Исполнение обязанности по уплате налогов (Н. Ионкина, "Вестник "Налоги", N 9, сентябрь 2011 г.)

Исполнение обязанности по уплате налогов

Статья 57 Конституции Российской Федерации обязывает каждого платить законно установленные налоги и сборы. В порядке реализации данного требования статьей 45 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) устанавливается порядок исполнения обязанности по уплате налога.

Обязанность по уплате налога плательщик обязан исполнить самостоятельно, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. При этом нормы главы 4 "Представительство в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах" НК РФ допускают участие плательщика в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено НК РФ (п. 1 ст. 26).

Законными представителями плательщика-организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов (п. 1 ст. 27). Уполномоченным представителем признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное плательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах (п. 1 ст. 29). Уполномоченный представитель юридического лица осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством РФ (п. 3 ст. 29). Правила, предусмотренные гл. 4 НК РФ, распространяются на плательщиков сборов и налоговых агентов (п. 4 ст. 26).

Из п. 1 ст. 45 НК РФ во взаимосвязи с положениями его гл. 4 НК РФ вытекает, что по своему содержанию данная норма не препятствует участию плательщика в налоговых правоотношениях как лично, так и через представителя. Однако представитель должен обладать соответствующими полномочиями либо на основании закона или учредительных документов, либо в силу доверенности, выданной в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации. Кроме того, само представительство в налоговых правоотношениях означает совершение представителем действий от имени и за счет собственных средств налогоплательщика - представляемого лица. Следовательно, по правовому смыслу отношений по представительству, платежные документы на уплату налога должны исходить от плательщика и быть подписаны им самим, а уплата соответствующих сумм должна производиться за счет средств плательщика, находящихся в его свободном распоряжении, т.е. за счет его собственных средств.

Этот тезис вытекает также из положений п. 2 ст. 45 НК РФ, согласно которым обязанность по уплате налога считается исполненной плательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете плательщика, а при уплате налогов наличными - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления, либо организацию связи. Налог не признается уплаченным в случае отзыва плательщиком или возврата ему банком платежного поручения на перечисление суммы налога в бюджет, а также если на момент предъявления плательщиком в банк поручения на уплату налога он имеет иные неисполненные требования, предъявленные к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством РФ исполняются в первоочередном порядке, и плательщик не имеет достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований.

Таким образом, положения п.п. 1 и 2 ст. 45 НК РФ в их взаимосвязи свидетельствуют о том, что в целях надлежащего исполнения обязанности по уплате налога плательщик обязан самостоятельно, т.е. от своего имени и за счет своих собственных средств, уплатить соответствующую сумму налога в бюджет. При этом на факт признания обязанности по уплате налога исполненной не влияет то, в какой форме - безналичной или наличной - происходит уплата денежных средств; важно, чтобы из представленных платежных документов можно было четко установить, что соответствующая сумма налога уплачена именно этим плательщиком и именно за счет его собственных средств. Иное толкование понятия "самостоятельное исполнение налогоплательщиком своей обязанности по уплате налога" приводило бы к невозможности четко персонифицировать деньги, за счет которых производится уплата налога, и к недопустимому вмешательству третьих лиц в процесс уплаты налога плательщиком, что не только препятствовало бы результативному налоговому контролю за исполнением каждым плательщиком своей обязанности по уплате налога, но и создавало бы выгодную ситуацию для уклонения недобросовестных плательщиков от законной обязанности уплачивать налоги путем неотражения на своем банковском счете поступающих доходов.

Изложенное полностью распространяется на процесс перечисления налоговыми агентами сумм удержанных ими налогов в бюджет. Самостоятельность исполнения ими этой обязанности заключается в совершении действий по перечислению налогов в бюджет от своего имени и за счет тех денежных средств, которые ими были удержаны из сумм произведенных выплат.

В соответствии с пп. 1 п. 3 и пп. 4 п. 4 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной, если в поручении на его уплату правильно указаны номер счета Федерального казначейства и наименование банка получателя. Если в платежном поручении допущены ошибки, которые не повлекли неперечисления налога в бюджетную систему РФ, плательщик вправе обратиться в инспекцию с заявлением об уточнении платежа. В НК РФ прямо не указано, считается ли плательщик исполнившим обязанность по уплате налога, если платежное поручение содержит несоответствующий КБК. Согласно официальной позиции в такой ситуации плательщик вправе подать заявление об уточнении платежа в порядке п. 7 ст. 45 НК РФ.

Н. Ионкина

Советник государственной

гражданской службы РФ 2 класса