Вы взяли взаймы у предприятия: (Гаврютина А.И., "Деловой Орел", N 10, март 2002 г.)

Вы взяли взаймы у предприятия:

В связи с изменениями в исчислении налога на доходы физических лиц в 2001 году наши читатели задают много вопросов, касающихся налогообложения заемных средств. На них отвечает начальник отдела налогообложения физических лиц УМНС России по Орловской области Антонина Ивановна Гаврютина.

Вопрос: Работнику будет предоставлен заем сроком на 5 лет для приобретения квартиры. Заем будет предоставляться из прибыли, оставшейся в распоряжении организации после уплаты налогов. Как правильно оформить все необходимые документы?

Ответ. На основании ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. Если заимодавцем является юридическое лицо, то независимо от суммы договор займа должен быть заключен в письменной форме (ст. 808 ГК РФ). Согласно п. 1 ст. 809 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства заимодавца, а если заимодавцем является юридическое лицо, - в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.

Таким образом, организация имеет право выдавать своему работнику беспроцентную ссуду, соблюдая вышеперечисленные условия, а именно: письменное заключение договора, определение срока возврата ссуды, порядок возврата ссуды, указание на отсутствие обязанности работника уплачивать организации проценты. В связи с тем, что ст. 38 НК РФ рассматривает безвозмездное оказание услуг объектом налогообложения во избежание разногласий с налоговыми органами, рекомендуем при заключении договора избегать формулировки "беспроцентная", а указать в договоре, что "процент за пользование ссудой - 0%".

Источник выдачи займа (чистая прибыль) на налогообложение в данной ситуации не влияет. Кроме того, поскольку заем возвратный, в бухгалтерском учете организации он должен отражаться по дебету счета 06 "Долгосрочные финансовые вложения" (по старому Плану счетов) или 58 "Финансовые вложения" (по новому Плану счетов) и кредиту счетов учета денежных средств.

С 1 января 2001 г. вступила в действие глава 23 НК РФ, регулирующая порядок определения налоговой базы по налогу на доходы физическими лицами и налоговыми агентами. Налоговый кодекс является документом прямого действия. Никакие письма, рекомендации, разъяснения, даже выпущенные в 2001 г., не могут служить нормативными документами в плане применения Налогового кодекса. Однако приказом МНС России от 29.11.2000 N БГ-3-08/415 утверждены Методические рекомендации налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй НК РФ (далее - приказ).

Согласно ст. 212 НК РФ материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком (физическим лицом) заемными средствами, полученными от организаций, является доходом налогоплательщика (физического лица). Причем налоговая база по данному доходу определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора. В настоящее время ставка рефинансирования, установленная ЦБ РФ, составляет 25%. В вашем случае, на основании положений вышеуказанной статьи размер материальной выгоды определяется исходя из ставки 18,75% в год, поскольку ссуда выдается без обязательства по уплате процентов. Определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных средств, осуществляется налогоплательщиком (физическим лицом) в день уплаты процентов по полученным заемным средствам, но не реже чем один раз в налоговый период (не реже одного раза в календарном году).

В соответствии с методическими рекомендациями налогоплательщик вправе на основании статей 26 и 29 НК РФ уполномочить организацию, выдавшую заемные средства, участвовать в отношениях по уплате налога на доходы с материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами, в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика. Таким образом, организация, назначенная налогоплательщиком уполномоченным представителем, приобретает обязанности налогового агента на основании ст. 226 НК РФ.

Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности.

В случае назначения в установленном порядке организации-заимодавца в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика в отношениях по уплате налога с суммы материальной выгоды такой уполномоченный представитель осуществляет определение налоговой базы, а также исчисляет, удерживает и перечисляет в бюджет сумму исчисленного и удержанного налога, руководствуясь пп. 3 п. 1 ст. 223.

Согласно п. 3 ст. 225 НК РФ по итогам налогового периода исчисляется общая сумма налога применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

При уплате налогоплательщиком процентов налогоплательщиком либо организацией - уполномоченным представителем налогоплательщика производится исчисление налога с суммы материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами, по ставке 35%.

Исчисленная сумма налога удерживается у налогоплательщика уполномоченным представителем за счет любых денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику.

В случае неназначения налогоплательщиком, получившим заемные средства от организаций, уполномоченного представителя, налоговая база определяется, налог исчисляется и уплачивается налогоплательщиком на основании налоговой декларации, представляемой в налоговый орган по месту жительства налогоплательщика не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором был получен доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами.

Рекомендации по расчету суммы материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах в налоговом периоде, подробно рассмотрены в приказе МНС России от 29.11.2000 N БГ-3-08/415.

Таким образом, удержание с работника налога на доход, полученного в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами производится в случае назначения организации-заимодавца в качестве налогового агента. В таком случае обязанность у организации - налогового агента возникает по включению в справку о доходах физического лица данных о суммах исчисленного, удержанного и перечисленного налога на доходы по материальной выгоде.

Одновременно в соответствии с главой 24 Налогового кодекса на основании ст. 237 НК РФ при определении налоговой базы по единому социальному налогу организации должны учитывать материальную выгоду в виде экономии на процентах при получении работником от работодателя заемных средств на льготных условиях, определяемой по правилам, предусмотренным ст. 212 НК РФ. Определение налоговой базы ЕСН по доходам, полученным в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных средств, осуществляется организацией в день уплаты процентов по полученным заемным средствам, но не реже чем один раз в налоговый период (не реже одного раза в календарном году) независимо от того, назначена организация налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц или нет.

Необходимо учесть, что ЕСН на доход по материальной выгоде относится на внереализационные расходы с увеличением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль суммы начисленного ЕСН в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" (приложение N 4 к Инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль.

Вопрос. Организация в 1995 г. выдала своему работнику беспроцентную ссуду в размере 92 000 руб. Каждый месяц из зарплаты удерживается 1500 руб. на погашение данной ссуды. На 1 января 2001 г. договор был переоформлен на сумму задолженности, которая составила 30 500 руб. В связи с введением глав 23 и 24 части второй Налогового кодекса просим разъяснить на конкретном примере порядок исчисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

Ответ. С 1 января 2001 г. материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами определяется независимо от того, когда налогоплательщиком был заключен договор займа или кредита, по которому такие средства получены. Это следует из ст. 31 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах", согласно которой по правоотношениям, возникшим до введения в действие части второй Налогового кодекса, часть вторая Налогового кодекса применяется к тем правам и обязанностям, которые возникнут после ее введения в действие.

Если работник получил в организации по месту работы заем в 1995 г., то есть до вступления в силу Федерального закона от 10.01.97 N 11-ФЗ "О внесении изменений в Закон Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц"" (далее - Федеральный закон N 11 -ФЗ), который определил материальную выгоду как объект обложения подоходным налогом, то в течение срока пользования займом за период с 1995 г. по 31 декабря 2000 г. по такому договору материальная выгода не определялась и, соответственно, подоходный налог не исчислялся, поскольку договор был заключен до вступления в силу Федерального закона N 11-ФЗ, определившего материальную выгоду по заемным средствам как объект налогообложения, и, следовательно, его положения к этой сделке не применялись (см. ст. 2 Федерального закона N 11-ФЗ).

С введением в действие положений глав 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ и 24 "Единый социальный налог (взнос)" НК РФ с 1 января 2001 г. по такому договору определяется материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами, и с этой материальной выгоды исчисляется налог на доходы физических лиц и единый социальный налог (взнос).

В соответствии сп. 2 ст. 212 НК РФ расчет суммы материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах в налоговом периоде, рекомендуется производить в следующем порядке:

1. Определяется сумма процентной платы за пользование заемными (кредитными) средствами исходя из трех четвертых ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации, по рублевым средствам (исходя из 9% годовых по валютным средствам) по формуле:

С1 = Зс х Пцб х Д/365 или 366 дней,

где С1 - сумма процентной платы исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации на дату выдачи средств (исходя из 9% годовых по валютным средствам);

Зс - сумма заемных (кредитных) средств, находящаяся в пользовании в течение соответствующего количества дней в налоговом периоде;

Пцб - сумма процентов в размере трех четвертых действующей ставки рефинансирования на дату получения рублевых заемных средств (9% годовых по валютным заемным средствам);

Д - количество дней нахождения заемных средств в пользовании налогоплательщика со дня выдачи займа (кредита) до дня уплаты процентов либо возврата суммы займа (кредита).

2. Из суммы процентной платы, исчисленной исходя из трех четвертых ставки рефинансирования по рублевым средствам (исходя из 9% годовых по валютным средствам), из С1 вычитается сумма процентной платы, внесенной согласно условиям договора займа. При этом сумма процентной платы, внесенной заемщиком исходя из условий договора, рассчитывается с учетом порядка ее уплаты, предусмотренного соответствующим договором. Налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется в размере полученной положительной разницы от произведенного вычитания (Мв).

С1 - С2 = Мв.

Если организация выдала физическому лицу беспроцентный заем и организация в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика по уплате налога с суммы материальной выгоды не назначена, то в таком случае налогоплательщик самостоятельно по итогам каждого налогового периода (календарного года) определяет налоговую базу и производит уплату налога на доходы на основании налоговой декларации, представляемой налоговому органу по месту жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Материальная выгода в виде экономии на процентах при получении работником от работодателя заемных средств на льготных условиях для целей расчета налогооблагаемой базы по ЕСН определяется по правилам, предусмотренным п. 2 ст. 212 настоящего Кодекса.

Антонина Ивановна Гаврютина

начальник отдела налогообложения

физических лиц УМНС России

по Орловской области