Как работать с новым Планом счетов (Е.К. Полунина, "Деловой Орел", N 24, декабрь 2001 г.)

Как работать
с новым Планом счетов

Для того, чтобы пошел процесс реформирования бухгалтерского учета, необходимо приблизить бухучет к международно признанной практике. Для этих целей был необходим новый План счетов.

Основные подходы построения нового Плана счетов:

1. Независимость содержания финансовой информации.

2. Практическое удобство работы с новым Планом счетов.

3. Преемственность в построении Плана счетов.

Структура ПС включает 8 разделов:

Раздел I. Cчета 01 - 09.

Раздел II. Cчета 10 - 19.

Раздел III. Cчета 20 - 29.

Раздел IV. Cчета 40 - 49.

Раздел V. Cчета 50 - 59.

Раздел VI. Cчета 60 - 79.

Раздел VII. Cчета 80 - 86.

Раздел VIII. Cчета 90 - 99.

Забалансовые счета 001 - 011

Раздел I.
Внеоборотные активы. Счета 01 - 09

Счет 01 "Основные средства". Инструкция по применению этих счетов внесла некоторые изменения в порядок выбытия основных средств. Новая схема применяется при продаже, списании, взносе в уставный капитал другой организации, безвозмездной передаче. Выбытие ОС отражается проводкой ДТ 02 - Кт 01. Списание начисленной амортизации (определение остаточной стоимости):

Дт 91- Кт 01 - списание объекта по остаточной стоимости

Дт 91- Кт 70, 25, 26, 44 - отражены возможные затраты по выбытию ОС

Дт 50, 51, 76 - Кт 91 - отражается выручка от продаж ОС

Дт 91 - Кт 68 - начислен НДС при продаже

Для удобства, т.к. остаточная стоимость определяется сразу на счете 01, рекомендуется открывать субсчет 01 "Выбытие ОС":

Дт 01 "Выбытие ОС" - Кт 01 "Основные средства"

Дт 02 - Кт 01 "Выбытие ОС" на величину амортизационных отчислений

Еще одно нововведение в учете ОС.

Речь идет об определении стоимости приобретенных за плату объектов, бывших в эксплуатации.

Согласно Методическим указаниям по бухгалтерскому учету основных средств первоначальной стоимостью основного средства, приобретенного за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение. Письмом N мв-890-16 от 29.12.99 установлено, что купленные объекты, бывшие в эксплуатации, должны быть приняты к учету по фактическим затратам приобретения. Поставщик обязан сообщить покупателю сроки фактического использования проданного объекта. Срок оставшегося полезного использования покупатель определяет самостоятельно, используя срок, установленный исходя из норм амортизации.

При выбытии ОС в Дт 91 "Прочие доходы и расходы" относятся расходы на демонтаж оборудования, разборку зданий и сооружений, а по Кт 91 "Прочие доходы и расходы" отражаются материалы, лом, утиль, полученные при ликвидации объектов. Таким образом, на счете 91 "Прочие доходы и расходы" формируется финансовый результат от выбытия актива, как составляющая операционных доходов или расходов.

Порядок выбытия счета 04 аналогичен счету 01.

По счетам 07, 08 существенных изменений нет, за исключением выбытия капитальных вложений. В старом Плане счетов не было предусмотрено выбытие капитальных вложений по счету 08. Новая инструкция допускает такую корреспонденцию. При продаже, передаче безвозмездно их стоимость списывается в Дт 91 "Прочие доходы и расходы"

Дт 91 - Кт 08 - списание незавершенного строительства

Раздел II.
Производственные запасы. Счета 10-19

Счет 10 практически не изменился. По правилам бухучета допускается проводить переоценку материалов и др. ТМЦ. В старом Плане счетов использовался счет 14 "Переоценка материальных ценностей". Но в последнее время внесены большие изменения в порядок переоценки материалов. Согласно ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 суммы уценки и дооценки оборотных активов включаются в состав операционных доходов или расходов. Поэтому по новому Плану счетов при дооценке материалов счет 14 "Переоценка материальных ценностей" не применяется. Теперь, если организация делает дооценку материалов, делаются проводки:

Дт 10 "Материалы" - Кт 91 "Прочие доходы и расходы".

Уценка: Дт 91 "Прочие доходы и расходы" - Кт 10 "Материалы".

Такой же порядок применяется для учета переоценки остатков незавершенного строительства и запасов готовой продукции.

Счет 14 "Резерв под снижение стоимости материальных ценностей" вносит новые понятия по его применению. С начала 90-х годов в российском бухучете действует правило, по которому запасы материалов и др. средств в обороте подлежат отражению в балансе по наименьшей из двух оценок:

1) фактической себестоимости приобретения;

2) цене возможной реализации.

Но сам механизм реализации этого правила отсутствовал. В новом Плане счетов установлен порядок отражения стоимости материальных ценностей. Счет 14 предназначен для уточнения оценки материалов и аналогичен резерву под обесценивание ценных бумаг. В конце года, перед составлением годового баланса, после инвентаризации сравнивают фактическую себестоимость материалов (стоимость приобретения) с текущей рыночной стоимостью (стоимостью возможной продажи). Такое сопоставление проводят по испорченным материалам и сырью или по морально устаревшим товарам. Если рыночная стоимость материалов ниже фактической себестоимости (стоимости приобретения), организация формирует в конце отчетного года "резерв под снижение стоимости материалов" - Дт 91 - Кт 14, убыток учитывается в отчете о прибылях и убытках, в балансе материалы отражаются по рыночной стоимости. Если фактическая себестоимость ниже рыночной - в балансе показывают материалы по фактической себестоимости. Таким образом, остаток на счете 14 представляет собой разницу между фактической себестоимостью и текущей рыночной стоимостью на конец отчетного периода.

Счет 12. Планом счетов 2001 г. этот счет не предусмотрен.

Виды МБП, учитываемые до перехода на новый План счетов:

а) предметы со сроком службы менее 1 года переносят в счет 10/9 "Хозинвентарь";

б) орудия лова, тралы, неводы в зависимости от срока службы переносят в счет 01 "Основные средства";

в) сменное оборудование в новом Плане счетов учитывается на счете 01;

г) спецодежда и спецобувь в новом Плане счетов учитываются на счете 01 в зависимости от срока службы;

д) форменная одежда в новом Плане счетов учитывается на счете 01;

е) временные нетитульные сооружения, приспособления и устройства, затраты по которым учитываются в составе накладных расходов, в новом Плане счетов учитывается за балансом;

ж) предметы для сдачи в прокат - в Дт сч. 03 "Доходные вложения в материальные ценности";

з) многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала, в новом Плане счетов учитываются на счете 10 "Материалы".

Окончательное решение о том, какие предметы будут учитываться на каком синтетическом счете, выносит руководитель предприятия в зависимости от характера и условий деятельности возглавляемой им организации. Это решение должно быть частью учетной политики. Решение принимается в отношении групп (видов) предметов, а не по каждому предмету в отдельности.

При отнесении малоценных предметов, находящихся в эксплуатации, к основным средствам при начисленном 100%-ном износе следует первоначальную стоимость со счета 12 списать на счет 01 "Основные средства", руководствуясь проводками:

Дт 01 - Кт 12 - первоначальная стоимость

Дт 13 - Кт 02 - износ 100%

При переводе малоценных предметов на счет 10/9 "Хозинвентарь" на малоценные предметы, уже находящиеся в эксплуатации (при принятии их на учет по счету 10/9), следует на оставшуюся часть 50% доначислить износ с отнесением или на затраты, или на расходы будущих периодов (счет 97)

Дт 20, 44, 97 - Кт 13 - доначислен износ 50%

Дт 13 - Кт 12 - списан начисленный ранее износ 50%

Дт 10/9 - Кт 12 - принятие к учету в нулевой оценке для ведения количественного и аналитического учета.

Или Дт 13 - Кт 12 - определена остаточная стоимость МБП 50 %

Дт 10/9 - Кт12 - оставшаяся часть МБП переносится на счет 10/9 для того, чтобы повторно не относить часть расходов на затраты производства.

По предметам, находящимся на складе, следует перенести полную стоимость МБП на счет 10/9 , т.е. Дт 10/9 - Кт 12 -покупная стоимость МБП

После передачи этих предметов в эксплуатацию их стоимость списывается как материалы при передаче их в производство.

Раздел III.
Затраты на производство. Счета 20-29, 30-39.

Счета 30 - 39 отводятся в основном для управленческого учета

По счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". В старом Плане счетов в пояснениях к этому счету указывалось, что при наличии убытков по ЖКХ источником покрытия была прибыль, остающаяся в распоряжении организации.

В новом Плане счетов это положение не отмечено, т.к. решение об использовании нераспределенной прибыли принимает общее собрание акционеров и оно должно принять размер отчислений из прибыли на покрытие расходов по содержанию ЖКХ.

В инструкции по применению нового Плана счетов уделено большое внимание регистрации расходов по бухгалтерскому учету. Затраты подлежат включению в себестоимость того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени их оплаты. Например, зарплата включается в издержки производства того отчетного периода, в котором была выполнена работа, а не тогда, когда эту сумму фактически выплатили. Расходы, произведенные в отчетном периоде, но фактически относящиеся к последующим периодам (т.е. предварительно оплаченные), в расходы отчетного периода не включаются (например, арендная плата, уплаченная вперед, подписка на периодические издания).

Те расходы и платежи, которые должны быть фактически произведены в одном отчетном периоде, но относятся к предшествующим периодам, признаются расходами предшествующих периодов путем резервирования (предстоящая оплата за время отпусков рабочих включается частями в себестоимость каждого отчетного месяца). Но существуют расходы, по которым невозможно точно установить, к какому периоду они относятся. Это затраты по ремонту ОС, стоимость горно-подготовительных работ, возмещение износа специальных инструментов и приспособлений и т.д. Эти расходы включаются в себестоимость продукции путем равномерного распределения по времени. (Это так называемый метод начисления).

Раздел IV.
Готовая продукция и товары. Счета 40-46

Счет 41. Ранее разрешалось принимать товары к бухгалтерскому учету по покупной стоимости, т.е. по стоимости, указанной в товарных и расчетных документах поставщиков. Все остальные затраты на приобретенные товары (транспортные расходы, невозмещаемые расходы, таможенная пошлина, проценты за кредит, недостачи в пределах норм естественной убыли) к покупной стоимости не добавлялись, а отражались на счете 44 "Издержки обращения". После выхода ПБУ 5/98 и последующих ПБУ 5/01 (вступит в силу после 01.01.2002 г.) товары, принимаемые к бухгалтерскому учету, должны оцениваться в бухгалтерском учете по стоимости их приобретения. Согласно п. 6 ПБУ 5/01 в эту стоимость включаются суммы, уплаченные поставщику, плюс все расходы на покупку, включая таможенные платежи и невозмещаемые налоги. Торговые и другие организации вправе в своей учетной политике определить, какие виды затрат подлежат включению в стоимость приобретения, т.к. исчерпывающего перечня затрат на покупку (стоимость приобретения) не установлено.

Раздел V.
Денежные средства. Счета 50-59

Упразднен счет 56 "Денежные документы". Почтовые марки, марки госпошлины со счета 56 должны быть перенесены на счет 50/3 . Но если раньше при определении базы по налогу с продаж можно было брать Дт 50 счета, то сейчас необходимо уменьшать его на сумму по Дт 50/3.

Счет 58 "Финансовые вложения". В новом Плане счетов нет такого понятия, как долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения. Изменился порядок учета финансовых вложений в ценные бумаги. Теперь с выходом нового Плана счетов счет 08 при приобретении применяться не будет. Дт 58 - Кт 50, 51 и т. д.

Раздел VI.
Расчеты. Счета 60-79

Разработчики нового Плана счетов упразднили счета 61 и 64 (Авансы выданные и полученные), а применили единую политику в методике учета оплаты. Это связано с тем, что в законодательстве отсутствуют различия в понятиях аванс и предварительная оплата. Поэтому в новом Плане счетов по авансам полученным и выданным применяются счета "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и "Расчеты с покупателями и подрядчиками"

Для них открываются отдельные субсчета. Корреспонденцией счетов не предусмотрена проводка Дт 62 - Кт 68 для начисления НДС с авансов полученных, но это не значит, что по ним не следует начислять НДС, т.к. статья 162 НК предусматривает обязательное начисление сумм НДС с авансовых платежей в счет предстоящих работ (услуг). Это положение закрепляется учетной политикой.

Счет 63 "Резервы по сомнительным долгам" заменил счет 82 старого Плана счетов. В счет 75 "Расчеты с учредителями" добавлен субсчет по учету всех видов расчетов государственных и муниципальных унитарных предприятий по созданию госорганами и органами местного самоуправления. В старом Плане счетов применялся счет 77 "Расчеты с государственным и муниципальным органом".

Счет 76 значительно расширился по сравнению с прежним Планом счетов. На этом счете предусматриваются также расчеты:

- по имущественному и личному страхованию;

- внебюджетным платежам;

- по претензиям;

- причитающимся дивидендам (вместо счетов 69 и 75).

Счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и счет 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" заменили собой счета 92, 94, 90, 95.

Кроме того, эти два счета применяются для обобщения информации о займах, привлекаемых организацией путем выпуска и размещения облигаций. При размещении облигации по цене выше номинальной стоимости делаются проводки:

Дт 51 "Расчетный счет"

Кт 66 (67) - на номинальную стоимость облигаций

Кт 98 "Доходы будущих периодов" - на сумму превышения цены размещения облигаций над их номинальной стоимостью.

Затем счет 98 "Доходы будущих периодов" списывается равномерно в течение срока обращения облигаций на счет 91 "Прочие доходы и расходы"

Дт 98 - Кт 91

Если облигации размещаются по цене ниже номинальной, то делаются проводки:

Дт 51- Кт 66, 67 - по фактически полученным денежным средствам за размещение облигаций (т.е. цена размещения)

Дт 91 "Прочие доходы и расходы" - Кт 66, 67 - на сумму между ценой размещения и номинальной стоимостью.

Счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты". Здесь нововведением является то, что расчеты по договорам доверительного управления имуществом, которые ранее учитывались на счете 74, теперь перенесены на счет 79/3 "Расчеты по доверительному управлению имуществом". Этот субсчет предназначен для учета расчетов у учредителя управления, доверительного управляющего и расчетов по имуществу, переданному в доверительное управление. Такое имущество учитывается на отдельном балансе.

Раздел VII.
Капитал. Счета 80-86

Счет 80 "Уставный капитал" практически не изменился.

Счет 81 "Собственные акции (доли)" по старому Плану счетов числились на счете 56 "Денежные документы". Выкупленные у акционеров собственные акции принимаются к бухгалтерскому учету по стоимости приобретения.

Дт 81 - Кт 51, 50. Доведение этих акций до номинала новым Планом счетов не предусмотрено (как это было ранее). При перепродаже собственных акций ниже стоимости выкупа разница между стоимостью выкупа и продажной ценой подлежит отражению по Дт 91 "Доходы и расходы". Если продажа осуществляется по цене выше стоимости выкупа, то разница относится в Кт сч. 91. При аннулировании акции разница между фактической стоимостью приобретения и номинальной стоимостью подлежит отнесению на счет 91 "Прибыли и убытки". Уставный капитал должен быть уменьшен на размер номинальной стоимости аннулированной акции.

Проводки:

Дт 80 - Кт 81 - уменьшение уставного капитала по номинальной стоимости

Дт 91 - Кт 81 или Дт 81 - Кт 91 - отражается разница между покупной и номинальной стоимостью акций.

Бывший счет 88 по старому Плану счетов заменен на счет 84 "Нераспределенная прибыль" по новому Плану счетов, который значительно изменился. Исключены субсчета нераспределенной прибыли отчетного года.

Согласно закону об акционерных обществах размер чистой прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налогов, утверждает общее собрание акционеров. Общее собрание производит распределение прибыли:

- начисление дивидендов,

- отчисление прибыли в резервный фонд,

- покрытие убытков прошлых лет.

Дт 84 - Кт 75 "Расчеты с учредителями

Дт 84 - Кт 82 "Резервный капитал"

После отражения этих операций остается сальдо по счету 84, которое показывает сумму нераспределенной прибыли, остающейся неизменной до соответствующего решения акционеров (участников).

В старом Плане счетов предусматривались субсчета по учету нераспределенной прибыли. По новому Плану счетов изменился порядок отражения расходов организации.

Акционеры получают отчет о прибылях и убытках, показателем которых является чистая прибыль. Этот показатель является основой для объявления годового дивиденда. Можно организовывать аналитический учет по счету 84 "Нераспределенная прибыль":

- субсчет "Прибыль, подлежащая распределению";

- субсчет "Нераспределенная прибыль в обращении";

- субсчет "Нераспределенная прибыль использованная";

- субсчет "Прибыль, подлежащая распределению".

Зачисляется вся сумма чистой прибыли отчетного года, из которой начисляются дивиденды и отчисления в резервный фонд.

На субсчете "Нераспределенная прибыль в обращении" собирается вся общая сумма нераспределенной прибыли между акционерами (показывает величину средств, накопленных для создания нового имущества).

На субсчете "Нераспределенная прибыль использованная" показывается, на какую сумму приобретено имущество, т.е. при приобретении имущества (Дт 01 - Кт 08) делается дополнительная проводка Дт 84 "Нераспределенная прибыль в обращении" - Кт 84 "Нераспределенная прибыль использованная".

А вот фонды специального назначения по новому Плану счетов упразднены.

По новому Плану счетов не предусмотрены ни фонды накопления, ни фонды потребления. Расходы, которые ранее производились за счет фондов специального назначения, теперь должны либо относиться за счет прибылей и убытков, либо капитализироваться, либо относиться в себестоимость продукции (согласно ПБУ).

Поэтому остатки с фонда специального назначения следует списать на счет 84 "Нераспределенная прибыль".

В части образованной из прибыли по счету 88 "Нераспределенная прибыль" после уплаты налога суммы переносят в счет 84 "Нераспределенная прибыль",

в части сумм дооценки объектов социальной сферы - переносят со счета 88 "Нераспределенная прибыль" в счет 83 "Добавочный капитал",

в части безвозмездно полученных объектов основных средств переносят в Дт счета 83 "Добавочный капитал" - в части объектов, полученных в ходе приватизации.

Если невозможно определить и восстановить записи по счетам, то допускается весь остаток фонда социальной сферы присоединить либо к добавочному капиталу (Дт сч. 83), либо к нераспределенной прибыли (Дт сч. 84) в зависимости от преобладания средств, направленных в этот фонд.

Раздел VIII.
Финансовые результаты. Счета 90 - 99

Счет 90 "Продажи".

В новом Плане счетов счет "Продажи" заменил счет 46 старого Плана счетов. К счету 90 открываются новые субсчета для развернутого отражения составляющих финансового результата.

90/1 Выручка от продаж

90/2 Себестоимость продаж

90/3 НДС

90/4 Акцизы

90/5 Экспортные пошлины

Записи по субсчетам проводятся накопительно в течение отчетного года; ежемесячно выявляется прибыль или убыток от продаж за месяц путем сопоставления итогов оборотов по счетам 90/2, 90/3, 90/4, 90/5 с оборотами 90/1. Эта сумма (выявленная прибыль) записывается заключительным оборотом отчетного месяца проводкой Дт 90-9 - Кт 99 "Прибыли и убытки".

По окончании каждого месяца на счете 90 "Продажи" сальдо нет, но все субсчета имеют и дебетовое и кредитовое сальдо, которое накапливается с начала года и закрывается лишь при составлении заключительного баланса. В декабре отчетного года после списания финансового результата за каждый месяц внутри счета 90 "Продажи" производятся заключительные записи по закрытию всех субсчетов, т.е. оборотами со всех субсчетов списывается сальдо на субсчета 90/9, используя проводки:

Дт 90/9 - Кт 90/2, 90/3, 90/4, 90/5 и Дт 90/1 - Кт 90/9 "Продажи", и по состоянию на 1 января нового года сальдо по счету 90 "Продажи" нет.

Дт 90/9 - Кт 99;

Счет 91 "Прочие доходы и расходы" заменил собой счета 47, 48. Ведение субсчетов счета 91 аналогично счету 90 "Продажи". К счету 91 открываются субсчета 91/1 "Прочие доходы", 91/2 "Прочие расходы", 91/9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Записи по субсчетам производятся также накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставляются дебетовые обороты по субсчетам 91/1 и 91/2, сальдо переносится в Дт или Кт счета 99 "Прибыли и убытки" с субсчета 91/9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Счет 97 "Расходы будущих периодов" и 98 "Доходы будущих периодов". Счет "Доходы будущих периодов" теперь используется и для учета безвозмездно полученного имущества, т.к. согласно ПБУ 6/01 стоимость всех безвозмездно полученных ценностей признается доходом организации, и учет безвозмездно полученных ценностей различается в зависимости от видов поступивших ценностей. Первоначально безвозмездно полученные ценности приходуются в Дт 10, 08, 41 и т.д. - Кт 98 "Доходы будущих периодов" - на стоимость безвозмездно полученных ценностей.

Дт 98 - Кт 91 "Прочие доходы и расходы" - по мере амортизации или списания материалов в производство.

Если получены безвозмездно денежные средства, то такое получение отражается проводкой Дт 50, 51, 52 - Кт 91 "Прочие доходы и расходы".

Если получены целевые денежные средства, то это отражается проводкой Дт 51 - Кт 86 "Целевые поступления". После выполнения предусмотренных целей (строительство объектов, домов, приобретение определенного объекта) сумма переносится с Дт 86 - Кт 98 "Доходы будущих периодов" субсчет "Безвозмездное поступление" одновременно с проводкой Дт 01- Кт 08.

По мере амортизации объекта безвозмездно полученные средства отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы" проводкой Дт 98 - Кт 91 "Прочие доходы и расходы".

Счет 99 (по старому Плану счетов сч. 81). На этом счете отражаются данные о начислениях платежей по налогу на прибыль, платежи по налогу исходя из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций.

Основное назначение счета 99 - определение прибыли организации за отчетный период (месяц, квартал, полугодие, год). По окончании отчетного года заключительными оборотами сальдо счета 99. переносится на счет 84 "Нераспределенная прибыль". При применении старого Плана счетов при реформировании баланса заключительными оборотами сальдо со счета 81 переносится в счет 80, определившееся на этом счете сальдо переносится в Дт или Кт 88 "Нераспределенная прибыль отчетного года". При использовании нового Плана счетов чистую прибыль определяют не в конце отчетного года, а на всем его протяжении непосредственно на счете "Прибыли и убытки", а использование прибыли должно производиться в будущем году по решению общего собрания акционеров со счета 84.

Полунина Е.К.,

директор аудиторской фирмы ООО "Консалтинг и Аудит".

Конт. тел. 5-29-89.