Вопрос: Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", 25.11.2009 получила аванс в иностранной валюте в размере 100 процентов в сумме 15000 долларов США. Продажа валюты была осуществлена 01.12.2009. Продукция покупателю отгружена 28.12.2009. Возникает ли доход и расход в виде курсовой разницы? (Журнал "Экономическое обозрение Дальневосточного региона", N 5 (125), май 2010 г.)

Вопрос: Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", 25.11.2009 получила аванс в иностранной валюте в размере 100 процентов в сумме 15000 долларов США. Продажа валюты была осуществлена 01.12.2009. Продукция покупателю отгружена 28.12.2009. Возникает ли доход и расход в виде курсовой разницы?

"Упрощенцы" определяют доходы и расходы кассовым методом. Несмотря на это, контролирующие органы настаивают на том, чтобы они переоценивали активы и обязательства в иностранной валюте и учитывали курсовые разницы в расчете налога при УСНО (письмо Минфина России от 14.05.2009 N 03-11-06/2/90).

Курсовые разницы возникают при переоценке имущества и требований, стоимость которых выражена в валюте (за исключением ценных бумаг), из-за изменения официального курса валюты, устанавливаемого ЦБ РФ.

Независимо от выбранного объекта налогообложения, "упрощенцы" должны учитывать во внереализационных доходах положительные курсовые разницы. А "упрощенцы", которые в качестве объекта налогообложения выбрали доходы, уменьшенные на величину расходов, могут учесть в составе своих расходов отрицательные курсовые разницы.

Однако гл. 26.2 НК РФ не содержит условия о том, когда эти разницы возникают. Даты признания курсовых разниц в доходах и расходах есть только в гл. 25 НК РФ для плательщиков налога на прибыль, применяющих метод начисления. Но Минфин в своих разъяснениях настаивает на том, чтобы "упрощенцы" учитывали курсовые разницы по аналогии с плательщиками налога на прибыль (от 11.02.2009 N 03-11-06/2/36).

Пересчитывать валютные ценности и обязательства в рубли (а значит, и выявлять курсовые разницы) "упрощенцам" нужно:

- на дату совершения операций с такими ценностями/обязательствами;

- на последний день отчетного (налогового) периода.

Таким образом, если есть деньги на валютном счете (иностранная валюта), но в течение квартала не было по нему никакого движения, то курсовую разницу достаточно рассчитать один раз - в последний день квартала. Если же в течение этого квартала были приходно-расходные операции по валютному счету, то нужно делать переоценку валюты также и на даты таких операций.

Такая же ситуация и с валютными требованиями и обязательствами. Их надо пересчитывать в рубли по официальному курсу на дату прекращения обязательств/ требований или на последнее число отчетного (налогового) периода.

Если бухучет не ведется, то для расчета курсовых разниц следует вести отдельные регистры либо оформлять расчетные справки на дату каждой переоценки.

После того как курсовые разницы будут рассчитаны, все положительные разницы "упрощенцам" надо учитывать как внереализационные доходы и отражать в графе 4 "Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы" книги учета доходов и расходов.

А отрицательные курсовые разницы те "упрощенцы", которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на расходы, должны отразить в графе 5 "Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы" книги учета доходов и расходов.

Пример заполнения книги учета доходов и расходов:

N п/п	Дата и номер первичного документа	Содержание операции	Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы	Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1	2	3	4	5
...		...
1	Выписка с валютного счета от 25.11.2009	Получен аванс в валюте (15000 $* 28,8481)	432721,50
			...
2	Бухгалтерская справка от 30.11,2009	Отражена положительная курсовая разница по валютному счету (15000 $ х 28,8481) - (15000 $ х 29,8179)	14547,00
3	Бухгалтерская справка от 30.11.2009	Отражена отрицательная курсовая разница по авансу полученному (15000 $ х 28,8481) - (15000 $ х 29,8179)		14547,00
	...	...
4	Бухгалтерская справка от 01.12.2009	Отражена отрицательная курсовая разница по валютному счету (15000 $ х 29,8179) - (15000 $ х 29,0687)		11238
5	Бухгалтерская справка от 28.12.2009	Отражена положительная курсовая разница по авансу отработанному (15000 $ х 29,8179) - (15000 $ * 29,4266)	5869,50

В главу 25 НК РФ Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ внесены поправки, которые вступили в силу 1 января 2010 г.

В пункт 11 ст. 250 НК РФ после слов "выражена в иностранной валюте" теперь вставлено: "за исключением авансов выданных (полученных)". На что эта небольшая поправка может повлиять?

В соответствии с указанным пунктом к внереализационным доходам относится положительная курсовая разница от переоценки имущества, стоимость которого выражена в валюте, и валютных обязательств. По правилам переоценку следует проводить при любых колебаниях курса иностранной валюты, установленного ЦБ Рф, но ошибки не будет, если делать это не каждый день (так как курсы меняются практически ежедневно), а лишь на дату совершения операций, связанных с имуществом или обязательствами в валюте, и в последний день отчетного (налогового) периода. До 1 января 2010 г. это правило распространялось на все упомянутое имущество и обязательства, а с 1 января - только если они не получены или не переданы в качестве аванса. Соответственно, меньше придется отражать внереализационных доходов.

О.И. Языкова

аудитор ЗАО "Аудит-центр"