Вопрос: Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете доходы и расходы при покупке и продаже долга? (Журнал "Экономическое обозрение Дальневосточного региона", N 2 (108), февраль 2009 г.)

Вопрос: Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете доходы и расходы при покупке и продаже долга?

Согласно нормам гражданского законодательства продажа долга называется уступкой права требования, или цессией. При продаже долга происходит перемена лиц в обязательстве, а именно меняются кредиторы. Дебитор, он же должник, остается, как и сам долг. Отдавать должнику долг нужно уже новому кредитору.

Для осуществления уступки права требования в большинстве случаев не нужно согласие должника - его необходимо лишь своевременно уведомить (ст. 382 ГК РФ).

К договору об уступке прав предъявляются те же требования, что и к оформлению самой сделки, право требования по которой уступается (ст. 389 ГК РФ).

Стороны договора цессии - это старый и новый кредиторы.

Старый кредитор (тот, кто уступает долг) называется цедентом, а новый (купивший этот долг) - цессионарием.

По договору цессии можно передать долги, природа возникновения которых различна. Например, право требования задолженности, возникшей вследствие реализации товаров, работ, услуг в рамках осуществления хозяйственной деятельности. Также можно уступать права требования по договорам займа или долевого строительства. Однако существуют права, уступать которые запрещено, например, возмещение вреда, причиненного здоровью (ст. 383 ГК РФ).

Согласно п. 2 ст. 385 ГК РФ кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования.

На основании договора уступки права требования у цессионария (покупателя долга) появляется дебиторская задолженность, которая в соответствии с п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, относится к финансовым вложениям организации, поскольку в отношении этой дебиторской задолженности выполняются условия, предусмотренные п. 2 названного ПБУ 19/02.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, например 500000 руб. (пп. 8, 9 ПБУ 19/02), и отражаются по дебету счета 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с первоначальным кредитором (цедентом), 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет 76 "Цедент" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Перечисление денежных средств цеденту отражается по кредиту счета 51 "Расчетные счета" и дебету счета 76 "Цедент" (500000 руб.).

Если кредитор-цедент уступил право требования с НДС и оформил счет-фактуру, то предъявленная сумма НДС может быть принята к вычету после принятия к учету имущественного права (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Предъявленная цедентом сумма НДС отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 76 "Цедент".

Принятие к вычету НДС отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

При последующей уступке права требования организация отражает выбытие финансового вложения на дату прекращения прав кредитора по указанному требованию (в данном случае - на дату передачи документов) (п. 25 ПБУ 19/02). При этом стоимость уступленного права требования признается прочим расходом организации (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Доход от выбытия права требования является прочим доходом (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 34 ПБУ 19/02).

Если по новому договору цессии организация уступает право требования новому кредитору (цессионарию) по более высокой цене, например, за 600000 руб., в том числе НДС, то в этом случае у цедента появляется дополнительный доход.

Передача имущественных прав на территории РФ в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ признается объектом налогообложения по НДС. Налоговая база определяется организацией как сумма превышения сумм дохода, полученного ею при уступке требования новому кредитору (цессионарию), над суммой расходов на приобретение указанного требования (п. 2 ст. 155 НК РФ).

Налоговая ставка в данном случае равна 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Следовательно, сумма НДС, начисленная при уступке права требования, составляет 15254 руб. ((600000 руб. - 500000 руб.) x 18 : 118).

Для целей налогообложения прибыли реализация права требования организацией, купившей его, рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется в размере причитающихся к получению от нового цессионария денежных средств без учета НДС. При этом при определении налоговой базы организация вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга (п. 3 ст. 279, п. 1 ст. 248, подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ). В соответствии с п. 5 ст. 271 НК РФ датой получения дохода является день последующей уступки права требования.

На основании указанного примера следует составить проводки:

Дебет счета 91.2 Кредит счета 58 - 500000 руб.;

Дебет счета 76 "Цессионарий" Кредит счета 91.1 - 600000 руб.;

Дебет счета 91.2 Кредит счета 68 "НДС" - 15254 руб.;

Дебет счета 51 Кредит счета 76 "Цессионарий" - 600000 руб.

Н.Н. Залюбовская,

аудитор ЗАО "Аудит-Центр".