Решение Арбитражного суда Хабаровского края от 22 сентября 2010 г. N А73-5357/2010 (ключевые темы: НДС - налог на прибыль - выездная налоговая проверка - переплата - пени) (извлечение)

Решение Арбитражного суда Хабаровского края
от 22 сентября 2010 г. N А73-5357/2010
(извлечение)

ГАРАНТ:

Постановлением Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 29 марта 2011 г. N Ф03-643/2011 настоящее решение оставлено без изменения

Резолютивная часть решения объявлена 15 сентября 2010 года.

Мотивированное решение изготовлено 22 сентября 2010 года.

Общество с ограниченной ответственностью "Передвижная малая мехколонна" (далее - ООО "ПММ", Общество, заявитель, организация) обратилось в арбитражный суд к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края (далее также - Инспекция ФНС, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения от 28.12.2009 N 15-23/51542, принятого по результатам выездной налоговой проверки.

Согласно принятому судом уточнению, ООО "ПММ" оспаривает решение налогового органа в части начисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 054 828 руб., налога на прибыль в сумме 3 019 120 руб., соответствующих пеней и штрафов.

Представители Общества в судебном заседании поддержали уточненные требования.

Инспекция ФНС в отзыве и ее представители в судебном заседании с заявлением не согласились по доводам, аналогичным выводам оспариваемого решения.

Судом установлено.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственностью "Передвижная малая мехколонна" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе: налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций - за период с 01.01.2006 по 31.12.2008.

По результатам проверки составлен акт от 03.12.2009 г. N 15-23/46324 и принято решение от 28.12.2009 N 51542, в соответствии с которым ООО "Передвижная малая мехколонна" привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - НК РФ), в виде штрафов в общей сумме 1 206 548 руб., в том числе: за неуплату налога на добавленную стоимость (далее также - НДС) - 602 724 руб., за неуплату налога на прибыль - 603 824 руб.

Этим же решением Обществу предложено уплатить дополнительно начисленные налоги в общей сумме 6 209 275 руб., в том числе: НДС - 3 054 828 руб., налог на прибыль - 3 019 120 руб., а также предложено уплатить пеню в сумме 882 801 руб., в том числе: по НДС - 436 732 руб., по налогу на прибыль - 368 450 руб.

Кроме того решением уменьшен на излишнюю уплату налог на добавленную стоимость в общей сумме 545 725 руб. и подтверждено возмещение из бюджета НДС в сумме 392 619 руб.

Решением Управления ФНС России по Хабаровскому краю от 12.04.2010 N 13-10/32/07827 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы решение Инспекции ФНС России по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края от 28.12.2009 N 51542 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, а жалоба ООО "ПММ" на это решение - без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции ФНС России по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края от 28.12.2009 N 51542, ООО "Передвижная малая мехколонна" обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в ходе рассмотрения дела, о признании решения недействительным в части начисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 054 828 руб., налога на прибыль в сумме 3 019 120 руб., а также соответствующих пеней и штрафов.

Исследовав материалы дела, заслушав доводы и возражения представителей сторон, оценив представленные доказательства в совокупности и взаимной связи, суд признал заявление подлежащим удовлетворению частично.

Материалами дела установлено, что ООО "ПММ" в проверяемом периоде осуществляло деятельность по производству общестроительных работ, прокладке магистральных трубопроводов и линий электропередач.

В период с 01.01.2003 по 31.03.2007 организация в соответствии со ст. 346.12 Налогового кодекса РФ находилась на упрощенной системе налогообложения (далее также - УСНО) с объектом налогообложения "доходы". С 01.04.2007 организация находится на общеустановленной системе налогообложения.

Налог на прибыль организаций.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях главы 25 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы, которые определяются в порядке, установленном ст.ст. 249, 250 НК РФ.

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 названного Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Из акта выездной налоговой проверки и оспариваемого решения следует, что проверкой была установлена неполная уплата Обществом налога на прибыль за 2007 год в сумме 3 019 120 руб. в результате занижения налоговой базы на сумму 12 579 664 руб. за счет неполного отражения в декларациях суммы дохода по сравнению с фактически полученными доходами, отраженными в актах сверок (892 116 руб., 656 731 руб.), а также необоснованного включения в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, следующих сумм:

- 1 234 079 руб. - по предъявленным поставщиками к оплате счетам-фактурам за полученные товароматериальные ценности, работы, услуги без подтверждающих документов;

- 3 850 505 руб. - по авансовым отчетам подотчетных лиц в отсутствие подтверждающих первичных документов;

- 2 055 250 руб. - по договорам купли-продажи, заключенным с физическими лицами, которые установлены на основании протоколов допроса свидетелей;

-  3 890 983 руб. - неподтвержденных реальными хозяйственными операциями в отсутствие первичных документов.

За неуплату налога на прибыль в сумме 3 019 120 руб. ООО "ПММ" привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 603 824 руб. Кроме того на сумму недоимки в соответствии со ст. 75 НК РФ начислена пеня в сумме 368 450 руб.

Общество не согласно с исключением из доходов суммы в размере 892 116 руб. - дебиторская задолженность по Бочинской КЭЧ по состоянию на 01.01.2007.

В данной части спора судом установлено, что по договору подряда от 28.04.2005, заключенному между Министерством обороны в лице начальника Бочинской КЭЧ (Заказчик) и ООО "ПММ" (Подрядчик", последний обязался выполнить работы по текущему ремонту шиферной кровли казармы, инвентарный N 8 в военном городке Лиан-2, а Заказчик обязался принять результаты работы.

Из материалов дела следует, что в ходе проверки были представлены документы, служащие основанием для произведения расчетов (счет-фактура от 05.07.2005 N 4, акт приемки выполненных работ от 05.07.2005 N 4. Данные документы были составлены Подрядчиком, предъявлены Заказчику и приняты им в июле 2005 года.

Согласно акту сверки взаимных расчетов между ООО ПММ" и Бочинской КЭЧ района по состоянию на 01.01.2007, 01.10.2007 дебиторская задолженность составила 892 116 руб.

ООО "ПММ" во втором квартале 2007 года утратило право на применение УСНО, сообщив об этом в Инспекцию ФНС письмом от 26.07.2007.

Организация, перешедшая на общий режим налогообложения, в целях исчисления налога на прибыль обязана с даты перехода вести учет доходов и расходов в порядке, предусмотренном главой 25 Налогового кодекса РФ, с соблюдением при этом в отношении доходов и расходов, относящихся к периоду применения упрощенной системы налогообложения, правил, установленных п. 2 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ.

Статья 346.25 НК РФ устанавливает особенности исчисления налоговой базы при переходе на упрощенную систему налогообложения с иных режимов налогообложения и при переходе с упрощенной системы налогообложения на иные режимы налогообложения.

Пунктом 2 статьи 346 НК РФ предусмотрено, что организации, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений выполняют следующие правила:

1) признаются в составе доходов доходы в сумме выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) в период применения упрощенной системы налогообложения, оплата (частичная оплата) которых не произведена до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления;

2) признаются в составе расходов расходы на приобретение в период применения упрощенной системы налогообложения товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены (частично оплачены) налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления, если иное не предусмотрено главой 25 настоящего Кодекса.

При этом в соответствии с п. 1 ст. 346.17 датой получения доходов при применении упрощенной системы налогообложения признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Следовательно, если по правилам налогового учета денежные средства, полученные после перехода на общий режим налогообложения, не были включены в доходы при исчислении налоговой базы при применении УСН, их следует учитывать при формировании налоговой базы после перехода на общий режим налогообложения.

Включение в налоговую базу в целях исчисления единого налога сумм доходов, фактически не поступивших на счета в банках и (или) в кассу организации в период применения УСН, и, соответственно, их невключение в налоговую базу при переходе на общий режим налогообложения является нарушением ст. ст. 346.17, 346.25 НК РФ.

Учитывая изложенные требования законодательства о налогах и сборах, суд не усматривает оснований для удовлетворения заявления в этой части.

Ссылки заявителя на разъяснения Управления ФНС по Ленинградской области (письмо от 18.05.2006 N 02/06610), постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 30.03.2006 N А-14-15077/2005817/24 судом не принимаются, поскольку эти документы не являются документами, которые должны быть применены при рассмотрении данного дела.

По аналогичным доводам ООО "ПММ" считает необоснованным включение в доходную часть по налогу на прибыль сумм дебиторской задолженности по объекту КП-730/26 - 1 726 150 руб., по объекту КП-758/26 - 1 000 607 руб.

Как установлено материалами дела, в период нахождения на УСН ООО "ПММ" выполнило строительно-монтажные работы по объектам войсковой части 30011, а именно: КП-730/26 на сумму 1 726 150 руб., КП-758/26 на сумму 1 000 607 руб.

На дату 01.04.2007 г. данные суммы не были оплачены; оплаты поступили 06.04.2007, 27.04.2007.

Поскольку на дату перехода с УСН на общий режим налогообложения суммы дебиторской задолженности не были оплачены, данные суммы подлежали включению и правомерно были включены самим налогоплательщиком в налоговую базу по налогу на прибыль за 2007 год.

Ссылки заявителя на то, что работы (услуги) были приняты до 01.04.2007 (до перехода на общий режим налогообложения) судом не принимаются в силу вышеизложенных требований ст. ст. 346.17, 346.25 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, в данной части заявление удовлетворению не подлежит.

Вместе с тем суд считает обоснованными доводы Общества о необоснованном включении в налоговую базу по налогу на прибыль суммы в размере 115 824 руб. по объекту 289 УНР.

Согласно оспариваемому решению налогового органа, по объекту 289 УНР ООО "ПММ" получило доход в размере 626 815 руб., что установлено актами сверки выполненных работ.

Общество, ссылаясь на то, что с учетом акта на снятие выполненных работ доход по данному объекту составил 510 991 руб., считает необоснованным включение в сумму дохода соответствующей разницы в размере 115 824 руб. (626 815 руб. - 510 991 руб.).

Из оспариваемого решения следует, что сумма дохода в размере 626 815 руб. по объекту 289 УНР была установлена актом сверки расчетов между 289 УНР и ООО "ПММ" по состоянию на 22.04.2007.

Обществом с апелляционной жалобой был представлен акт на снятие выполненных работ подрядной организацией 289 УНР на объекте "Текущий ремонт казармы инв. 8/26-шиферная кровля" на сумму 115 824 руб. Данный акт не был принят, как составленный ПТО КЭУ ДВО и Комсомольской КЭЧ и подтверждающий принятие работ Комсомольской КЭЧ не у ООО "ПММ", а у ПТО КЭУ ДВО.

Вместе с тем снятие спорной суммы подтверждается актом проверки производственной и хозяйственной деятельности Комсомольской-на-Амуре квартирно-эксплуатационной части, проведенной в период с 16 января по 18 января 2008 года старшим офицером производственно-технического отдела КЭУ ДВО майором М.Ю.Рудась, подписанным без возражений начальником Комсомольской КЭЧ Гудзенко Ю. Подпись начальника Комсомольской КЭЧ также проставлена на акте на снятие выполненных работ подрядной организацией 289 УНР на объекте "Текущий ремонт казармы инв. 8/26-шиферная кровля".

В письменных пояснениях в отношении акта на снятие Инспекция ФНС указывает на неразборчивость подписей лиц, его подписавших, на отсутствие подписей начальника 289 УНР и директора ООО "ПММ", на то, что акт невозможно идентифицировать к данному объекту работ, на отсутствие даты и номера его подписания и т.п.

Вместе с тем отсутствие подписи директора ООО "ПММ" Пугач С.И. устранено в аналогичном акте за N 2, кроме того, если данный акт был представлен самим директором ООО "ПММ", значит, последний был с ним согласен; отсутствие на акте подписи начальника 289 УНР не опровергает полномочий старшего офицера производственно-технического отдела КЭУ ДВО майора Рудась М.Ю. на подписание данного акта, поскольку 289 УНР является филиалом ФГУП "СУ ДВО МО РФ".

Остальные доводы налогового органа в данной части не могут быть приняты судом как несущественные и не опровергающие факт снятия спорной суммы.

При таких обстоятельствах суд считает, что сумма снятия по объекту 289 УНР в размере 115 824 руб. подлежит исключению из налоговой базы по налогу на прибыль.

В отношении доводов ООО "ПММ" о необоснованным исключении из состава расходов суммы в размере 2 055 250 руб., составляющей оплату за приобретенные товарно-материальные ценности по договорам купли-продажи, заключенным с физическими лицами, суд приходит к следующему.

Из материалов дела следует и подтверждено представителями налогового органа в судебном заседании, что ООО "ПММ" в проверяемом периоде на основании договорам купли-продажи закупала товароматериальные ценности у физических лиц.

В ходе проведения проверки были опрошены физические лица на предмет подтверждения либо опровержения ими реализации товароматериальных ценностей на основании предъявленных им договоров, в том числе: Руденко Г.В. - договор от 20.07.2007 на реализацию плит дорожных б/у 3 х 1,5 в количестве 44 шт. на сумму 110 000 руб.; Виноградов Н.П. - договор от 08.08.2007 на реализацию ж/бетонных блоков 28,2 м куб. на сумму 98 700 руб.; Яськова Р.И. - договор от 06.07.2007 на реализацию плит дорожных б/у 3 х 1,5 в количестве 40 шт. на сумму 100 000 руб.; Артюхин В.Н. - договор от 11.05.2007 на реализацию шнура асбестового на сумму 45 000 руб.; Черепанов В.Я. - договор от 02.12.2007 на реализацию трубы стальной на сумму 29 700 руб.; Карапулов В.Н. - договор от 15.06.2007 на реализацию бруска б/у на сумму 40 000 руб.; Бейдюк Г.И. - договор от 31.05.2007 на реализацию арматуры, круга, гайки на сумму 35 260 руб.; Торопова Л.П. - договор от 20.06.2007 на реализацию плит дорожных 3 х 1,5 в количестве 40 шт. на сумму 100 000 руб.; Никонов Анатолий Дмитриевич - договор от 20.06.2007 на реализацию евровагонки б/у 4 м куб. на сумму 20 000 руб.; Судакова Т.Д. - договор от 12.06.2007 на реализацию плит дорожных 10 шт. на сумму 25 000 руб., договор от 06.06.2007 на реализацию плит дорожных 3 х 1,5 в количестве 25 шт. на сумму 68 650 руб.; Леушин А.В. - договор от 10.06.2007 на реализацию минваты в количестве 5,5 м куб., доски обрезной б/у 15 м куб., арматуры 0,8 тн, всего на сумму 88 500 руб.

Согласно оспариваемому решению налогового органа, из показаний данных свидетелей установлено, что они никогда ничего не реализовывали организации ООО "ПММ", предъявленные им договоры не заключали, деньги в размерах, указанных в договорах не получали, договоры не подписывали.

Соответствующие договоры, а также протоколы допроса представлены в материалы дела.

Из оспариваемого решения также следует, что на основании данных протоколов Инспекцией ФНС установлено, что материальными лицами Мокровым, Дремухиной составлялись фиктивные договоры на сумму 760 810 руб., данная сумма организацией неправомерно была включена в состав расходов, уменьшающих полученные доходы.

Кроме того на основании показаний Бегенжова О. было установлено, что у этого лица были приобретены товароматериальные ценности на сумму 403 000 руб., от реализации товаров на сумму 1 294 440 руб. Бегенжов отказался, сославшись на то, что на данную сумму товары он не реализовывал, а по просьбе Мокрова В.К. подписал чистые бланки.

На основании этого Инспекция ФНС в оспариваемом решении пришла к выводу о фиктивности вышеуказанных договоров на общую сумму 2 055 250 руб. (760 810 руб. + 1 294 440 руб.).

Кроме того в решении Инспекции указано, что организация не исчислила и не уплатила налог на доходы физических лиц от доходов, полученных физическими лицами от реализации ТМЦ и не представила сведения о полученных указанными лицами доходах.

В то же время часть суммы расходов за приобретенные у физических лиц товароматериальные ценности была принята налоговым органом.

При этом в решении налогового органа указано, что расход железобетонных изделий, полученных от поставщиков и физических лиц, подтвержден сметной документацией, однако поскольку договоры оформлялись формально, приобретения железобетонных изделий на сумму 840 790 не было, что, по мнению Инспекции, является основанием утверждать о недобросовестности налогоплательщика и бесконтрольности списания материалов, оборудования; договоры на закуп ТМЦ, оформленные от имени физических лиц, подписи в которых проставлены неустановленными лицами, не могут рассматриваться как подтверждающие факт исполнения договора и свидетельствовать о реальности понесенных расходов.

Таким сумма непринятых расходов в размере 2 055 250 руб. была установлена налоговым органом только на основании протоколов допроса свидетелей.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, установленных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии со статьей 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

В силу требований статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Представленные в материалы дела протоколы допросов, в которых часть физических лиц отказалась от реализации ООО "ПММ" товароматериальных ценностей, не могут быть приняты судом как неопровержимые доказательства нереальности понесенных в данном случае расходов налогоплательщика. Экспертиза подписей на договорах, заключенных с физическими лицами в ходе проверки не проводилась. А допрошенный в судебном заседании в качестве свидетеля Бегенжов О. отказался от ранее данных налоговому органу показаний, и пояснил суду, что им были реализованы товары ООО "ПММ" примерно на 1,5 млн руб.

При этом факт приобретения товароматериальных ценностей в заявленной Обществом стоимости, их оплату, использование в строительных работах налоговым органом в ходе судебного разбирательства не отрицался.

С учетом изложенного, суд считает необоснованным исключение из налоговой базы по налогу на прибыль суммы расходов в размере 2 055 250 руб.

Заявителем частично оспаривается сумма непринятых расходов в размере 1 234 079 руб. по предъявленным поставщиками к оплате счетам-фактурам за полученные товароматериальные ценности, работы, услуги без подтверждающих документов.

В данной части Общество указывает, что в ходе проверки часть суммы была подтверждена дополнительно представленными документами.

Из решения от 28.12.2009 N 15-23/51542 (стр. 5-6) следует, что ООО "ПММ" с возражениями на акт проверки были представлены подтверждающие документы произведенных расходов на сумму 597 049 руб. Данная сумма не была принята налоговым органом с указанием на то, что расходы носят заявительный характер и подлежат отражению в уточненной налоговой декларации.

Суд считает, что сумма расходов в размере 597 049 руб. необоснованно не принята налоговым органом по следующим основаниям.

Согласно ст. 6 Федерального закона Российской Федерации "О налоговых органах Российской Федерации" главными задачами налоговых органов являются контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов.

В силу п. 1 ст. 87 НК РФ выездная налоговая проверка является одной из форм налогового контроля, осуществляемого налоговыми органами.

С учетом указанных норм, результатом налогового контроля, проводимого, в том числе, посредством выездной налоговой проверки, должно быть установление действительных налоговых обязательств налогоплательщика.

При проведении налоговой проверки правильности исчисления налога, подлежащего уплате в бюджет за соответствующий налоговый (отчетный) период налоговый орган не должен ограничиваться лишь формальным установлением сумм к доначислению, без выявления фактических оснований к уплате налога, поскольку это противоречит целям выездной налоговой проверки.

Суммы расходов и наличие у налогоплательщика в рассматриваемом случае права на их заявление при определении налоговой базы по налогу на прибыль установлены решением налогового органа, принятым по результатам выездного налогового контроля, в связи с чем подлежали учету при установлении действительной суммы недоимки по этому налогу, предложенной к уплате налогоплательщику. Без учета этих расходов в налоговой базе сумма налога к уплате является недействительной, на нее не подлежит начислению пеня, данная сумма не может участвовать в начислении штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ.

При изложенных обстоятельствах суд считает, что сумма расходов в размере 597 049 руб. не подлежала включению в расчет недоимки, предложенной к уплате ООО "ПММ" по результатам выездной налоговой проверки.

Таким образом, в части налога на прибыль суд считает, что налоговым органом была необоснованно исключена из состава расходов сумма в размере 2 768 123 руб. (115 824 руб. + 2 055 250 руб. + 597 049 руб.) и на данную сумму необоснованно начислена недоимка в сумме 664 350 руб. (2 768 123 руб. * 24%), на сумму этой недоимки была необоснованно начислена пеня в соответствии со ст. 75 Налогового кодекса РФ.

В связи с чем оспариваемое решение от 28.12.2009 N 15-23/51542 в части предложения к уплате недоимки по налогу на прибыль в сумме 664 250 руб., начисления на данную сумму налога соответствующей пени подлежит признанию недействительным.

В остальной части доначислений по налогу на прибыль заявителем не приводилось определенных доводов о несогласии с решением налогового органа, указывалось лишь на то, что им были представлены уточненные налоговые декларации. Однако уточненные налоговые декларации представлены 25.01.210, 11.03.2010, в то время как акт проверки был составлен 03.12.2009, решение принято 28.12.2009. Следовательно, уточненные налоговые декларации не являлись предметом проверки, в связи с чем данные доводы не могут быть приняты судом.

Налог на добавленную стоимость.

Согласно решению от 28.12.2009 N 15-23/51542 по налогу на добавленную стоимость налоговым органом установлена и предложена к уплате Обществу недоимка в сумме 3 054 828 руб., пеня в сумме 436 732 руб., а также Общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 602 724 руб.

Кроме этого решением уменьшен на излишнюю уплату налог на добавленную стоимость в общей сумме 545 725 руб. и подтверждено возмещение из бюджета НДС в сумме 392 619 руб.

Из решения следует, что основанием доначисления к уплате НДС, начисления пени, привлечения Общества к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ явились выводы налогового органа о занижении (расхождении) налоговой базы (при этом установлено как занижение, так и завышение налоговой базы); завышение налоговых вычетов на сумму 168 526 руб. в результате неподтверждения суммы вычетов; невключение в налоговую базу суммы в размере 8 896 214 руб. по передаче прав собственности на выполненные работы на безвозмездной основе.

В отношении безвозмездной передачи права собственности на выполненные работы на сумму 8 896 214 руб. (сумма налога к уплате составила, согласно решению, 1 601 319 руб. за 3 кв. 2008 г.) судом установлено, что на основании государственных контрактов строительного подряда от 25.05.2007 N 4, от 30.05.2008 N 7/КС/2008, заключенных с войсковой частью 30011 (заказчик-застройщик) и войсковой частью 73766 (финансовый орган), ООО "Передвижная малая мехколонна" (подрядчик) выполнило работы по строительству двух хранилищ в г. Амурске (объекты 273/ХР-1, 273/ХР-2).

Из обстоятельств спора усматривается, что в ходе строительства в отступление от сметной стоимости объектов ООО "ПММ" были произведены дополнительные работы на сумму 10 497 532 руб. (в том числе НДС - 1 601 319), которые государственный заказчик не оплатил.

Иск ООО "ПММ" о взыскании данной суммы с государственного заказчика решением Арбитражного суда Хабаровского края от 25.03.2009 оставлен без удовлетворения (дело N А73-14812/2008). Апелляционной и кассационной инстанциями решение суда оставлено без изменения.

Инспекция ФНС в оспариваемом решении пришла к выводу, что право собственности на результаты выполненных сверх сметной стоимости работ было передано Обществом на безвозмездной основе, в данном случае ООО "ПММ" понесло риск неблагоприятных последствий своего бездействия, выраженного в несогласовании с заказчиком необходимости выполнения дополнительного объема работ и внесения соответствующих изменений в проектно-сметную документацию.

Данные выводы явились основанием доначисления Обществу к уплате НДС в сумме 1 601 319 руб. за 3 кв. 2008 г.

Суд считает решение налогового органа в данной части необоснованным в связи со следующим.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

В силу пункта 2 статьи 39 момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7-11, 13-15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При этом в силу пункта 3 статьи 167 НК РФ в случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности приравнивается к его отгрузке.

Согласно п. 4 статьи 753 Гражданского кодекса РФ сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной.

Односторонний акт сдачи или приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными.

По представленным в материалы дела доказательствам не установлен факт безвозмездной передачи спорного объема работ. Более того не подтвержден и сам факт выполнения строительных работ сверх сметы и в сумме, вменяемой Обществу.

Так, решением Арбитражного суда Хабаровского края по делу N А73-14812/2008 установлено, что сторонами государственных контрактов строительного подряда от 25.05.2007 N 4, от 30.05.2008 N 7/КС/2008 были подписаны акты приемки законченного строительством объекта и акты ввода в эксплуатацию законченного капитальным строительством объекта, в которых указаны суммы работ, соответствующие сметной документации. При этом ООО "ПММ" акты подписаны без замечаний и дополнений.

Кроме того установлено, что подписанными сторонами актами сверок взаиморасчетов за выполненные строительно-монтажные работы между ООО "ПММ", войсковой частью 30011 и войсковой частью 73766 по объектам 273/ХР-1, 273/ХР-2 подтверждается отсутствие задолженности по оплате выполненных работ по состоянию на 01.01.2008. и 01.01.2009.

Ссылку налогового органа на наличие двусторонне подписанных форм КС-2 и КС-3 суд признает необоснованной, поскольку акты подписаны представителями 119 Отдела ГАСН ДВО и скреплены его печатями.

Заказчиком - войсковой частью 30011 акты о приемке выполненных работ не подписаны.

Также необоснованна ссылка налогового органа на экспертное заключение N 127, так как данное заключение не было принято в качестве допустимого доказательства по делу N А73-14812/2008, поскольку экспертиза проведена после проведения работ, не предусмотренных сметой, заказчик не был извещен о проведении экспертизы и вследствие этого был лишен возможности поставить на разрешение экспертизы свои вопросы.

С учетом изложенного предложение к уплате НДС в сумме 1 601 319 руб. за 3 кв. 2008 г., начисление на данную сумму пени суд признает необоснованным, решение в данной части подлежит признанию недействительным.

Также суд считает необоснованным решение налогового органа в части выводов о неуплате НДС в связи с расхождениями налоговой базы по данным налоговых деклараций с данными, установленными в ходе выездной налоговой проверки (при этом установлено как завышение, так и занижение налоговой базы), в том числе в связи с неправильным отражением в налоговой декларации за август 2007 года налоговой базы на сумму 5 999 406 руб.

Согласно пояснениям налогового органа от 10.09.2010 N 05-10/021126, за 2007 год уплате подлежал НДС в сумме 1 453 509 руб.

Вместе с тем решением налогового органа был уменьшен на излишнюю уплату налог на добавленную стоимость в общей сумме 545 725 руб. и подтверждено возмещение из бюджета НДС в сумме 392 619 руб.

При этом фактически суммы занижения и завышения налоговой базы по НДС было распределено с периодов: апрель, май, июль, август 2007 г. на периоды: сентябрь, октябрь, декабрь 2007 г.

С учетом этого сумма недоимки по НДС составила 515 165 руб. (в том числе непринятые налоговые вычеты в сумме 168 526 руб.).

Однако в сумму доначисления за 2007 год полностью включена сумма НДС в размере 1 453 509 руб., и данная сумма участвовала в начислении штрафа по итогам проверки.

Согласно вышеизложенным положениям ст. 6 Федерального закона Российской Федерации "О налоговых органах Российской Федерации", п. 1 ст. 87 НК РФ, в соответствии с которыми результатом налогового контроля должно быть установление действительных налоговых обязательств налогоплательщика, налоговый орган не должен ограничиваться лишь формальным установлением сумм к доначислению, без выявления фактических оснований к уплате налога, поскольку это противоречит целям выездной налоговой проверки.

С учетом установленных выездным налоговым контролем в периоде, охваченном проверкой, излишней уплаты налогоплательщиком НДС в размере 545 725 руб., а также занижения возмещения НДС в сумме 392 619 руб. действительная сумма недоимки составила 515 165 руб. Остальные суммы не могли быть предъявлены налогоплательщику в качестве недоимки и участвовать в начислении штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, решение от 28.12.2009 N 15-23/51542 подлежит признанию недействительным в части начисления к уплате налога на добавленную стоимость за 2007 год в сумме, превышающей 515 165 руб.

ООО "ПММ", оспаривая суммы доначисления по НДС в полном объеме, определенных доводов о несогласии с выводами решения налогового органа в части завышения налоговых вычетов не приводит.

В ходе рассмотрения дела завышение налоговых вычетов в результате их неподтверждения на общую сумму 168 526 руб., в том числе: за май 2007 г. - 114 370 руб., за июль 2007 г. - 52 613 руб., за август 2007 г. - 1 543 руб. нашло подтверждение, в связи с чем оснований для признания решения недействительным в этой части судом не установлено.

При проверке доводов заявителя о необоснованном начислении штрафов по налогу на прибыль и НДС без учета имеющей у налогоплательщика переплаты этих налогов судом установлено, что на дату принятия оспариваемого решения у ООО "ПММ" числилась переплата по налогу на прибыль - 1 659 401 руб., по НДС - 275 989 руб., что подтверждается выписками из лицевого счета налогоплательщика и балансом расчетов по состоянию на 28.12.2009.

Факты переплаты в ходе рассмотрения дела налоговым органом не оспаривались. Вместе с тем налоговый орган считает, что в соответствии со ст. 122 НК РФ действия налогоплательщика по неуплате налога образуют состав правонарушения в тех налоговых периодах, в которых они были совершены, в связи с чем суммы штрафов по налогу на прибыль и НДС были начислены без учета имевшейся у налогоплательщика сумм переплат.

Согласно п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Инспекция ФНС в обоснование своей позиции сослалась на разъяснения, изложенные в пункте 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

В частности, Пленум Высшего Арбитражного суда РФ в указанном пункте разъясняет следующее.

При применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.

Из данного разъяснения Пленума ВАС РФ, следует, что положения статьи 122 НК РФ при начислении суммы штрафа применяются в отношении фактически выявленной задолженности (недоимки) перед соответствующим бюджетом по конкретном виду налога.

Из соответствующих положений НК РФ следует, что недоимка по налогу может быть установлена налоговыми органами как при проведении камеральной, так и выездной налоговых проверок.

В рассматриваемом случае недоимка по налогу на прибыль и НДС установлена актом выездной налоговой проверки. На момент установления недоимки и на дату принятия решения у налогоплательщика имелись переплаты этих налогов, суммы которой не оспариваются налоговым органом.

С учетом изложенного суд считает неправильным исчисление штрафа исходя из общей суммы выявленной недоимки без учета имевшихся у налогоплательщика переплат, частично покрывающих выявленную сумму недоимки на дату принятия решения, поскольку это противоречит положению п. 1 ст. 122 НК РФ и соответствующим разъяснениям пункта 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5.

Кроме того судом установлено, что при привлечении ООО "ПММ" к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, налоговым органом не были установлены и учтены обстоятельства, смягчающие ответственность Общества за совершенное правонарушение.

Подпункт 4 пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса РФ устанавливает, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В статье 112 Налогового Кодекса РФ указаны обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. При этом из содержания подпункта 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса РФ следует, что приведенный в данной норме перечень смягчающих ответственность обстоятельств не является исчерпывающим.

Пункт 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ предусматривает, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Согласно пункту 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового Кодекса РФ.

Вышеуказанные положения Налогового кодекса НК РФ не были соблюдены налоговым органом при привлечении ООО "ПММ" к налоговой ответственности.

Вместе с тем судом установлено, что ООО "ПММ" осуществляет государственно значимую деятельность по выполнению строительных заказов на объектах Министерства обороны РФ; на дату принятия оспариваемого решения у Общества имелась переплата по налогу на прибыль и НДС в общей сумме около 2 млн руб.; ранее ООО "ПММ" к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, не привлекалось.

Данные обстоятельства суд признает обстоятельствами, смягчающими ответственность ООО "ПММ" за совершение налогового правонарушения и считает, что сумма штрафа подлежит уменьшению по налогу на прибыль - до 30 000 руб., по налогу на добавленную стоимость - до 20 000 руб.

Таким образом, решение ИФНС России по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края от 28.12.2009 N 15-23/51542 подлежит признанию недействительным в части начисления к уплате налога на прибыль в сумме 664 350 руб., начисления на эту сумму налога соответствующих пеней; начисления налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей 515 165 руб.; начисления пени на сумму налога на добавленную стоимость в размере 1 601 319 руб.; привлечения ООО "ПММ" к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, по налогу на прибыль - в сумме, превышающей 30 000 руб., по налогу на добавленную стоимость - в сумме, превышающей 20 000 руб.

В остальной части заявление ООО "ПММ" суд признает подлежащим оставлению без удовлетворения.

При принятии заявления по данному делу к производству суда заявителю была предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины. В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины в бюджет, в связи с чем государственная пошлина взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд решил :

уточненное заявление удовлетворить частично.

Решение ИФНС России по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края от 28.12.2009 N 15-23/51542 о привлечении Общества с ограниченной ответственностью "Передвижная малая мехколонна" к ответственности за совершение налогового правонарушения признать недействительным в части начислений к уплате:

- налога на прибыль в сумме 664 350 руб., начисления на эту сумму налога соответствующих пеней;

- налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей 515 165 руб.;

- пени на сумму налога на добавленную стоимость в размере 1 601 319 руб.;

- привлечения ООО "ПММ" к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, по налогу на прибыль - в сумме, превышающей 30 000 руб., по налогу на добавленную стоимость - в сумме, превышающей 20 000 руб.

Обязать Инспекцию ФНС России по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края устранить допущенные нарушения закона, прав и интересов Общества с ограниченной ответственностью "Передвижная малая мехколонна", допущенных при принятии решения от 28.12.2009 N 15-23/51542.

В остальной части заявление оставить без удовлетворения.

С даты вступления настоящего решения в законную силу отменить обеспечительные меры, принятые определением суда от 09.07.2010 в виде приостановления в части действия решения ИФНС России по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края от 28.12.2009 N 15-23/51542 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решение может быть обжаловано в месячный срок в Шестой арбитражный апелляционный суд, в двухмесячный срок после вступления в законную силу - в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Хабаровского края.