Вопрос: Каков порядок исчисления НДС при аренде муниципального имущества?

Ответ: Налоговыми агентами по НДС признаются лица, которые арендуют, покупают федеральное имущество, имущество субъектов РФ и (или) муниципальное имущество у органов государственной власти и управления и (или) органов местного самоуправления либо арендуют указанное имущество у казенных учреждений.

Для организаций, арендующих государственное или муниципальное имущество у казенных учреждений, обязанности налогового агента установлены с 1 января 2011 г.

Налоговыми агентами также признаются организации и индивидуальные предприниматели, которые применяют спецрежимы в виде упрощенной системы налогообложения (УСН), единого налога на вмененный доход (ЕНВД), единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН) или освобождены от уплаты НДС согласно ст. 145 Налогового Кодекса РФ (далее - НК РФ).

Обязанности налоговых агентов установлены п. 3 ст. 24 НК РФ.

Основная их обязанность состоит в правильном и своевременном исчислении, удержании из средств, выплачиваемых плательщикам, и перечислении в бюджеты налогов.

С 1 апреля 2011 г. объектом обложения по НДС не признается реализация на территории РФ государственного или муниципального имущества, не закрепленного за государственными или муниципальными предприятиями (учреждениями) и составляющего государственную или муниципальную казну, выкупаемого в порядке, установленном Федеральным законом от 22.07.2008 N 159-ФЗ. Данные изменения предусмотрены Федеральным законом от 28.12.2010 N 395-ФЗ и распространяются только на правоотношения, которые возникли с 1 апреля 2011 г.

Реализация (продажа) - это передача товара продавцом в собственность покупателю. Момент реализации имущества определяться днем регистрации перехода права собственности на него. Таким образом, если в документе, подтверждающем передачу права собственности, указана дата после 1 апреля 2011 г., то покупатель в качестве налогового агента не уплачивает НДС, поскольку объекта налогообложения не возникает. Таким документом является свидетельство о государственной регистрации прав. При этом не имеет значения, в какой период оплачивалась недвижимость.

Если право собственности на приобретенное государственное или муниципальное имущество перешло до 1 апреля 2011 г., то возникает объект обложения по НДС (реализация), значит налоговый агент при выплате дохода продавцу (в случае предоставления рассрочки платежа - при каждой выплате дохода) должен исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДС, даже если оплата производится после 01.04.2011.

Таким образом, если государственное (муниципальное) имущество приобретено до 1 апреля 2011 г., налоговый агент обязан исчислить уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС независимо от того, как и когда произведена оплата.

При аренде или выкупе государственного и муниципального имущества, арендатор должен выставить счет-фактуру от имени своего арендодателя (продавца). Счет-фактуру нужно выставить в течение пяти календарных дней, считая со дня предварительной оплаты или оплаты принятых на учет услуг по аренде или приобретенного имущества.

Заполняется счет-фактура по правилам, которые действуют для плательщиков НДС, но с учетом следующих особенностей:

- в строках 2 и 2а счета-фактуры указываются соответственно полное или сокращенное наименование и место нахождения продавца (арендодателя) согласно данным договора;

- в строке 2б - ИНН и КПП продавца (арендодателя) согласно данным договора аренды;

- в строке 5 - номер и дата платежно-расчетного документа, который подтверждает перечисление оплаты по договору.

Что касается порядка заполнения граф счета-фактуры, то согласно разъяснениям ФНС России он зависит от того, выставляется счет-фактура на сумму полной или частичной оплаты. В частности, при частичной оплате приобретаемых товаров (работ, услуг) в графах 2 - 4, 6, 10, 11 счета-фактуры ставятся прочерки. Если же счет-фактура выставляется при оплате товаров (работ, услуг) в полном размере, заполнить их нужно в общем порядке, который установлен п. 5 ст. 169 НК РФ.

Графы 5, 7 - 9 счета-фактуры в обоих случаях заполняются следующим образом:

- в графе 5 отражаются суммы произведенной по договору оплаты без учета НДС;

- в графе 7 указывается ставка налога 18/118;

- в графе 9 указывается сумма по договору с учетом НДС, которая должна быть равна суммарному итогу двух показателей:

1) показателя графы 5;

2) показателя, равного произведению величины графы 5 на ставку 18/118;

- в графе 8 указывается сумма налога, которая рассчитывается как произведение граф 7 и 9. Она должна соответствовать сумме налога, подлежащего уплате в бюджет налоговыми агентами.

Счет-фактура подписывается налоговым агентом: руководителем и главным бухгалтером организации или уполномоченными лицами либо индивидуальным предпринимателем. В случае обнаружения ошибок налоговый агент вправе их исправить. При этом он должен заверить исправления подписью руководителя либо уполномоченного лица и печатью организации - налогового агента.

ФНС России разъяснила, что в случае приобретения (аренды) государственного (муниципального) имущества, операции с которым не облагаются НДС, налоговому агенту следует составить счет-фактуру с пометкой "Без налога (НДС)".

Счет-фактура составляется в двух экземплярах, один экземпляр регистрируется в книге продаж, второй экземпляр регистрируется в книге покупок, но только после того, как возникнет право на налоговый вычет, т.е. когда исчисленный налог будет уплачен в бюджет.

Уплатить удержанный НДС нужно по месту своего нахождения в тот же срок, который установлен для плательщиков, т.е. равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за налоговым периодом, в котором оплата по договору (арендная плата) была перечислена, а сумма налога удержана.

Если услуги по аренде государственного или муниципального имущества приобретаются обособленными подразделениями организации, то НДС уплачивается головной организацией по месту учета в налоговом органе в качестве налогоплательщика.

Удержанный НДС, который уплачен в бюджет, можно принять к вычету, при следующих условиях:

1) организация или индивидуальный предприниматель состоит на учете в налоговых органах и является плательщиком НДС. Следовательно, если плательщик применяет специальные налоговые режимы в виде УСН, ЕНВД, ЕСХН или не платит НДС по ст. 145 НК РФ, то удержанный НДС к вычету принять нельзя;

2) наличие платежных документов, подтверждающих перечисление удержанного НДС в бюджет;

3) имущество используется для деятельности, которая облагается НДС;

4) есть надлежаще оформленный счет-фактура, выписан от имени продавца;

5) товары (работы, услуги) приняты к учету.

Таким образом, при соблюдении всех этих условий заявить к вычету НДС, уплаченный в качестве налогового агента, можно уже по итогам того периода, в котором перечислен налог в бюджет.

Налоговые агенты сдают в налоговый орган декларацию в тот же срок, который установлен для налогоплательщиков. То есть не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Если арендовано государственное (муниципальное) имущество, то следует представить заполненный титульный лист и разд. 2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента" декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденной Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н.

Раздел 2 декларации заполняется налоговым агентом отдельно по каждому арендодателю. Если нужно заполнить данные по нескольким арендодателям, то указанный раздел декларации заполняется на нескольких страницах. При наличии нескольких договоров с одним арендодателем указанный раздел декларации заполняется на одной странице.