Сложные вопросы при отражении затрат по оплате труда. Типичные ошибки, выявляемые аудитором при отражении затрат по оплате труда (Т.В. Тюленева,"Экономическое обозрение Дальневосточного региона", N 4 (99), апрель 2008 г.)

Сложные вопросы при отражении затрат по оплате труда.
Типичные ошибки, выявляемые аудитором при отражении затрат по оплате труда

Динамично изменяющееся законодательство ставит перед бухгалтером сложную задачу: не только не допускать ошибок, но и быть всегда в курсе последних изменений. Порядок начисления заработной платы, расчет больничных листов и оплата отпуска, начисление различных компенсаций, оплата материальной помощи и учебного отпуска, составление отчетности - вот далеко не полный перечень того, что должен знать и уметь современный бухгалтер, производящий расчет заработной платы. Достаточно много вопросов возникает и при исчислении налога на доходы физических лиц, единого социального налога, а также при заполнении деклараций. Кроме того, в современных условиях все чаще в обязанности бухгалтера вменяется оформление договорных отношений работодателя и работника, оформление трудовых книжек. Учитывая такой огромный перечень вопросов, в данной статье мы рассмотрим сложности при отражении затрат по оплате труда, основной упор будет сделан на наиболее часто встречающиеся в практике типичные ошибки, выявляемые аудитором при отражении затрат по оплате труда.

Типичные ошибки, выявляемые аудитором при отражении затрат по оплате труда

Налоговое законодательство содержит обширный перечень затрат, относящихся к расходам организации на оплату труда. При этом некоторые вопросы квалификации подобных расходов вызывают дискуссии. Чтобы избежать споров с налоговыми органами, необходимо иметь четкое представление о том, какие именно затраты налогоплательщик вправе учесть при налогообложении прибыли, а также, каков порядок их обложения единым социальным налогом и налогом на доходы физических лиц.

Типичные ошибки, которые совершает бухгалтер при отражении затрат по оплате труда, связаны прежде всего с нарушением трудового и налогового законодательства. Рассмотрим некоторые из них.

Расходы по заработной плате

В ходе аудиторских проверок мы сталкиваемся с ситуациями, когда работникам начисляются различные надбавки, не предусмотренные положением об оплате труда либо другими внутренними локальными документами (доплата за профессионализм, за мастерство и т.д.). Другой случай - работнику начисляется определенная сумма заработной платы в соответствии с отработанными человеко-днями при отсутствии договора подряда либо отсутствии единицы в штатном расписании.

При составлении отчетности следует помнить, что в соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Что касается расходов по заработной плате, то все виды начислений по заработной плате должны быть предусмотрены локальными документами и соответствовать положениям об оплате труда, штатному расписанию организации и т.д.

В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Зачастую встречаются факты заключения договоров гражданско-правового характера, которые в силу условий, содержащихся в них, не позволяют отграничить их от трудовых договоров, например, договор на исполнение обязанностей монтажника, водителя, секретаря и др. Работодателю следует очень серьезно подходить к выбору вида договора для оформления отношений с работниками, поскольку существует вероятность признания заключенного с работником договора не гражданским, а трудовым. Если будет признано, что с работником заключен не гражданско-правовой договор, а трудовой, работодателю придется оформить трудовую книжку и предоставить все льготы по ТК РФ, а также доначислить ЕСН в части ФСС.

При проверках довольно часто встречаются случаи, когда в договорах подряда на оказание консультационных услуг по управлению производством отсутствует перечень вопросов, по которым оказаны консультации. Очень часто инспекторы при проверке документов по консультационным и маркетинговым расходам исключают их из состава затрат. Рекомендуем в договоре прописать, что консультация оформляется в письменном виде. А документы нужно оформить так, чтобы из них было явно видно, что консультационные услуги на самом деле были оказаны.

Все реже, но еще случается, когда не начисляется средний заработок при нахождении работника в командировке. При направлении работника в служебную командировку ТК РФ гарантирует ему сохранение места работы (должности) и среднего заработка.

Организация должна производить расчет заработной платы за период нахождения работников в командировке исходя из средней заработной платы. При расчете средней заработной платы для оплаты отпускных организации необходимо исключать время, а также начисленные суммы, когда работнику сохранялся средний заработок в соответствии с ТК РФ.

Расчетный период при определении среднего заработка для оплаты отпусков

Общие принципы расчета средней заработной платы, сохраняемой за время очередного оплачиваемого отпуска, изложены в ст. 139 ТК РФ.

В последней редакции, действующей с октября 2006 года, предусмотрено, что исчислять средний дневной заработок для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска нужно за последние 12 календарных месяцев.

Следует отметить, что согласно ст. 139 ТК РФ в коллективном договоре, локальном нормативном акте могут быть предусмотрены и иные периоды для расчета средней заработной платы - например, за последние три месяца, как это было предусмотрено в старой редакции ТК РФ. Делать это можно только в том случае, если это не ухудшает положения работников. Однако на практике мы встречаемся с такими ситуациями, когда в коллективном договоре предусмотрен расчетный период менее 12 месяцев (3 либо 6 месяцев), рассчитывается средняя заработная плата для оплаты отпусков с учетом установленного расчетного периода. Но при этом средняя заработная плата при расчетном периоде 12 месяцев гораздо выше, чем из расчета периода, установленного коллективным договором, соответственно, и оплата отпуска при расчетном периоде 12 месяцев будет гораздо выше. То есть необходимо каждый раз делать два расчета: по методике, предусмотренной в данной организации, и по общепринятой методике исходя из заработка за 12 календарных месяцев. В том случае, если сумма отпускных, рассчитанная по "стандартной" методике, окажется выше, организация должна выплатить работнику именно эту сумму, то есть большую сумму отпускных. Поэтому большинство организаций предпочитает придерживаться того порядка расчета отпускных, который установлен ТК РФ.

Районный коэффициент

Лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, выплачивается процентная надбавка к заработной плате за стаж работы в данных районах или местностях (ст. 11 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях"). Пунктом 11 ст. 255 НК РФ предусмотрено, что к расходам на оплату труда относятся надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях.

В соответствии с п. 16 Инструкции о порядке предоставления социальных гарантий и компенсаций лицам, работающим в районах Крайнего Севера и в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера (утверждена приказом Минтруда РСФСР от 22.11.1990 N 2), молодежи (лицам в возрасте до 30 лет), прожившей не менее года в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, и вступающей в трудовые отношения, надбавки начисляются в размере 10 % за каждые шесть месяцев работы. Общий размер выплачиваемых указанным работникам надбавок не может превышать пределов, предусмотренных действующим законодательством.

Ошибка бухгалтера: при принятии на работу лиц моложе 30-ти лет, вне зависимости от времени их проживания в районах Крайнего Севера, районная надбавка им насчитывается в размере 10 % за каждые 6 месяцев работы.

10 %-ая надбавка за каждые 6 месяцев работы в районах Крайнего Севера выплачивается лицам моложе 30 лет, прожившим в районах Крайнего Севера не менее года. Лицам, прибывшим на работу не из районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей, районную надбавку в размере 10 % следовало начислять по истечении 1 года работы.

Оплата пособия по временной нетрудоспособности в размере МРОТ, начисление коэффициента и надбавки

Вопрос: Организация расположена в районе Крайнего Севера. Работник ушел на больничный. Его общий стаж не превышает шести месяцев. Поэтому пособие организация рассчитывает исходя из МРОТ. Нужно ли увеличивать МРОТ на "северный" коэффициент и на надбавку за стаж работы в районах Крайнего Севера или достаточно его увеличить только на коэффициент?

Вступивший в силу с 1 января 2007 г. Федеральный закон от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" (о котором подробнее будет сказано ниже) предусматривает ряд новых норм в части обеспечения пособиями по временной нетрудоспособности.

В частности, пособие теперь будет рассчитываться не от непрерывного, а от страхового стажа.

Согласно ст. 129 ТК РФ заработная плата (оплата труда) - это вознаграждение за труд, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

На основании ч. 6 ст. 7 Закона застрахованному лицу, имеющему страховой стаж менее шести месяцев, пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в размере, не превышающем за полный календарный месяц минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом, а в районах и местностях, в которых в установленном порядке применяются районные коэффициенты к заработной плате, - в размере, не превышающем минимального размера оплаты труда с учетом этих коэффициентов.

Пособие по временной нетрудоспособности должно быть выплачено в размере минимального размера оплаты труда с учетом районного коэффициента. Надбавка за работы в северных и приравненных к ним районах не выплачивается.

В настоящее время минимальный размер оплаты труда составляет 2300 руб., установлен ст. 1 Федерального закона от 20.04.2007 N 54-ФЗ и действует с 01.09.2007.

В ходе аудита выявляются случаи начисления пособий по временной нетрудоспособности по больничным листам, оформленным с нарушением. Например, многие организации имеют рабочие места в других регионах. Работники этих подразделений в случаях наступления нетрудоспособности обращаются в медицинские учреждения по месту нахождения подразделения. Постоянным местом жительства работников согласно регистрации в паспорте является населенный пункт в другом регионе.

При оформлении больничного листа допускаются нарушения:

- нет отметки в разделе бланка больничного листа "разрешена выдача гражданам, находящимся вне постоянного места жительства";

- неверно указывается наименование организации;

- и так далее.

Подпунктом 3 п. 1 ст. 11 Федерального закона от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования" установлено, что ФСС РФ вправе не принимать к зачету затраты на социальное обеспечение работников, произведенные с нарушением законодательства.

Листок нетрудоспособности является не только основанием для назначения и выплаты пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, но и финансовым документом, подтверждающим обоснованность расходования средств обязательного социального страхования. В связи с этим листок нетрудоспособности должен быть оформлен соответствующим образом. Должны быть правильно заполнены все реквизиты (наименование заболевания, отпуск по беременности и родам, уход за больным членом семьи, возраст ребенка, вид травмы, санаторно-курортное лечение, название предприятия, в котором работает получатель пособия, и т.д.).

Порядок оформления больничных листов предусмотрен в Инструкции о порядке выдачи документов, подтверждающих нетрудоспособность сотрудника. Этот нормативный акт утвержден приказом Минздравмедпрома России N 206 и постановлением ФСС РФ N 21 (оба документа от 19.10.1994).

В соответствии с пп. 1.9 гражданам, находящимся вне постоянного места жительства, листок нетрудоспособности выдается (продлевается) лечащим врачом, установившим факт нетрудоспособности, с разрешения администрации лечебно-профилактического учреждения, с учетом дней, необходимых для проезда к месту жительства.

Неверно оформленный листок влечет за собой отказ в возмещении средств, потраченных предприятием на пособия, вследствие чего происходит занижение взносов в ФСС и ЕСН.

Больничные листы можно дооформить. Следует вернуть их работникам и направить в лечебное учреждение, выдавшее лист нетрудоспособности, для дооформления.

Оплата труда за время вынужденного прогула

Трудовое законодательство в определенных случаях обязывает работодателя производить выплаты в пользу сотрудника, фактически не работавшего в определенный период. Обязанность работодателя компенсировать работнику время вынужденного прогула предусмотрена ст. 394 ТК РФ. Согласно этой норме орган, рассматривающий индивидуальный трудовой спор, принимает решение о выплате работнику среднего заработка за все время вынужденного прогула или разницы в заработке за все время выполнения нижеоплачиваемой работы.

Налоговое законодательство позволяет учитывать подобные расходы при налогообложении прибыли. В частности, п. 14 ст. 255 НК РФ предусмотрено право организации учесть при налогообложении прибыли расходы на оплату труда за время вынужденного прогула или время выполнения менее оплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством РФ. Учитывая положения ст. 394 ТК РФ, Минфин России полагает, что расходы на выплату среднего заработка за время вынужденного прогула, произведенную работодателем на основании решения суда, в целях налогообложения прибыли признаются расходами на оплату труда.

Порядок представления дополнительного отпуска совместителям

Совместители имеют право на ежегодный оплачиваемый отпуск, а также дополнительные отпуска. Причем ст. 286 ТК РФ обязывает предоставить отпуск по совместительству одновременно с "основным" отпуском. Внешнему совместителю для этого придется с "основной" фирмы принести в бухгалтерию справку (произвольной формы) о времени ежегодного оплачиваемого отпуска. Оплачиваемый отпуск по совместительству бывает короче, чем на основной работе. В этом случае по просьбе работника ему должны предоставить отпуск без сохранения зарплаты.

Статьей 14 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" (далее - Закон N 4520-1) предусмотрено, что кроме установленных законодательством дополнительных отпусков, предоставляемых на общих основаниях, лицам, работающим в северных районах России, устанавливается также в качестве компенсации ежегодный дополнительный отпуск продолжительностью:

- в районах Крайнего Севера - 24 календарных дня;

- в приравненных к ним местностях - 16 календарных дней;

- в остальных районах Севера, где установлены районный коэффициент и процентная надбавка к заработной плате, - 8 календарных дней.

При начислении дополнительного отпуска совместителям в соответствии с законом N 4520-1 у бухгалтера возникает вопрос: учитывается ли дополнительный отпуск совместителей при исчислении налога на прибыль?

Дополнительные отпуска в ТК РФ не рассматриваются как гарантии и компенсации (ст. 164 - 188 ТК РФ), а регулируются разделом отпуска (ст. 114 - 128 ТК РФ).

Таким образом, в целях налогообложения прибыли учитывается как основной, так и дополнительный отпуска совместителей.

Порядок отзыва из очередного отпуска

Согласно приказу руководителя в связи с производственной необходимостью некоторые работники могут быть отозваны из "очередного отпуска", вследствие чего часть отпуска остается неиспользованной. При отзыве работника из отпуска пересчет отпускных не производится. Кроме того, с момента, когда сотрудник возобновляет работу, ему начисляется заработная плата.

На затратах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, оплата труда за дни неиспользованного отпуска отражается дважды - при оплате отпуска и при оплате заработной платы за эти дни.

Напомним, в соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются экономически обоснованные затраты. Будет затруднительно доказать экономическое обоснование двойной оплаты за дни неиспользованного отпуска.

В соответствии со ст. 139 ТК РФ, когда работник будет догуливать оставшиеся дни отдыха, для расчета отпускных будет использоваться новый расчетный период. И как последствие - необоснованное завышение расходов текущего периода.

Также искажаются суммы исчисленного НДФЛ, начисленного ЕСН и взносов на пенсионное и социальное страхование. Поскольку отпускные включаются в расходы на оплату труда ежемесячно в той сумме, которая относится к данному месяцу (п. 4 ст. 272 НК РФ), сам по себе отзыв из отпуска не вызовет необходимости пересчета налоговой базы по налогу на прибыль. Однако из-за перерасчета отпускных изменится сумма начисленного ранее ЕСН, а, следовательно, и база по налогу на прибыль. Ведь начисленный со всей суммы отпускных ЕСН был включен в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полном объеме.

Рекомендуем в случаях отзыва работника из отпуска делать перерасчет выплаченных работнику отпускных в связи с тем, что часть отпуска была не использована.

В соответствии со ст. 125 НК РФ денежные средства за неиспользованную часть отпуска подлежат возврату в кассу организации. По взаимному согласию между работодателем и работником указанную сумму можно зачесть в счет зарплаты за последующие периоды.

Отзыв работника из ежегодного оплачиваемого отпуска следует оформлять приказом (распоряжением) работодателя, основанием для издания которого является заявление работника. Одновременно по выбору работника нужно определить время, когда ему будет предоставлена неиспользованная часть отпуска, и в график отпусков внести соответствующие сведения.

Когда работнику будет предоставлена часть неиспользованного отпуска, средний заработок для его оплаты необходимо рассчитать заново. С новой суммы отпускных бухгалтер произведет перерасчет НДФЛ, начислит ЕСН и взносы в ПФР и на обязательное страхование от несчастных случаев.

Оплата за работу в выходные дни

В связи с производственной необходимостью для некоторых работников составляются приказы о работе в выходные и праздничные дни.

При этом оплата за работу в выходные дни производится в одинарном размере, что является нарушением требований трудового законодательства.

В соответствии со ст. 153 ТК РФ работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается не менее чем в двойном размере:

- сдельщикам - не менее чем по двойным сдельным расценкам;

- работникам, труд которых оплачивается по дневным и часовым тарифным ставкам, - в размере не менее двойной дневной или часовой тарифной ставки;

- работникам, получающим оклад (должностной оклад), - в размере не менее одинарной дневной или часовой ставки (части оклада (должностного оклада) за день или час работы) сверх оклада (должностного оклада), если работа в выходной или нерабочий праздничный день производилась в пределах месячной нормы рабочего времени, и в размере не менее двойной дневной или часовой ставки (части оклада (должностного оклада) за день или час работы) сверх оклада (должностного оклада), если работа производилась сверх месячной нормы рабочего времени.

Порядок оформления бесплатного питания

В ходе аудиторских проверок неоднократно встречались с такой ситуацией. Коллективным договором предусмотрена оплата труда, в том числе в неденежной форме (бесплатное питание). Данные расходы выплачивались на основании приказа руководителя, в котором оговаривается размер компенсации за бесплатное питание. Эти затраты отражаются на расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Пунктом 25 ст. 270 НК РФ предусмотрено, что не учитываются в целях налогообложения прибыли компенсации удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно (за исключением специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами).

В нашем случае коллективным договором предусмотрено не бесплатное питание, а компенсация за питание.

Для того, чтобы иметь возможность учесть в целях налогообложения прибыли бесплатное питание работников, данная льгота должна быть не только предусмотрена в трудовых договорах и (или) коллективном договоре, но и необходимо предоставлять ее действительно питанием, а не доплатой за питание, как это предусмотрено п. 25 ст. 270 НК РФ.

Оплата работы в сверхурочные часы

В ходе анализа расчетных листков работников выявляется, что они часто привлекаются к сверхурочным работам. Отмечено превышение сверхурочных работ более 120 часов, разрешенных по законодательству в течение года, у отдельных работников.

При этом письменные согласия работников на привлечение их к сверхурочной работе отсутствуют. Оплата труда производится согласно тарифу и отработанному времени в одинарном размере.

В соответствии со ст. 99 ТК РФ привлечение работодателем работника к сверхурочной работе допускается с его письменного согласия, а сверхурочные работы не должны превышать для каждого работника четырех часов в течение двух дней подряд и 120 часов в год.

Оплата сверхурочной работы производится в соответствии с положениями ст. 152 ТК РФ, которой определен минимальный размер оплаты труда для сверхурочной работы.

Сверхурочная работа оплачивается за первые два часа работы не менее чем в полуторном размере, за последующие часы - не менее чем в двойном размере. Конкретные размеры оплаты за сверхурочную работу могут определяться коллективным договором, локальным нормативным актом или трудовым договором. По желанию работника сверхурочная работа вместо повышенной оплаты может компенсироваться предоставлением дополнительного времени отдыха, но не менее времени, отработанного сверхурочно.

Сверхурочная работа должна быть оплачена в повышенном размере независимо от того, соблюден ли порядок привлечения к сверхурочным работам.

По заключению Федеральной службы по труду и занятости нарушение работодателем порядка привлечения к сверхурочной работе (превышение максимально допустимого числа часов сверхурочной работы в год) не должно отразиться на реализации права работника на оплату труда за сверхурочную работу.

И как последствия в такой ситуации - риск трудовых споров и понесения дополнительных затрат в виде взыскания начисленной заработной платы за сверхурочную работу согласно ТК РФ с учетом процентов за несвоевременную выплату заработной платы.

В ходе аудита мы рекомендуем к сверхурочной работе привлекать работников только с их письменного согласия, оплату за сверхурочную работу проводить в соответствии с требованиями ТК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ все расходы, признаваемые при исчислении налоговой базы, должны быть документально подтверждены и обоснованы, то есть экономически оправданы и направлены на получение дохода.

По мнению Минфина РФ (письмо от 22.05.2007 N 03-03-06/1/278), оплату сверхурочной работы следует рассматривать для целей налогообложения прибыли как обоснованный расход, то есть расходы на оплату труда работников, работающих сверхурочно (в том числе если количество часов, отработанных ими сверхурочно, превышает 120 часов в год), в целях налогообложения прибыли относятся к расходам на оплату труда.

Отражение выплаты суточных "сверх норм"

Что касается расходов на командировки, то для целей исчисления налога на прибыль можно учесть суточные только в пределах установленных норм. Но помимо налога на прибыль организация платит в бюджет единый социальный налог и удерживает с работников налог на доходы. При этом суточные сверх норм, установленных постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 и от 02.10.2002 N 729, выплачиваемые работодателем работнику в размере, определенном коллективным договором, ЕСН и НДФЛ не облагаются (см. письмо Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 106, постановление ВАС РФ от 26.01.2005 N 16141/04). То есть, установив в коллективном договоре размер суточных сверх норм, организация может экономить на едином социальном налоге. Ведь раз сверхнормативные суточные налог на прибыль не уменьшают, то и объектом обложения единым социальным налогом они не являются. Об этом сказано в п. 3 ст. 236 НК РФ.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду решение Высшего Арбитражного Суда РФ от 26 января 2005 г. N 16141/04

Конечно, при общей системе налогообложения суточные сверх норм не облагаются единым социальным налогом, если эти расходы не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Однако организации, применяющие спецрежимы, плательщиками налога на прибыль не являются, а потому должны облагать страховыми пенсионными взносами и взносами на травматизм все сверхнормативные выплаты.

Аналогичное мнение высказано и в письмах Минфина России.

Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ внесены изменения в абзац 3 ст. 217 НК РФ, вступающие в силу с 1 января 2008 г., согласно которым не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы физических лиц в виде суточных, выплачиваемых в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду пункт 3 ст. 217 НК РФ

Оплата больничных листов по уходу за ребенком во время отпуска

Больничный лист по уходу за ребенком был взят во время ежегодного отпуска. Оплачивается ли больничный лист и нужно ли продлевать отпуск на эти дни?

Основанием для назначения пособия по временной нетрудоспособности является выданный в установленном порядке листок нетрудоспособности.

На основании п. 5.6 Инструкции о порядке выдачи документов, удостоверяющих временную нетрудоспособность граждан, утвержденной приказом Минздравмедпрома России и постановлением Фонда социального страхования РФ от 19.10.1994 N 206/21, листок нетрудоспособности по уходу за больным членом семьи (в том числе и за больным ребенком) не выдается в период очередного отпуска и отпуска без сохранения содержания; в период отпуска по беременности и родам; в период частично оплачиваемого отпуска по уходу за ребенком.

Данная норма предусмотрена и в проекте новой Инструкции о порядке выдачи медицинскими организациями документов, удостоверяющих временную нетрудоспособность граждан.

Таким образом, пособие по временной нетрудоспособности в период ежегодного отпуска матери, осуществляющей уход за больным ребенком, не назначается.

При этом следует иметь в виду, что в соответствии со ст. 124 ТК РФ ежегодный оплачиваемый отпуск продляется или переносится только в случае временной нетрудоспособности работника.

Оплата проезда в отпуск лицам, проживающим в районах Крайнего Севера

Вопрос: Согласно ТК РФ лица, работающие в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплачиваемый проезд к месту проведения отпуска и обратно один раз в два года. Можно ли использовать эту льготу каждый год, если работник в течение многих лет ею не пользовался?

Согласно ст. 325 ТК РФ размер, условия и порядок компенсации расходов на оплату проезда в отпуск для лиц, работающих во внебюджетных организациях, определяются работодателем.

Означает ли это, что в оплате проезда может быть отказано?

В настоящее время порядок оплаты расходов на проезд к месту проведения отпуска и обратно лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, регулируется ст. 325 ТК РФ.

В соответствии со ст. 325 ТК РФ вышеназванные лица имеют право на оплачиваемый один раз в два года за счет средств работодателя проезд к месту отпуска в пределах территории РФ и обратно любым видом транспорта, в том числе личным (за исключением такси), а также на оплату стоимости провоза багажа весом до 30 кг.

Порядок предоставления компенсаций работникам Крайнего Севера регулируется Законом РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях", а также Инструкцией о порядке предоставления социальных гарантий и компенсаций лицам, работающим в районах Крайнего Севера и в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, в соответствии с действующими нормативными актами, утвержденной приказом Минтруда РСФСР от 22.11.1990 N 2.

Указанными нормативными актами установлено право использовать данную льготу один раз в два года. Возможность переносить льготу на следующие годы в случае, если работник не воспользовался ею своевременно, не предусмотрена.

Названные выплаты являются целевыми и не суммируются в случае, если работник своевременно не воспользовался своим правом на оплату стоимости проезда и провоза багажа (ч. 5 ст. 325 ТК РФ).

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду абзац 6 ст. 325 ТК РФ

Следовательно, работник, не пользовавшийся правом бесплатного проезда своевременно, не может использовать это право в последующие годы, то есть не использованная вовремя льгота не может быть предоставлена позже.

Обращаем ваше внимание, что если ранее действующим законодательством предусматривалась оплата проезда в отпуск всех работников, проживающих в районах Крайнего Севера, то с 1 октября 2006 г. в связи с вступившими изменениями в ТК РФ размер, условия и порядок компенсации расходов по оплате стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для лиц, работающих в организациях, не относящихся к бюджетной сфере, устанавливаются коллективными договорами, локальными нормативными актами, принимаемыми с учетом мнения выборных органов первичных профсоюзных организаций, трудовыми договорами.

Согласно ч. 7 ст. 325 ТК РФ размер, условия и порядок компенсации таких расходов для лиц, работающих в организациях, не финансируемых из бюджетов, устанавливаются работодателем.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду абзац 8 ст. 325 ТК РФ

И хотя ст. 325 ТК РФ, на наш взгляд, не обязывает работодателей, которые не финансируются из бюджетов, выплачивать своим работникам соответствующие компенсации, все же во избежание ненужных споров как с государственными органами, так и с работниками лучше установить размер, условия и порядок выплаты компенсаций, ориентируясь на ст. 325 ТК РФ (в части установления компенсаций для работников организаций, финансируемых из федерального бюджета).

Эти расходы принимаются в целях налогообложения прибыли по статье "заработная плата" в соответствии с п. 7 ст. 255 НК РФ.

Виды удержания из заработной платы

Как правило, наибольшее разногласие во взаимоотношениях между работниками и работодателями вызывают вопросы, связанные с заработной платой. Это и понятно. Ведь для большинства людей зарплата является основным источником дохода. А для работодателей - это одна из значительных статей расходов на персонал.

В связи с этим кадровая служба сталкивается не только с проблемами установления и изменения оплаты труда в организации, но и с необходимостью в ряде случаев произвести удержание из заработной платы работника.

На практике в организациях часто устанавливают "штрафы" (за опоздания на работу, курение на рабочем месте и т.п.), что приводит к уменьшению зарплаты работника. При этом работодатель и не подозревает, что он нарушает трудовое законодательство. За это предусмотрена ответственность, в том числе и должностных лиц организации, принявших решение о таком удержании.

Дело в том, что трудовое законодательство устанавливает достаточно жесткие правила, которые определяют случаи, размеры и порядок удержаний из заработной платы работников. Их следует знать как работникам кадровых служб, так и другим ответственным лицам, занимающимся выплатой заработной платы работникам.

Только в ТК РФ и иных федеральных законах (ст. 137 ТК РФ) установлены случаи удержаний из заработной платы. Поэтому работодатель не может произвольно вычитать суммы из заработной платы работника, а обязан руководствоваться трудовым законодательством. Это следующие случаи:

- обязательные удержания из заработной платы (НДФЛ, по исполнительным листам);

- удержания из заработной платы по инициативе работодателя (возмещение неотработанного аванса, выданного работнику в счет заработной платы, погашение неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного в связи со служебной командировкой, возврат сумм, излишне выплаченных работнику вследствие счетных ошибок бухгалтера);

- удержания из заработной платы по инициативе работника (уплата профсоюзных взносов).

Оплата пособий по временной нетрудоспособности

Вступивший в силу с 1 января 2007 г. Федеральный закон от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию" предусматривает ряд новых норм в части обеспечения пособиями по временной нетрудоспособности:

- определение размера пособия в зависимости от продолжительности страхового стажа;

- исчисление пособий в календарных днях вместо рабочих;

- выплата пособия по временной нетрудоспособности, по беременности и родам по всем местам работы застрахованного лица;

- др.

Несмотря на то, что в отдельных случаях пособие работника может достигать 100 % его среднего заработка, размер пособия ограничен максимальным пределом.

Так, в 2007 году размер пособия не должен был превышать 16125 руб. за полный календарный месяц (ч. 5 ст. 7 Закона N 255-ФЗ, п. 1 ст. 13 Федерального закона от 19.12.2006 N 234-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2007 год" (далее - Закон N 234-ФЗ)).

В 2008 году размер пособия не может превышать 17250 руб. за полный календарный месяц (п. 1 ч. 1 ст. 12 Федерального закона от 21.07.2007 N 183-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов" (далее - Закон N 183-ФЗ). При этом если работник работает у нескольких работодателей, то пособие не может превышать указанный максимальный размер по каждому из мест работы (ч. 5 ст. 7 Закона N 255-ФЗ).

С 1 сентября 2007 года повысился максимальный размер пособия по беременности и родам до 23400 руб. в месяц.

Согласно ч. 2 ст. 3 Федерального закона N 255-ФЗ работникам организаций, применяющих общий режим налогообложения, пособия по временной нетрудоспособности за первые два дня болезни выплачиваются за счет средств работодателя, а начиная с 3-го дня болезни - за счет ФСС РФ.

При обнаружении ошибок по начислению заработной платы их нужно исправлять.

Исправляя погрешности в бухгалтерском учете фирмы, нужно помнить, что они могут повлиять на расчет налоговой базы. Так, например, если бухгалтер неправильно рассчитал заработную плату работникам предприятия, то ему следует не только исправить ошибки в бухучете, но и сделать перерасчет базы по ЕСН. Кроме того, придется подать в инспекцию "уточненки" по ЕСН, страховым взносам в Пенсионный фонд и ФСС, в случае недоплаты налогов или взносов перечислить ее и пени в бюджет.

Статья 54 НК РФ устанавливает порядок исправления ошибок. При обнаружении искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым периодам, перерасчет налогов производят в периоде совершения ошибки. В этом случае компаниям нужно представить в инспекцию уточненные декларации. Их следует сдавать по тем формам, которые действовали во время совершения ошибки. В случае невозможности определения периода перерасчет базы и суммы налога производят за тот отчетный период, в котором выявлены искажения. Если бухгалтер сдает в налоговую "уточненки", то ему нужно оформить письмо в произвольной форме с просьбой о приеме документов. Ошибка будет считаться исправленной, если сдана корректирующая декларация и в бюджет перечислена недоплаченная сумма налогов и пеней.

При исправлении ошибок нужно иметь в виду, что внесение коррективов должно быть соотнесено с требованиями ПБУ 18/02. Бухгалтер обязан знать, требует ли конкретная ситуация составления дополнительных проводок в соответствии с правилами указанного документа. Так, прочие расходы и доходы, признанные в бухгалтерском учете в результате исправления ошибок, должны исключаться из расчета базы по налогу на прибыль отчетного и последующих отчетных периодов. В соответствии с ПБУ 18/02 суммы доходов и расходов рассматриваются в качестве постоянных разниц, которые являются источником формирования постоянного налогового обязательства (актива). В отчете о прибылях и убытках величина доплаты налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок в предыдущие периоды, не влияющая на текущий налог, должна быть отражена по отдельной строке.

И в заключении несколько слов об изменениях, касающихся расчета заработной платы, которые введены с 1 января 2008 года.

I. НДФЛ

1. С суммы суточных, превышающей 700 руб. за день командировки, нужно удержать НДФЛ

Суточные освобождаются от налогообложения в пределах следующих норм: не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке внутри страны и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в загранкомандировке (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ).

В прежней редакции НК РФ говорилось: при расчете НДФЛ суточные не учитываются "в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ". Правительство РФ утвердило нормы суточных для целей налогообложения прибыли (постановление от 08.02.2002 N 93). По НДФЛ же каких-либо норм установлено не было. Вместе с тем ст. 168 ТК РФ предусматривает, что порядок и размеры возмещения суточных определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации.

2. Уточнен порядок освобождения от НДФЛ стоимости путевок

Расширен перечень лиц-получателей путевок. К работникам, членам их семей и инвалидам, не работающим в организации, добавились также бывшие работники, которые уволились на пенсию по инвалидности или по старости (п. 9 ст. 217 НК РФ). Следовательно, при соблюдении прочих условий путевки указанным лицам тоже не облагаются налогом.

3. Снижена ставка по доходам нерезидентов РФ в виде дивидендов

Доходы нерезидентов РФ в виде дивидендов, получаемых от российских организаций, будут облагаться по ставке 15 %, а не 30 %, как это было ранее (п. 3 ст. 224 НК РФ).

4. Новшества по социальным вычетам

Новый социальный вычет

Введен новый социальный налоговый вычет по негосударственному пенсионному обеспечению или добровольному пенсионному страхованию. Так, из базы исключаются суммы уплаченных в налоговом периоде (подп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ):

- пенсионных взносов по договору негосударственного пенсионного обеспечения;

- страховых взносов по договору добровольного пенсионного страхования.

Эти договоры налогоплательщик может заключить как в свою пользу, так и в пользу супруга (в том числе вдовы/вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей-инвалидов (в том числе усыновленных, находящихся под опекой или попечительством).

5. Расширен перечень не облагаемых НДФЛ доходов

Единовременная материальная помощь

Не облагаются НДФЛ суммы единовременной материальной помощи (независимо от источника выплаты), оказываемой (абз. 2 п. 8 ст. 217 НК РФ):

- налогоплательщикам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством;

- налогоплательщикам-членам семей лиц, погибших в результате стихийных бедствий или других чрезвычайных обстоятельств.

Ранее под льготу подпадали суммы, которые выплачивались непосредственно пострадавшим от чрезвычайных обстоятельств лицам. При этом перечень источников выплаты был ограничен.

Аналогичным образом расширен круг получателей матпомощи, оказываемой в связи с террористическими актами на территории РФ (абз. 6 п. 8 ст. 217 НК РФ).

Кроме того, налог не удерживается с материальной помощи, выплачиваемой работодателями работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении, удочерении) ребенка. Но для этого вида выплат предусмотрено ограничение - не более 50 тыс. руб. на каждого ребенка (абз. 7 п. 8 ст. 217 НК РФ).

Возмещение затрат на уплату процентов по займам и кредитам

К необлагаемым доходам теперь относятся суммы, получаемые налогоплательщиком за счет бюджетов бюджетной системы РФ на возмещение затрат (части затрат) на уплату процентов по займам (кредитам) (п. 35 ст. 217 НК РФ). Эти положения распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 г. (п. 4 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ). Следовательно, если налогоплательщик получал такие доходы в 2006 - 2007 гг. и уплачивал с них НДФЛ, он сможет подать уточненную декларацию и потребовать возврата налога.

Доходы, связанные с приобретением жилья

От налогообложения освобождаются (п. 36 ст. 217, подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ):

- субсидии на приобретение или строительство жилого помещения, предоставленные за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов. Отметим, что эти положения обратной силы не имеют (см. письма Минфина России от 04.10.2007 N 03-04-05-01/321, от 08.10.2007 N 03-04-06-01/346, от 11.11.2007 N 03-04-05-01/327);

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Дату вышеназванного письма Минфина России N 03-04-05-01/327 следует читать как "от 11 октября 2007 г."

- материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилья, если налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета.

6. Уточнен порядок налогообложения материальной выгоды от экономии на процентах

Согласно прежней редакции подп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ налоговая база по материальной выгоде от экономии на процентах по рублевым вкладам определялась с учетом ставки рефинансирования ЦБ РФ, установленной на дату получения средств.

Сейчас база будет рассчитываться исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей на дату фактического получения дохода, то есть на дату уплаты процентов (подп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Кроме того, рассчитывать и уплачивать налог с этого вида дохода теперь будет налоговый агент (организация-займодавец или кредитор), а не налогоплательщик (подп. 2 п. 2 ст. 212 НК РФ).

7. Определена дата получения дохода при прекращении трудовых отношений до истечения календарного месяца

Датой фактического получения дохода в виде оплаты труда при прекращении трудовых отношений до истечения календарного месяца считается последний день работы, за который налогоплательщику был начислен доход (п. 2 ст. 223 НК РФ).

Раньше датой получения дохода за неполный рабочий месяц считался последний день месяца, в котором работник уволился. Поэтому у работодателя могли возникать вопросы, связанные с определением даты перечисления НДФЛ в бюджет. Теперь все неясности устранены: налог должен быть уплачен в бюджет не позднее дня получения средств в банке для расчетов с увольняющимся работником или не позднее дня перечисления денег на его счет. Если же расчет производится за счет поступившей в кассу выручки, НДФЛ следует перечислить не позднее дня, следующего за днем увольнения (п. 6 ст. 226 НК РФ).

8. Расширен перечень доходов, налог по которым уплачивается самим физическим лицом

Физические лица должны рассчитывать и уплачивать НДФЛ самостоятельно при получении следующих доходов (подп. 6, 7 п. 1 ст. 228 НК РФ):

- доходов в виде вознаграждения, выплачиваемого им как наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также авторов изобретений, полезных моделей и промышленных образцов;

- доходов в денежной и натуральной формах в порядке дарения. Напомним, что согласно п. 18.1 ст. 217 НК РФ НДФЛ облагаются только доходы, полученные в порядке дарения от организаций. Доходы, полученные в порядке дарения от физических лиц, облагаются НДФЛ лишь тогда, когда дарится недвижимое имущество, транспортные средства, акции, доли, паи и при этом одаряемый и даритель не являются членами семьи или близкими родственниками.

Таким образом, при вручении работникам подарков, например, к юбилеям или праздничным датам (стоимость которых больше 4000 руб. - п. 28 ст. 217 НК РФ), организация больше не должна удерживать НДФЛ, вести учет данных доходов в карточках 1-НДФЛ, подавать в налоговые органы сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ.

II. Единый социальный налог (глава 23 НК РФ)

1. Выплаты в пользу иностранцев, работающих за пределами РФ, не облагаются ЕСН

Налогоплательщики-работодатели не должны уплачивать ЕСН со следующих сумм (п. 1 ст. 236 НК РФ):

- с выплат в пользу физических лиц-иностранных граждан и лиц без гражданства по трудовым договорам, заключенным с российской организацией через ее обособленные подразделения, расположенные за пределами территории РФ;

- с вознаграждения в пользу физических лиц-иностранных граждан и лиц без гражданства в связи с их деятельностью за пределами территории РФ по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. Эти правила распространяют свое действие на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г. (п. 5 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ).

Раньше по этим вопросам возникали споры, причем налоговые органы наставали на том, что ЕСН в указанных случаях платить нужно.

2. Материальная помощь при рождении ребенка не облагается ЕСН

С единовременной материальной помощи, которую работодатель выплачивает работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении или удочерении) ребенка в сумме не более 50 тыс. руб. на каждого ребенка, не нужно уплачивать ЕСН (подп. 3 п. 1 ст. 238 НК РФ).

3. С компенсаций по гражданско-правовым договорам ЕСН уплачивать не нужно

К числу необлагаемых компенсационных выплат отнесены суммы возмещения расходов физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера (абз. 8 подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Такая компенсация может быть предусмотрена, например, договором подряда (п. 2 ст. 709 ГК РФ).

4. Льгота по выплатам в пользу инвалидов распространена на всех работодателей

Раньше льготой в отношении выплат физическим лицам-инвалидам могли пользоваться организации любых организационно-правовых форм.

Теперь такое право получили и другие налогоплательщики-работодатели: индивидуальные предприниматели и физические лица, не признаваемые таковыми (подп. 1 п. 1 ст. 239 НК РФ).

III. Налог на прибыль организаций (глава 25 НК РФ)

1. Изменения в признании расходов на добровольное страхование сотрудников

В числе расходов по страхованию работников организация вправе признавать в том числе взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти или причинения вреда здоровью застрахованного лица. С 1 января 2008 г. предел, в котором эти взносы включаются в состав расходов, повышен с 10 тыс. руб. до 15 тыс. руб. (абз. 10 п. 16 ст. 255 НК РФ). При этом данный предельный размер должен определяться не по каждому работнику, а рассчитываться как отношение общей суммы взносов, уплачиваемых по таким договорам, к количеству застрахованных работников.

Согласно изменениям, внесенным в абз. 3 п. 16 ст. 255 НК РФ, расходы по договорам страхования жизни, заключенным на срок не менее пяти лет, могут признаваться лишь в том случае, если договоры заключены с российской страховой организацией, имеющей лицензию на ведение соответствующего вида деятельности. Помимо этого договоры, по которым признаются расходы, могут предусматривать не только страховые выплаты в случае наступления смерти застрахованного лица, но и страховые выплаты на случай причинения вреда его здоровью.

2. Как должен быть уточнен резерв на оплату отпусков

В пункте 4 ст. 324.1 НК РФ указано, что резерв на оплату отпусков работникам должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников и обязательных отчислений ЕСН. Изменения устанавливают, как должно производиться уточнение. По итогам инвентаризации резерва на оплату отпусков организация определяет сумму рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска. Эта сумма рассчитывается исходя из среднедневной суммы расходов на оплату труда и количества дней неиспользованного отпуска на конец года:

1) если данная сумма превышает фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то сумма превышения включается в состав расходов на оплату труда;

2) если сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска будет меньшей, чем фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то отрицательная разница включается в состав внереализационных доходов.

Т.В. Тюленева,

аудитор ЗАО "Аудит-Центр".