Методические рекомендации по налогу на прибыль (Е. Полунина, "Деловой Орел", N 14, апрель 2002 г.)

Методические рекомендации по налогу на прибыль

МНС России приказом от 25.02.02 N БГ-3-02/98 утвердило Методические рекомендации по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части 2 НК РФ.

Глава эта вступила в силу с 1.01.02, в результате чего Инструкция МНС от 15.06.00 N 62 "О порядке исчисления налога на прибыль" более не подлежит применению. Взамен Инструкции МНС разработало Методические рекомендации, которые не являются актом законодательства, но именно ими будут руководствоваться налоговые органы. Поэтому налогоплательщикам необходимо знать, как трактуют налоговые органы некоторые положения Налогового кодекса.

В этих Методических рекомендациях изложена позиция органов МНС по некоторым спорным вопросам главы 25 НК. Методические рекомендации представляют собой постатейный комментарий главы 25 НК. Правда, неудобства заключаются в том, что при чтении необходимо постоянно обращаться к Налоговому кодексу.

В статье "Налогоплательщики" МНС указало, кто не является плательщиком налога на прибыль. Это организации:

1) перешедшие на упрощенную систему налогообложения;

2) перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход;

3) организации, которые платят единый сельскохозяйственный налог.

Таким образом, все остальные организации являются плательщиками налога на прибыль, да и вышеперечисленные организации не освобождены от исполнения обязанностей налогового агента.

При определении доходов и расходов от реализации подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные документы;

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

Определение первичных документов дано в статье 9 Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Таким образом, МНС как бы определило, что, кроме бухгалтерского, для целей налогообложения необходимо вести налоговый учет.

При признании доходов МНС напоминает, что с 1.01.02 в объект налогообложения включены имущественные права, и к продаже имущественных прав применяются общие положения о купле-продаже.

При сдаче имущества в аренду доходы отражаются в составе внереализационных, если сдача имущества в аренду не является предметом основной деятельности организации. МНС рекомендует обратить внимание на следующее.

Если операции по сдаче имущества в аренду носят разовый характер, то такие доходы учитываются в составе внереализационных.

Если организация осуществляет операции по сдаче имущества в аренду на постоянной основе, то, по мнению налоговиков, эти операции рассматриваются как оказание услуг и должны включаться в состав доходов от реализации.

Предложенный МНС порядок определения доходов от сдачи имущества в аренду расходится с порядком, изложенным в НК, поэтому (в качестве рекомендации) налогоплательщикам необходимо самим определиться с выявлением основных видов деятельности и закрепить эту позицию учетной политикой.

В Методических рекомендациях уточнено, что за нарушение договорных обязательств, если предусмотрена уплата должником кредитору штрафа или неустойки, доходы необходимо отражать не в момент получения штрафных санкций, а в момент возникновения права на получение дохода в соответствии с условиями договора.

В Методических рекомендациях отмечено также, в каких случаях выявленные доходы прошлых лет могут отражаться в составе внереализационных доходов.

Если по выявленным доходам прошлых лет организация не может определить период совершения ошибки, то такие доходы следует отражать как внереализационные.

Если же такая дата будет установлена, то необходимо подать уточненную декларацию за этот период и в состав внереализационных доходов такие доходы относить нельзя. В данном случае мнение МНС не совсем совпадает с п. 10 ст. 250 НК РФ, где признание доходов прошлых лет не ставится в зависимость от того, определен или нет период совершения ошибки.

По расходам организации, в частности, по расходам на оплату труда, МНС рекомендует премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений, относить на расходы по оплате труда. Видимо, в Методические рекомендации закралась ошибка или описка, так как источник выплаты премий уже определен, и относить на расходы предприятия такие премии нельзя.

Дополнительно оплачиваемые отпуска, предоставляемые работникам по статье 116 ТК РФ, МНС рекомендует относить на расходы по оплате труда. Расходы на время учебных отпусков, предоставляемых работникам, независимо от направления работника на обучение или самостоятельного выбора учебного заведения, налоговое ведомство также рекомендует включать в расходы на оплату труда (п. 13 ст. 255 НК).

Методическими рекомендациями уточняется, что "входной" НДС по приобретенным основным средствам в случае невозможности применения вычета включается в стоимость основных средств, а не относится прямо на затраты. НДС в данном случае включается в стоимость основных средств (ст. 257 НК).

По амортизируемому имуществу, за исключением 8 - 10 амортизационных групп, организация вправе по каждому объекту определить различный срок эксплуатации и различный метод начисления амортизации.

Очень подробно в Методических рекомендациях прописана статья 260 НК по вопросам отнесения расходов на ремонт основных средств, приведены примеры и дан подробный расчет учета данных расходов.

В состав прочих расходов (по ст. 264 НК) включаются все налоги, начисляемые в соответствии с законодательством. В состав расходов не включаются такие налоги, как:

- НДС;

- акцизы;

- налог с продаж;

- платежи за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые не учитываются в целях налогообложения.

По расходам по подбору персонала (п.8 ст. 264 НК) МНС дополнило, что расходы признанными будут только в том случае, если организация фактически произвела набор работников. А если были только результаты рассмотрения кандидатур, предоставленных специализированными компаниями по подбору персонала, по мнению налоговиков, данные расходы нельзя учитывать в целях налогообложения.

С таким положением нельзя согласиться, т. к. п. 8 ст. 264 НК РФ не ставит отнесение расходов в зависимость от результата подбора кадров.

При отнесении на расходы, учитываемые в целях налогообложения по командировкам, МНС рекомендует придерживаться Инструкции N 62 от 7.04.88 "О служебных командировках в пределах СССР". Данные расходы учитываются только при наличии подтверждения производственного характера командировки.

По расходам оплаты услуг частного нотариуса Методическими рекомендациями уточняется, что данные расходы учитываются в целях налогообложения только в том случае, если взимается плата по тарифам, соответствующим размерам госпошлины.

Очень много внимания в Методических рекомендациях уделено особенностям отнесения процентов по полученным заемным средствам к расходам (ст. 269 НК). Расходы в виде процентов по долговым обязательствам, которые остались с прошлого года, МНС рекомендует (для определения предельной величины процентов) брать ставку рефинансирования и увеличить ее в 1,1 раза по рублевым долговым обязательствам и 15 % годовых по кредитам в иностранной валюте.

При определении расходов, принимаемых к вычету по долговым обязательствам, Методическими рекомендациями предусмотрено 2 способа.

Первый способ заключается в определении среднего уровня процентов.

Второй - с использованием ставки рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза в рублях и в иностранной валюте - по ставке 15% годовых.

Статьей 275 Методических рекомендаций уточнено, что дивиденды, начисленные российской организацией, облагаются у источника выплаты по ставке 6%. По сравнению с 2001 г. существенно изменился порядок начисления дивидендов, т. к. в прошлом году использовалась ставка 30 %. Но сейчас нельзя засчитывать часть ранее перечисленного налога на прибыль.

Методические рекомендации заканчиваются ст. 319. Все последующие статьи НК РФ с 320 по 333 включительно МНС обошло вниманием. После выхода Методических рекомендаций у налогоплательщиков остался по-прежнему ряд вопросов, так и не нашедших отражения в Методических рекомендациях.

Одним из основных является вопрос: как же все-таки начислять амортизацию на имущество, приобретенное до 01.01.02? Будем надеяться, что скоро выйдут поправки к НК, которые, может быть, внесут ясность.

Е. Полунина. Директор ООО "Консалтинг и аудит", тел. 5-29-89.