1043 Гражданского кодекса Российской Федерации.

С 1 января 2004 года учет у товарища, ведущего общие дела совместной деятельности, регламентируется пунктами 17-21 Положения по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03 (далее - ПБУ 20/03), утвержденного приказом Минфина России от 24.11.2003 N 105н. В части отражения в бухгалтерском учете организации операций, осуществляемых по договорам простого товарищества, ПБУ 20/03 не внесло принципиальных изменений по сравнению с применявшимся ранее порядком.

В соответствии с пунктом 17 ПБУ 20/03 отражение финансовых операций по договору о совместной деятельности, включая учет расходов и доходов, а также расчет и учет финансовых результатов по отдельному балансу, осуществляются в общеустановленном порядке.

В целях налогообложения ведение учета общего имущества, обязательств и хозяйственных операций простого товарищества (вне зависимости от категорий лиц, объединившихся в простое товарищество, и применяемых каждым товарищем систем налогообложения) должно осуществляться в порядке, предусмотренном для налогоплательщиков, применяющих общий режим налогообложения, т.е. в соответствии с главой 25 Кодекса.

Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками совместной деятельности, установлены статьей 278 главы 25 Кодекса.

В соответствии с пунктами 3 и 4 статьи 278 Кодекса доход, полученный в рамках договора простого товарищества, подлежит ежеквартальному распределению между участниками пропорционально их долям в совместной деятельности и включается участниками в состав внереализационных доходов.

Таким образом, для участника договора простого товарищества, применяющего упрощенную систему налогообложения, внереализационным доходом является прибыль (ее часть), полученная в рамках совместной деятельности и определяемая по данным налогового учета организациями, применяющими общий режим налогообложения.

В дополнение к вышеизложенному, сообщаем следующее.

В соответствии с пунктом 21 ранее действовавшего Порядка проведения аукционов по продаже промышленных квот на вылов (добычу) водных биологических ресурсов, утвержденного Приказом Минэкономразвития России от 10.01.2001 N 3, и пунктом 15 ныне действующего Порядка проведения аукционов по продаже долей в общем объеме квот на вылов (добычу) водных биологических ресурсов, вновь разрешаемых к использованию в промышленных целях, а также на вылов (добычу) водных биологических ресурсов во вновь осваиваемых районах промысла, утвержденного 20.10.2004 Минсельхоз России N 502, Минэкономразвития России N 282, Минфин России N 90н, передача доли другому лицу не допускается.

Таким образом, если рыбопромысловая компания, имеющая лицензию на промышленное рыболовство и получившая разрешение на вылов определенного количества конкретных водных биоресурсов в конкретный период времени конкретным судном в пределах установленной доли квот, приняла решение о заключении договора с другими организациями для совместного вылова водных биоресурсов и дальнейшей их реализации, то такой договор не признается договором о совместной деятельности (договором простого товарищества).

В данном случае указанный договор фактически является договором оказания владельцу квоты услуг, связанных с обеспечением промышленного рыболовства на условиях посредничества с выплатой комиссионного вознаграждения, подлежащего налогообложению в общеустановленном порядке.

При таких условиях вся выловленная морепродукция и выручка от ее реализации является собственностью организации, получившей квоты.

Советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

В.Э. Колбергс