Вопрос: Работник обследовался и сдал кровь в свой выходной день. Следующий день (дополнительный день отдыха) у него тоже выходной. У работника сменный график работы. Из какого расчета производить расчет среднего заработка работнику: из расчета 8 или 12 часов? Какие документы подтверждают сдачу крови? Следует ли исчислять страховые платежи и удерживать НДФЛ (в соответствии со ст. 217 НК РФ) с сумм среднего заработка за донорские дни? (Журнал "Экономическое обозрение Дальневосточного региона", N 6 (150), июнь 2012 г.)

Вопрос: Работник обследовался и сдал кровь в свой выходной день. Следующий день (дополнительный день отдыха) у него тоже выходной. У работника сменный график работы. Из какого расчета производить расчет среднего заработка работнику: из расчета 8 или 12 часов? Какие документы подтверждают сдачу крови? Следует ли исчислять страховые платежи и удерживать НДФЛ (в соответствии со ст. 217 НК РФ) с сумм среднего заработка за донорские дни?

День сдачи крови и дополнительный день отдыха работника со сменным графиком (например: 2 дня по 12 часов через 2 дня) оплачиваются из расчета среднего заработка (среднечасовой заработок, умноженный на количество рабочих часов в смене, - 12).

В соответствии с ч. 3 ст. 186 Трудового кодекса РФ в случае сдачи крови и ее компонентов в период ежегодного оплачиваемого отпуска, в выходной или нерабочий праздничный день работнику по его желанию предоставляется другой день отдыха.

После каждого дня сдачи крови работнику предоставляется дополнительный день отдыха. По желанию работника дополнительный день отдыха может быть присоединен к ежегодному оплачиваемому отпуску или использован в другое время в течение года после дня сдачи крови и ее компонентов (ч. 4 ст. 186 ТК РФ).

Согласно ст. 186 ТК РФ при сдаче крови работодатель сохраняет за работником его средний заработок за дни сдачи и предоставленные в связи с этим дни отдыха.

Особенности порядка исчисления средней заработной платы установлены ст. 139 ТК РФ. По общему правилу средний заработок исчисляется за 12 календарных месяцев, предшествующих моменту выплаты. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно).

Обратите внимание на то, что в коллективном договоре, локальном нормативном акте могут быть предусмотрены и иные периоды для расчета средней заработной платы, если это не ухудшает положение работников (ч. 6 ст. 139 ТК РФ).

Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922 "Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы" утверждено Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы (далее - Положение), которым установлены особенности порядка исчисления средней заработной платы (среднего заработка) для всех случаев определения ее размера, предусмотренных ТК РФ (далее - средний заработок).

В соответствии с п. 13 Положения при определении среднего заработка работника, которому, как в вашем случае, установлен суммированный учет рабочего времени, кроме случаев определения среднего заработка для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска, используется средний часовой заработок.

Средний часовой заработок исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за отработанные часы в расчетном периоде, включая премии и вознаграждения, учитываемые в соответствии с п. 15 Положения, на количество часов, фактически отработанных в этот период.

Средний заработок определяется путем умножения среднего часового заработка на количество рабочих часов по графику работника в периоде, подлежащем оплате.

Таким образом, работнику положено 2 оплачиваемых дня отдыха (1 день - за день сдачи крови и 1 день - дополнительный день отдыха). Размер среднего заработка за день сдачи крови, а также за дополнительный день отдыха определяется путем умножения среднего заработка на количество рабочих часов в смене, в вашем случае - 12 часов.

Прохождение медицинского обследования, связанного со сдачей крови (ее компонентов), и сдача крови (ее компонентов), согласно Порядку медицинского обследования донора крови и ее компонентов, утвержденному приказом Минздрава России от 14.09.2001 N 364, должно быть подтверждено справками по формам N 401/у и N 402/у. Эти справки предъявляются работником работодателю и являются основанием для предоставления гарантий и компенсаций, предусмотренных трудовым законодательством.

Формы справок утверждены приказом Минздрава СССР от 07.08.1985 N 1055 "Об утверждении форм первичной медицинской документации для учреждений службы крови".

В отношении страховых взносов на суммы среднего заработка, начисленные работникам-донорам за дни сдачи крови, и предоставляемых в связи с этим дней отдыха отмечаем следующее. До 2011 года выплаты в размере среднего заработка в пользу работников-доноров за дни сдачи крови и отдыха после ее сдачи не признавались объектом обложения страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды. Основанием являлась действующая до 2011 года редакция ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования", объектом обложения страховыми взносами признавались только выплаты, прямо определенные трудовым договором.

С 01.01.2011 редакция ст. 7 Закона N 212-ФЗ была изменена. Объектом обложения страховыми взносами стали признаваться все выплаты, производимые организациями своим работникам в рамках трудовых отношений, в том числе суммы среднего заработка, выплачиваемые организацией в соответствии с законодательством РФ работникам-донорам за дни сдачи крови и предоставляемые в связи с этим дни отдыха.

Позиция о необходимости обложения страховыми взносами данных выплат подтверждается Минздравсоцразвития России. Свою позицию Минздравсоцразвития России также аргументирует, в частности, тем, что с 01.01.2011 изменилась редакция ст. 7 Закона N 212-ФЗ: до 01.01.2011 ст. 7 Закона N 212-ФЗ предусматривалось, что объектом обложения страховыми взносами являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками взносов по трудовым договорам. После 01.01.2011 объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и вознаграждения, начисляемые плательщиками взносов в рамках трудовых отношений.

Противоположную позицию, по всей видимости, придется отстаивать в судебном порядке. Что касается судебной практики, то, например, ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 08.06.2011 по делу N А27-15167/2010, в частности, признал, что суммы среднего заработка, выплачиваемые организацией работникам-донорам за дни сдачи крови и предоставленные в соответствии с трудовым законодательством дни отдыха, перечисляются вне рамок каких-либо соглашений между работником и работодателем по поводу осуществления трудовой деятельности и социального обеспечения. Оплата донорских дней не является оплатой труда и оплатой за произведенные работником трудовые результаты. При таких обстоятельствах суд установил, что данные выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды. Подобного мнения придерживается также, например, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 20.01.2011 по делу N А21-2952/2010. Однако указанные суды принимали обозначенную позицию применительно к правоотношениям, возникшим до 2011 года (до вступления в силу Федерального закона от 28.11.2011 N 339-ФЗ, изменившего редакцию ст. 7 Закона N 212-ФЗ). Судебная практика по данному вопросу с учетом редакции ст. 7 Закона N 212-ФЗ, действующей с 2011 года, к настоящему времени еще не сложилась.

Подлежат ли обложению НДФЛ суммы среднего заработка, выплачиваемые организацией работникам-донорам за дни сдачи крови и дополнительный выходной день в соответствии с трудовым законодательством?

В соответствии со ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

Доходы, не подлежащие налогообложению, перечислены в п. 4 ст. 217 НК РФ, в том числе перечислены вознаграждения донорам за сданную кровь. Выплата работодателем донору среднего заработка таким вознаграждением не является, поэтому применить к ней положения данного пункта нельзя.

Нельзя применить и п. 3 ст. 217 НК РФ, так как данная норма содержит перечень видов компенсационных выплат, установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления, которые не подлежат обложению НДФЛ. Этот перечень является закрытым.

Таким образом, суммы среднего заработка, выплачиваемые работникам-донорам за дни сдачи крови и дополнительный выходной день, в соответствии с трудовым законодательством облагаются НДФЛ на общих основаниях (см. письма Минфина России от 06.07.2009 N 03-04-05-01/530, от 05.05.2009 N 03-04-06-01/110).

аудитор ЗАО "Аудит-Центр"

Н.Б. Лопатина