О составлении и выставлении корректировочного счета-фактуры (О.И. Романова, "Налоговый Вестник Оренбургской области", N 10, октябрь 2011 г.)

О составлении и выставлении корректировочного счета-фактуры

П. 16 и 17 ст. 2 Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательные акты РФ о налогах и сборах" (далее - Федеральный закон N 245-ФЗ) внесены изменения и дополнения в ст. 168 и 169 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс), согласно которым введено новое понятие "корректировочный счет-фактура" и новый порядок его составления и выставления.

П. 8, 18 - 20 ст. 2 Федерального закона N 245-ФЗ внесены изменения и дополнения в ст. 154, 170, 171 и 172 Кодекса, согласно которым установлен порядок исчисления налоговой базы, применения налоговых вычетов и восстановления налога, ранее заявленного к вычету, при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Согласно п. 1 ст. 4 Федерального закона N 245-ФЗ данный Федеральный закон вступает в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением положений, для которых данной статьей установлены иные сроки вступления их в силу.

Федеральный закон N 245-ФЗ опубликован в "Российской газете" N 159, 22.07.2011, в связи с чем п. 8 и 16 - 20 ст. 2 Федерального закона N 245-ФЗ вступают в силу с 1 октября 2011 г.

По вопросу составления и выставления с 1 октября 2011 г. корректировочного счета-фактуры необходимо учитывать следующее.

Согласно абзацу третьему п. 3 ст. 168 Кодекса при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 Кодекса.

Т.о., корректировочный счет-фактура составляется продавцом и выставляется покупателю не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документа (договора, соглашения, иного первичного документа) на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, подтверждающего согласие покупателя (факт уведомления покупателя).

Учитывая изложенное, составление корректировочных счетов-фактур осуществляется на основании составленного начиная с 1 октября 2011 г. соответствующего первичного документа, согласно которому изменяется стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

До введения в действие постановления Правительства РФ, утверждающего на основании п. 8 ст. 169 Кодекса форму счета-фактуры (в т.ч. корректировочного) и порядок его заполнения, форму и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, Федеральная налоговая служба рекомендует применять корректировочный счет-фактуру по форме, указанной в приложении N 1. При этом в приложении N 2 приведен рекомендуемый порядок заполнения корректировочного счета-фактуры.

О.И. Романова,

начальник отдела налогообложения юридических лиц

Приложение N 1
к письму ФНС России
от 28 сентября 2011 г. N ЕД-4-3/15927@

Рекомендуемая форма корректировочного счета-фактуры и порядок его заполнения

КОРРЕКТИРОВОЧНЫЙ СЧЕТ-ФАКТУРА N _________ от "____________"(1)

       к СЧЕТУ-ФАКТУРЕ N ___ от "________"(1.1)

  Продавец ___________________________________________________ (2)

  Адрес ______________________________________________________ (2а)

  ИНН/КПП продавца ___________________________________________ (2б)

  Покупатель _________________________________________________ (3)

  Адрес ______________________________________________________ (3a)

  ИНН/КПП покупателя _________________________________________ (3б)

Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права

Единица измерения

Количество

Цена (тариф) за единицу измерения

Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего без налога

В том числе акциз

Налоговая ставка

Сумма налога

Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего с учетом налога

до изменения

после изменения

до изменения

после изменения

до изменения

после изменения

разница

до изменения

после изменения

разница

до изменения

после изменения

Разница

до изменения

после изменения

разница

к уменьшению

к доплате

к уменьшению

к доплате

к уменьшению

к доплате

к уменьшению

к доплате

1

2

3

3а

4

4а

5

5а

5б

5в

6

6а

6б

6в

7

8

8а

8б

8в

9

9а

9б

9в

Итого по корректировочному счету-фактуре

Х

Х

Х

Х

Х

Х

Х

Руководитель организации ______________ ___________           Главный бухгалтер ___________ ___________

                            (подпись)     (ф.и.о.)                                (подпись)  (ф.и.о.)

Индивидуальный предприниматель ____________________ ______________________________________________________

                               (подпись)   (ф.и.о.) (реквизиты свидетельства о государственной регистрации

                                                                 Индивидуального предпринимателя)

Приложение N 2
к письму ФНС России
от 28 сентября 2011 г. N ЕД-4-3/15927R

Рекомендуемый порядок заполнения корректировочного счета-фактуры

В корректировочном счете-фактуре следует указывать:

в строке 1 - порядковый номер корректировочного счета-фактуры и дата составления корректировочного счета-фактуры. Порядковый номер корректировочному счету-фактуре присваивается в соответствии с общей хронологией присвоения порядковых номеров счетам-фактурам;

в строке 1.1 - номер и дата счета-фактуры, к которому составляется корректировочный счет-фактура;

в строке 2 - полное или сокращенное наименование продавца, которое указано в счете-фактуре, к которому составляется корректировочный счет-фактура;

в строке 2а - место нахождения продавца, которое указано в счете-фактуре, к которому составляется корректировочный счет-фактура;

в строке 2б - идентификационный номер и код причины постановки на учет налогоплательщика-продавца, которые указаны в счете-фактуре, к которому составляется корректировочный счет-фактура;

в строке 3 - полное или сокращенное наименование покупателя, которое указано в счете-фактуре, к которому составляется корректировочный счет-фактура;

в строке 3а - место нахождения покупателя, которое указано в счете-фактуре, к которому составляется корректировочный счет-фактура;

в строке 3б - идентификационный номер и код причины поставки на учет налогоплательщика-покупателя, которые указаны в счете-фактуре, к которому составляется корректировочный счет-фактура.

В графах 1 - 9, 3а - 6а, 8а, 9а, 5б, 6б, 8б, 9б, 5в, 6в, 8в, 9в, указываются следующие сведения:

в графе 1 - наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, которое указано в графе 1 счета-фактуры, к которому составляется корректировочный счет-фактура, в отношении тех товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема);

в графе 2 - единица измерения, указанная в графе 2 счета-фактуры, к которому составляется корректировочный счет-фактура, в отношении тех товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема);

в графе 3 - количество (объем) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, которые указаны в графе 3 счета-фактуры, к которому составляется корректировочный счет-фактура, в отношении тех товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема);

в графе 3а - количество (объем) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в отношении тех товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема), после уточнения их количества (объема). В случае, если количество (объем) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав по счету-фактуре, к которому составляется корректировочный счет-фактура, не изменялось, то в эту графу переносится показатель из графы 3 корректировочного счета-фактуры;

в графе 4 - цена (тариф) товара (выполненной работы, оказанной услуги), переданного имущественного права за единицу измерения, указанная в графе 4 счета-фактуры, к которому составлен корректировочный счет-фактура, в отношении тех товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема);

в графе 4а - цена (тариф) поставленного (отгруженного) товара (выполненной работы, оказанной услуги), переданного имущественного права (в отношении которых осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества, объема) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета налога на добавленную стоимость после ее изменения. В случае если цена (тариф) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за единицу измерения по счету-фактуре, к которому составляется корректировочный счет-фактура, не изменялась, то в эту графу переносится показатель из графы 4 корректировочного счета-фактуры;

в графе 5 - стоимость всего количества поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без налога, указанная в графе 5 счета-фактуры, к которому составлен корректировочный счет-фактура, в отношении тех товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема).

в графе 5а - стоимость всего количества поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без налога, в отношении тех товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема), после изменения цены (тарифа) и (или) количества (объема);

в графе 5б - разница, возникшая в результате уменьшения стоимости поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без налога после изменения цены (тарифа) и (или) количества (объема). Данный показатель рассчитывается как разница показателей 5 и 5а (из графы 5 вычитается графа 5а). Данный показатель, имеющий положительное значение, указывается в корректировочном счете-фактуре с положительным значением;

в графе 5в - разница, возникшая в результате увеличения стоимости поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без налога после изменения цены (тарифа) и (или) количества (объема). Данный показатель рассчитывается как разница показателей 5 и 5а (из графы 5 вычитается графа 5а). Данный показатель, имеющий отрицательное значение, указывается в корректировочном счете-фактуре с положительным значением;

в графе 6 - сумма акциза по подакцизным товарам, указанная в графе 6 счета-фактуры, к которому составлен корректировочный счет-фактура в отношении тех товаров, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема). При отсутствии показателя в графе 6 счета-фактуры, к которому составлен корректировочный счет-фактура, в этой графе указываются слова "Без акциза";

в графе 6а - сумма акциза по подакцизным товарам в отношении тех товаров, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема), после изменения цены или количества (объема). При отсутствии показателя в графе 6 счета-фактуры, к которому составлен корректировочный счет-фактура, в этой графе указываются слова "Без акциза";

в графе 6б - разница, возникшая в результате уменьшения суммы акциза. Данный показатель рассчитывается как разница показателей 6 и 6а (из графы 6 вычитается графа 6а). Данный показатель, имеющий положительное значение, указывается в корректировочном счете-фактуре с положительным значением;

в графе 6в - разница, возникшая в результате увеличения суммы акциза. Данный показатель рассчитывается как разница показателей 6 и 6а (из графы 6 вычитается графа 6а). Данный показатель, имеющий отрицательное значение, указывается в корректировочном счете-фактуре с положительным значением;

в графе 7 - налоговая ставка, указанная в графе 7 счета-фактуры, к которому составлен корректировочный счет-фактура, в отношении тех товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема). По операциям, перечисленным в пункте 5 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, при изменении их стоимости (в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества, объема) в этой графе указываются слова "Без налога (НДС)";

в графе 8 - сумма налога на добавленную стоимость, указанная в графе 8 счета-фактуры, к которому составлен корректировочный счет-фактура, в отношении тех товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема). По операциям, перечисленным в пункте 5 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, при изменении их стоимости (в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества, объема) в этой графе указываются слова "Без налога (НДС)";

в графе 8а - сумма налога на добавленную стоимость, предъявляемая покупателю товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав при их реализации, в отношении тех товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема), после изменения цены (тарифа) и (или) количества (объема). По операциям, перечисленным в пункте 5 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, при изменении их стоимости (в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества, объема) в этой графе указываются слова "Без налога (НДС)";

в графе 8б - разница, возникшая в результате уменьшения суммы предъявленного налога после изменения цены (тарифа) и (или) количества (объема). Данный показатель рассчитывается как разница показателей 8 и 8а (из графы 8 вычитается графа 8а). Данный показатель, имеющий положительное значение, указывается в корректировочном счете-фактуре с положительным значением. По операциям, перечисленным в пункте 5 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, эта графа не заполняется;

в графе 8в - разница, возникшая в результате увеличения суммы предъявленного налога после изменения цены (тарифа) и (или) количества (объема). Данный показатель рассчитывается как разница показателей 8 и 8а (из графы 8 вычитается графа 8а). Данный показатель, имеющий отрицательное значение, указывается в корректировочном счете-фактуре с положительным значением. По операциям, перечисленным в пункте 5 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, эта графа не заполняется;

в графе 9 - стоимость всего количества поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы налога, указанная в графе 9 счета-фактуры, к которому составлен корректировочный счет-фактура, в отношении тех товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема). По операциям, перечисленным в пункте 5 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, при изменении их стоимости (в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества, объема) в графу 9 переносится показатель из графы 5 корректировочного счета-фактуры;

в графе 9а - стоимость всего количества поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы налога в отношении тех товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым осуществляется изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема), после изменения цены (тарифа) и (или) количества (объема). По операциям, перечисленным в пункте 5 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, при изменении их стоимости (в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества, объема) в графу 9а переносится показатель из графы 5а корректировочного счета-фактуры;

в графе 9б - разница, возникшая в результате уменьшения стоимости поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы налога, после изменения цены (тарифа) и (или) количества (объема). Данный показатель рассчитывается как разница показателей 9 и 9а (из графы 9 вычитается графа 9а). Данный показатель, имеющий положительное значение, указывается в корректировочном счете-фактуре с положительным значением. По операциям, перечисленным в пункте 5 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, при изменении их стоимости (в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества, объема) в графу 9б переносится показатель из графы 5б корректировочного счета-фактуры;

в графе 9в - разница, возникшая в результате увеличения стоимости поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы налога, после изменения цены (тарифа) и (или) количества (объема). Данный показатель рассчитывается как разница показателей 9 и 9а (из графы 9 вычитается графа 9а). Данный показатель, имеющий отрицательное значение, указывается в корректировочном счете-фактуре с положительным значением. По операциям, перечисленным в пункте 5 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, при изменении их стоимости (в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества, объема) в графу 9в переносится показатель из графы 5в корректировочного счета-фактуры.

По строке "Итого по корректировочному счету-фактуре" в графах 5б, 5в, 8б, 8в, 9б и 9в подводятся итоги, которые учитываются при составлении книги покупок, книги продаж, дополнительных листов к книге покупок и книге продаж.

Необходимые исправления в корректировочные счета-фактуры вносятся продавцом в порядке, аналогичном порядку, установленному пунктом 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914.

При составлении корректировочных счетов-фактур изменять показатели (цена, количество, стоимость с учетом и без учета налога, сумма НДС, акциз) после изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) в основном счете-фактуре, к которому составлен корректировочный счет-фактура, не следует.

"Налоговый вестник Оренбургской области", N 10, октябрь 2011 г.