Вопрос: В какой моментом определяется налоговая база по исчислению НДС по агентскому договору (аренда муниципального имущества) и когда можно принять НДС к вычету? (Журнал "Экономическое обозрение Дальневосточного региона", N 12 (106), декабрь 2008 г.)

Вопрос: В какой моментом определяется налоговая база по исчислению НДС по агентскому договору (аренда муниципального имущества) и когда можно принять НДС к вычету?

Если органы государственной власти и управления и органы местного самоуправления предоставляют в аренду федеральное имущество, имущество субъектов РФ и муниципальное имущество, то НДС с таких операций исчисляют и уплачивают арендаторы имущества (налоговые агенты). Налог они удерживают из доходов, уплачиваемых арендодателю, а налоговую базу определяют как сумму арендной платы с учетом НДС и перечисляют в бюджет не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (пп. 1 и 3 ст. 174 НК РФ)

Следует иметь в виду, что при возложении на арендатора госимущества агентских обязанностей он должен выполнить их даже в том случае, если сам не является плательщиком НДС. Например, освобожден от уплаты налога в соответствии со ст. 145 НК РФ или применяет специальные режимы налогообложения.

Налоговая база определяется налоговым агентом (арендатором) отдельно по каждому арендованному объекту. Сумма налога, подлежащая удержанию и перечислению в бюджет арендатором, определяется по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). После перечисления НДС арендатор может принять его к вычету при соблюдении условий, предусмотренных ст. 171 - 172 НК РФ. Нормы этих статей распространяются как на налогоплательщиков, так и на налоговых агентов.

Точного срока уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, удержанного с арендной платы, законодательством не установлено. Обязанность по перечислению НДС в бюджет возникает лишь после того, как компания-арендатор перечислила арендную плату. До этого момента она налоговым агентом не считается.

Если компания является плательщиком НДС, то сумму налога, удержанную с арендной платы и перечисленную в бюджет, она вправе принять к вычету (причем лишь в той сумме, которая приходится на плату, включаемую в налоговые расходы). Одним из главных условий, которое позволяет возместить "входной" налог, является счет-фактура поставщика. Это общее правило. Аренда госимущества - исключение из него. В данной ситуации госорган никакого счета-фактуры выписывать не обязан. Поэтому компании-арендатору придется это сделать самостоятельно.

Минфин России в письме от 11.05.2007 N 03-07-08/106 рекомендует выписывать такой счет-фактуру в 2 экземплярах. Его подписывают главный бухгалтер и руководитель фирмы-арендатора. На документе делают пометку "Аренда государственного (муниципального) имущества" (столбец 1 счета-фактуры). При этом в строках "Продавец" (2), "Адрес" (2а), "ИНН/КПП продавца" (2б) приводят реквизиты арендодателя государственной недвижимости. В строки "Покупатель" (6), "Адрес" (6а), "ИНН/КПП покупателя" (6б) вписывают данные компании-арендатора. Такие строки, как "Грузополучатель" (3) и "Грузоотправитель" (4), счета-фактуры не заполняют. Ведь данные субъекты в этом случае отсутствуют.

Один экземпляр данного документа регистрируют в книге продаж и хранят в журнале учета выставленных счетов-фактур. На основании записи, сделанной в книге продаж, удержанный НДС перечисляют в бюджет. Это делают не позднее 20-го числа того месяца, который следует за истекшим кварталом (то есть по окончании налогового периода).

По мере включения суммы арендной платы в налоговые расходы второй экземпляр выписанного счета-фактуры регистрируют в книге покупок. Его хранят в журнале учета полученных счетов-фактур. Данный документ, а также платежки, которые подтверждают факт перечисления налога в бюджет, являются основанием для принятия НДС к вычету.

С 2006 года для возмещения "входного" налога по тем или иным затратам компания не обязана перечислять его поставщику. Однако для налоговых агентов перечисление НДС в бюджет все еще остается одним из требований, которое позволяет возместить сумму налога. Налоговые вычеты у налоговых агентов производятся на основании документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС, удержанного налоговыми агентами (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Вычет налоговый агент может получить при следующих условиях:

- имущество было арендовано налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей осуществления производственной деятельности или для иных операций, признаваемых объектом налогообложения. Если арендованное у государственного органа помещение используется в деятельности, как облагаемой, так и не облагаемой НДС, то к вычету принимается лишь часть уплаченного налога. Определяется эта часть исходя из стоимости товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, в общей стоимости отгруженных за налоговый период товаров (работ, услуг). При этом налоговый агент обязан вести раздельный учет сумм НДС по облагаемым и не облагаемым налогом операциям (п. 4 ст. 170 НК РФ);

- налоговый агент состоит на учете в налоговых органах;

- налоговый агент исполняет обязанности налогоплательщика по НДС;

- местом реализации товаров (работ, услуг) является территория Российской Федерации.

Налоговый агент не имеет права на налоговый вычет в случаях, когда:

- приобретенные товары (работы, услуги) используются им при производстве товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на основании положений ст. 149 НК РФ;

- приобретенные товары (работы, услуги) реализуются не на территории Российской Федерации (место реализации определяется в соответствии со ст. 148 НК РФ);

- он не является плательщиком НДС либо освобождается от исполнения обязанностей на основании ст. 145 НК РФ;

- приобретенное им амортизируемое имущество предназначено для производства товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не признаются реализацией на основании п. 2 ст. 146 НК РФ.

О.И. Языкова,

аудитор ЗАО "АУДИТ-ЦЕНТР".