Налогообложение имущества физических лиц (А. Трофимов, "Вестник "Налоги", N 3, март 2010 г.)

Налогообложение имущества физических лиц

Общие положения

Налог на имущество физических лиц отнесен п. 2 ст. 15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) к местным налогам. В отличие от всех иных налогов и сборов, предусмотренных ст.ст. 12 - 15 НК РФ, обложение данным налогом регулируется в настоящее время не соответствующей главой части второй НК РФ, а Законом РФ от 09.12.1991 N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц" (далее - Закон N 2003-1), который введен в действие с 1 января 1992 г.

Плательщики налога на имущество физических лиц

В соответствии с п. 1 ст. 1 Закона N 2003-1 плательщиками налогов на имущество физических лиц признаются физические лица - собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения. Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ для целей Кодекса под физическими лицами понимаются граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства. Однако порядок обложения данным налогом иностранных граждан не должен противоречить международным договорам об избежании двойного налогообложения, заключенным между Российской Федерацией и страной резидентства иностранного гражданина, поскольку в соответствии со ст. 7 НК РФ нормы международных договоров имеют приоритет над нормами настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним нормативно-правовых актов о налогах. Однако в большинстве таких международных договоров указано, что иностранный гражданин, владеющий имуществом на территории Российской Федерации, может облагаться налогом на имущество физических лиц в Российской Федерации.

Поскольку согласно Закону N 2003-1 плательщиками могут быть все граждане РФ, которые имеют в собственности имущество, на практике возникают ситуации, при которых собственником либо одним из собственников имущества являются несовершеннолетние, недееспособные граждане или граждане, ограниченные в дееспособности.

В этих случаях исполнение обязанности по уплате налога в отношении имущества возлагается на законных представителей налогоплательщика - физических лиц, которыми согласно п. 2 ст. 27 НК РФ признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации. Таковыми, в частности, являются:

- родители, усыновители или попечители несовершеннолетних в возрасте от 14 до 18 лет (ст.ст. 26 и 33 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ));

- родители, усыновители или опекуны малолетних, то есть несовершеннолетних, не достигших 14 лет (ст.ст. 28 и 32 ГК РФ);

- опекуны граждан, признанных судом недееспособными вследствие психического расстройства (ст. 32 ГК РФ);

- попечители граждан, ограниченных судом в дееспособности вследствие злоупотребления спиртными напитками или наркотическими средствами (ст. 33 ГК РФ).

На основании п. 1 ст. 64 Семейного кодекса Российской Федерации родители являются законными представителями своих детей и выступают в защиту их прав и интересов в отношениях с любыми физическими и юридическими лицами, в том числе в судах, без специальных полномочий.

Льготы по уплате налога на имущество физических лиц

Список категорий граждан, имеющих право на льготу в виде освобождения от уплаты налога на имущество физических лиц, приведен в ст. 4 Закона N 2003-1, в число которых входят пенсионеры, военнослужащие, участвовавшие в боевых действиях либо прослужившие в Вооруженных Силах более 20 лет, инвалиды I и II групп, Герои Российской Федерации и Герои Советского Союза, а также иные категории лиц, имеющих право на льготы.

При этом лица, имеющие право на льготу по данному налогу в соответствии со ст. 4 Закона N 2003-1, обязаны самостоятельно представить необходимые документы в налоговые органы. В случае несвоевременного обращения за предоставлением льготы по уплате налогов перерасчет суммы налога производится не более чем за три года по письменному заявлению плательщика (п.п. 4, 7 ст. 5 Закона N 2003-1).

Кроме того, от уплаты данного налога освобождены индивидуальные предприниматели, применяющие один из специальных режимов налогообложения. В соответствии со ст. 346.1 НК РФ индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками единого сельскохозяйственного налога, освобождаются от обязанности по уплате налога на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности. Аналогичным образом от уплаты налога на имущество физических лиц освобождаются индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения (п. 3 ст. 346.11 НК РФ) и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Однако в данных случаях речь также идет не обо всем имуществе, а только о том, которое используется для предпринимательской деятельности.

Определение объекта налогообложения

В соответствии с п. 2 ст. 1 Закона N 2003-1, если имущество, признаваемое объектом налогообложения, находится в общей долевой собственности нескольких физических лиц, налогоплательщиком в отношении этого имущества признается каждое из этих физических лиц соразмерно его доле в этом имуществе. В аналогичном порядке определяются налогоплательщики, если такое имущество находится в общей долевой собственности физических лиц и организаций.

Согласно п. 3 ст. 244 ГК РФ общая собственность на имущество является долевой, за исключением случаев, когда законом предусмотрено образование совместной собственности на это имущество, а именно: общая совместная собственность супругов и общая совместная собственность членов крестьянского (фермерского) хозяйства. В отношении определения долей в праве общей долевой собственности в ст. 245 ГК РФ установлено следующее:

- если доли участников долевой собственности не могут быть определены на основании закона и не установлены соглашением всех ее участников, доли считаются равными (п. 1 ст. 245 ГК РФ);

- соглашением всех участников долевой собственности может быть установлен порядок определения и изменения их долей в зависимости от вклада каждого из них в образование и приращение общего имущества (п. 2 ст. 245 ГК РФ).

Что касается случаев, когда имущество, признаваемое объектом налогообложения, находится в общей совместной собственности нескольких физических лиц, то в соответствии с п. 3 ст. 1 Закона N 2003-1 эти физические лица несут равную ответственность по исполнению налогового обязательства.

В п. 3 ст. 1 Закона N 2003-1 также предусмотрено, что физические лица, в чьей общей совместной собственности находится имущество, признаваемое объектом налогообложения, уплачивают налог на имущество физических лиц за часть инвентаризационной стоимости указанного имущества, пропорциональной числу собственников данного имущества.

Согласно ст. 2 Закона N 2003-1 объектами налогообложения являются жилые дома, квартиры, дачи, гаражи и иные строения, помещения и сооружения.

Поскольку в Российской Федерации в настоящее время распространена такая форма приобретения квартир, как участие в долевом строительстве, на практике нередко возникает вопрос: с какого момента собственник такой квартиры должен уплачивать налог на имущество физических лиц?

В письме Минфина России от 06.09.2005 N 03-06-01-05/10 разъяснено, что такая обязанность возникает у собственника только с момента государственной регистрации прав на соответствующее недвижимое имущество.

Ставки налога на имущество физических лиц

В соответствии со ст. 3 Закона N 2003-1 ставки налога на строения, помещения и сооружения устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости. Ставки налога на имущество физических лиц устанавливаются представительными органами местного самоуправления в следующих пределах:

Стоимость имущества	Ставка налога
До 300 тыс. руб.	До 0,1%
От 300 тыс. руб. до 500 тыс. руб.	От 0,1 до 0,3%
Свыше 500 тыс. руб.	От 0,3 до 2,0%

Налогообложение имущества физического лица, состоящего из нескольких строений (помещений)

Согласно письму ФНС России от 30.01.2007 N ШТ-6-21/54@, отсылающему также к разъяснениям, данным в п. 10 Инструкции МНС России от 02.11.1999 N 54, если у налогоплательщика в собственности имеется несколько строений, помещений и сооружений и они находятся на территории одного представительного органа местного самоуправления, который установил по всем объектам единую ставку налога на имущество физических лиц, то этот налог исчисляется с суммарной инвентаризационной стоимости всех этих объектов, а если у налогоплательщика в собственности имеются несколько строений, помещений и сооружений и они находятся на территории одного представительного органа местного самоуправления, который установил различные ставки налога в зависимости от типа их использования (жилого или нежилого назначения, использования для личных или коммерческих целей и т.д.) или иных критериев, то налог на имущество физических лиц исчисляется с суммарной инвентаризационной стоимости каждого типа объектов.

Исчисление и уплата налога на имущество физических лиц

Исчисление и уплата налога на имущество физических лиц производятся следующим образом:

- исчисление налога на имущество физических лиц осуществляется налоговыми органами (п. 1 ст. 5 Закона N 2003-1);

- налоговое уведомление об уплате налога на имущество физических лиц вручаются плательщикам налоговыми органами ежегодно не позднее 1 августа (п. 8 ст. 5 Закона N 2003-1);

- уплата налога производится владельцами имущества равными долями в два срока - не позднее 15 сентября и 15 ноября (п. 9 ст. 5 Закона N 2003-1).

Налогообложение имущества, которым собственник владел не весь налоговый период

В соответствии с п.п. 5, 6 ст. 5 Закона N 2003-1 по новым строениям, помещениям и сооружениям налог на имущество физических лиц уплачивается с начала года, следующего за их возведением или приобретением. В случае уничтожения, полного разрушения строения, помещения, сооружения взимание налога прекращается, начиная с месяца, в котором они были уничтожены или полностью разрушены. При переходе права собственности на строение, помещение, сооружение от одного собственника к другому в течение календарного года налог на имущество физических лиц уплачивается первоначальным собственником с 1 января этого года до начала того месяца, в котором он утратил право собственности на вышеуказанное имущество, а новым собственником - начиная с месяца, в котором у последнего возникло право собственности.

Что касается исчисления налога в отношении граждан, получивших имущество в порядке наследования, то в соответствии с п. 5 ст. 5 Закона N 2003-1 за строение, помещение и сооружение, перешедшее по наследству, налог на имущество физических лиц взимается с наследников с момента открытия наследства.

А. Трофимов

Советник государственной

гражданской службы РФ 2 класса