Вопрос: Может ли организация при исчислении налога на прибыль отнести к расходам на оплату труда затраты на оплату страховой премии по договору добровольного медицинского страхования, если в коллективном договоре и (или) трудовых договорах с работниками будет зафиксировано право работодателя по своему выбору определять круг лиц, подлежащих такому страхованию? Будут ли признаваться в налоге на прибыль взносы по договорам добровольного личного страхования работников, если список застрахованных лиц изменился в течение года? (Журнал "Экономическое обозрение Дальневосточного региона", N 10 (142), октябрь 2011 г.)

Вопрос: Наша организация заключила договор добровольного медицинского страхования работников на один год. Оплата осуществляется сразу после заключения договора разовым платежом по всем застрахованным работникам. Может ли организация при исчислении налога на прибыль отнести к расходам на оплату труда затраты на оплату страховой премии по договору добровольного медицинского страхования, если в коллективном договоре и (или) трудовых договорах с работниками будет зафиксировано право работодателя по своему выбору определять круг лиц, подлежащих такому страхованию?

Будут ли признаваться в налоге на прибыль взносы по договорам добровольного личного страхования работников, если список застрахованных лиц изменился в течение года?

Рассмотрим сначала отражение расходов по добровольному медицинскому страхованию в бухгалтерском учете.

Согласно пп. 4, 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы по добровольному медицинскому страхованию работников относятся к расходам по обычным видам деятельности.

Приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. N 3" внесены изменения в п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение), которые вступили в действие с 01.01.2011.

С 01.01.2011 п. 65 Положения установлено, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

То есть затраты, относящиеся к будущим периодам, теперь расцениваются как активы, которые подлежат учету в соответствии со специальными правилами.

При этом специальный порядок учета расходов по договорам страхования нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету не установлен.

Учитывая, что страховая премия уплачивается за весь срок страхования единовременно (при заключении договора), а срок действия договора страхования - один год, то с 01.01.2011 сумма страховой премии в бухгалтерском учете может учитываться в составе расходов по обычным видам деятельности единовременно.

В соответствии с п. 16 ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результат конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Вместе с тем обращаем внимание на п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (далее - ПБУ 1/2008). В нем сказано, что если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также международных стандартов финансовой отчетности.

Считаем, что свою позицию в отношении состава активов или дебиторской задолженности организация должна выразить в учетной политике.

В случае, если изменения, внесенные в учетную политику, оказывают существенное влияние на финансовое положение организации и на финансовые результаты ее деятельности, обязательно применение п. 15 ПБУ 1/2008, который предусматривает ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики.

В целях налогообложения прибыли следует исходить из следующего.

В абзаце 5 п. 16 ст. 255 НК РФ указано, что расходами признаются страховые взносы по договорам добровольного личного страхования, заключенным на срок не менее года.

Как следует из абзаца 8 п. 16 ст. 255 НК РФ, при изменении существенных условий договора страхования жизни, договора добровольного пенсионного страхования и (или) договора негосударственного пенсионного обеспечения взносы работодателя, ранее включенные в состав расходов, облагаются налогом на прибыль с момента изменения условий. Упоминания о договорах добровольного личного страхования данное правило не содержит.

В соответствии с п. 1 ст. 934 ГК РФ по договору личного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию), уплачиваемую другой стороной (страхователем), выплатить единовременно или выплачивать периодически обусловленную договором сумму (страховую сумму) в случае причинения вреда жизни или здоровью самого страхователя или другого названного в договоре гражданина (застрахованного лица), достижения им определенного возраста или наступления в его жизни иного предусмотренного договором события (страхового случая).

В случае заключения к основному договору дополнительного соглашения, условиями которого предусмотрено включение в основной договор новых работников организации-работодателя, расходы в виде дополнительных сумм платежей (взносов) по договору добровольного личного страхования работников, по нашему мнению, могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

При этом должны быть соблюдены все существенные условия договора добровольного личного страхования работников.

Положениями ст. 942 ГК РФ установлены существенные условия договора страхования. Согласно п. 2 ст. 942 ГК РФ при заключении договора личного страхования между страхователем и страховщиком должно быть достигнуто соглашение:

- о застрахованном лице;

- о характере события, на случай наступления которого в жизни застрахованного лица осуществляется страхование (страхового случая);

- о размере страховой суммы;

- о сроке действия договора.

Следовательно, при заключении договора добровольного медицинского страхования работодателю необходимо указать, в том числе, застрахованных лиц.

При этом согласно п. 2 ст. 955 ГК РФ застрахованное лицо, названное в договоре личного страхования, может быть заменено страхователем другим лицом с согласия самого застрахованного лица и страховщика, для этого со страховой компанией заключается дополнительное соглашение к договору страхования, а сам договор продолжает действовать.

С учетом вышеизложенного, если договор добровольного личного страхования предусматривает возможность изменения состава застрахованных лиц (в частности, в результате их увольнения, приема на работу) и действует не менее года и если существенные условия договора (срок, количество застрахованных лиц и т.п.) не изменились, то расходы по такому договору могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

М.А. Дмитриева,

аудитор ЗАО "Аудит-Центр"