Индивидуальные предприниматели как плательщики НДФЛ (Н. Быкасова, "Вестник "Налоги", N 11, ноябрь 2013 г.)

Индивидуальные предприниматели как плательщики НДФЛ

Индивидуальные предприниматели (далее - ИП), также как и юридические лица, признаются самостоятельными плательщиками налогов и сборов, установленных российским налоговым законодательством. Если ИП применяет так называемую общую систему налогообложения, то он признается плательщиком налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

Если по роду своей деятельности индивидуальный предприниматель не подпадает под уплату единого налога на вмененный доход и не пользуется правом применения упрощенной системы налогообложения, то в части своих предпринимательских доходов он признается самостоятельным плательщиком НДФЛ, порядок исчисления и уплаты которого определены главой 23 "Налог на доходы физических лиц" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Особенности исчисления НДФЛ индивидуальными предпринимателями определены ст. 227 НК РФ, в соответствии с которой исчисление и уплата налогов производятся ИП только с доходов, полученных им от ведения бизнеса. При этом объектом налогообложения на основании ст. 210 НК РФ являются все доходы ИП, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

При налогообложении ИП учитывает как доходы, полученные непосредственно от предпринимательской деятельности, подлежащие налогообложению в соответствии со ст. 227 НК РФ, так и все прочие доходы, которые он получил как обычное физическое лицо, вне рамок ведения бизнеса.

Из положений гл. 23 НК РФ вытекает, что налоговая база определяется ИП отдельно по каждому виду доходов, по которым установлены различные налоговые ставки.

Помимо общей ставки налога 13 процентов, ст. 224 НК РФ предусмотрено несколько специальных налоговых ставок, а именно: 9, 15, 30 и 35 процентов. При этом из ст. 224 НК РФ вытекает, что предпринимательские доходы облагаются налогом по общей ставке налога.

Пунктом 3 ст. 210 НК РФ определено, что налоговая база по доходам, облагаемым по ставке 13 процентов, определяется как денежное выражение таких доходов, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных гл. 23 НК РФ.

В силу этого предприниматели вправе уменьшить свою налогооблагаемую базу по НДФЛ на:

- стандартные налоговые вычеты, предусмотренные ст. 218 НК РФ;

- социальные налоговые вычеты, предусмотренные ст. 219 НК РФ;

- имущественные налоговые вычеты, предусмотренные ст. 220 НК РФ;

- налоговые вычеты при переносе на будущие периоды убытков от операций с ценными бумагами и операций с финансовыми инструментами срочных сделок, предусмотренные ст. 220.1 НК РФ;

- профессиональные налоговые вычеты, предусмотренные ст. 221 НК РФ.

Четвертая категория налоговых вычетов по НДФЛ появилась в НК РФ с 1 января 2010 года. Уменьшение налоговой базы на указанные вычеты производится по суммам убытков, полученных только с налогового периода 2010 г. Если такой убыток был получен ранее, то воспользоваться по нему данным вычетом нельзя. Порядок предоставления профессиональных налоговых вычетов индивидуальным предпринимателям определен ст. 221 НК РФ, в соответствии с которой они при исчислении налоговой базы вправе применить профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением предпринимательских доходов.

При этом ст. 221 НК РФ прямо определено, что состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется индивидуальным предпринимателем самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

При определении расходов ИП должен учесть правила, удовлетворяющие критериям ст. 252 НК РФ.

Иначе говоря, учесть в составе профессиональных налоговых вычетов можно только те произведенные расходы, которые:

- обоснованны;

- документально подтверждены;

- осуществлены в рамках деятельности, направленной на получение дохода. При этом все три критерия должны соблюдаться одновременно.

Кроме того, в составе данного налогового вычета предприниматель может учесть суммы налогов, предусмотренные действующим законодательством о налогах и сборах для индивидуальных предпринимателей - плательщиков НДФЛ, начисленных либо уплаченных им за налоговый период.

В части налогов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета, ИП не вправе учитывать сам налог на доходы физических лиц.

Применяется профессиональный налоговый вычет индивидуальными предпринимателями по окончании налогового периода.

Причем данный вычет ИП предоставляет налоговая инспекция на основании поданной им налоговой декларации по НДФЛ.

В соответствии с п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Такой Порядок утвержден Приказом Минфина России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13 августа 2002 г. "Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей", который определяет основные правила ведения учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями.

При этом в целях налогообложения НДФЛ индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется путем фиксирования их в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций (далее - Книга учета доходов и расходов) индивидуального предпринимателя в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Книга учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах. Она может вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде. Если используется электронный вариант ведения Книги учета доходов и расходов, то по окончании налогового периода индивидуальный предприниматель обязан вывести ее на бумажные носители и распечатать.

В Книге учета доходов и расходов отражаются имущественное положение предпринимателя, а также результаты его предпринимательской деятельности за налоговый период.

Если предприниматель ведет нескольких видов деятельности, то учет полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций ведется им раздельно по каждому из видов осуществляемой предпринимательской деятельности.

Книга учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя должна быть пронумерована и прошнурована. На последней странице Книги доходов и расходов указывается число содержащихся в ней страниц, которое заверяется подписью должностного лица налогового органа и скрепляется печатью до начала ее ведения.

Хранить Книгу учета доходов и расходов следует в течение четырехлетнего срока. Это правило в полной мере распространяется и на первичные учетные документы ИП, а также на иные документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

При хранении Книги учета доходов и расходов индивидуальным предпринимателем должна обеспечиваться ее защита от несанкционированных исправлений. Исправление ошибок в Книге учета должно быть обосновано и подтверждено подписью индивидуального предпринимателя с указанием даты исправления. Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно подтверждаться их подписями с указанием даты внесения исправлений.

Доходы и расходы индивидуального предпринимателя отражаются в такой Книге учета доходов и расходов кассовым методом, т.е. после фактического получения дохода и совершения расхода, например, денежных платежей.

В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.

Стоимость реализованных товаров, выполненных работ и оказанных услуг отражается с учетом фактических затрат на их приобретение, выполнение, оказание и реализацию.

Суммы, полученные в результате реализации имущества, используемого в процессе осуществления предпринимательской деятельности, включаются в доход того налогового периода, в котором этот доход фактически получен.

Учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется с учетом следующих особенностей:

- стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг;

- расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах;

- в случае, когда деятельность предпринимателя носит сезонный характер, когда затраты произведены в отчетном налоговом периоде, но связаны с получением доходов в следующих налоговых периодах, затраты следует включать в состав расходов того налогового периода, в котором будут получены доходы;

- амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за налоговый период. При этом начисление амортизации производится только на имущество, принадлежащее индивидуальному предпринимателю на праве собственности.

Расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, подразделяются у индивидуального предпринимателя на:

- материальные расходы;

- расходы на оплату труда;

- амортизационные отчисления;

- прочие расходы.

В состав материальных расходов включаются затраты:

- на приобретение сырья и (или) материалов;

- на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов и другого имущества, не являющегося амортизируемым имуществом;

- на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу;

- на приобретение топлива, воды и энергии всех видов;

- на приобретение работ и услуг, выполняемых сторонними организациями.

В состав расходов на оплату труда включаются любые начисления (выплаты) работникам в денежной и (или) натуральной формах, за исключением расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров. Расходы на оплату труда учитываются в составе расходов ИП в момент выплаты денежных средств.

В состав прочих расходов у индивидуальных предпринимателей относятся следующие расходы:

- суммы налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, уплаченных за отчетный налоговый период, за исключением НДФЛ, налога на имущество физических лиц, уплаченного за имущество, непосредственно не используемое для осуществления предпринимательской деятельности, а также налогов, перечисленных в ст. 270 НК РФ;

- расходы на сертификацию продукции и услуг;

- суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги);

- расходы по обеспечению пожарной безопасности;

- расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

- расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию;

- арендные (лизинговые) платежи за арендуемое имущество;

- расходы на командировки работников;

- расходы на оплату информационных услуг, а также периодических изданий по вопросам, связанным с профессиональной деятельностью;

- расходы на оплату консультационных и юридических услуг;

- иные расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности.

По итогам отчетного календарного года предприниматель обязан подать в налоговую инспекцию декларацию по налогу на доходы физических лиц по форме 3-НДФЛ, причем сделать это необходимо не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная в соответствии с налоговой декларацией с учетом положений ст. 227 НК РФ, уплачивается по месту учета индивидуального предпринимателя в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Н. Быкасова.
Советник государственной
гражданской службы РФ 2 класса