Правовые аспекты уголовного преследования за совершение налоговых преступлений (И.Чернявский, "Деловой Орел", N 34, сентябрь 2002 г.)

Правовые аспекты уголовного преследования за
совершение налоговых преступлений

Создание федеральных органов налоговой полиции объективно было вызвано политической и социально-экономической обстановкой в Российской Федерации в начале 90-х годов. Социально-политические преобразования в государстве породили новый вид преступлений - налоговые. Во всем цивилизованном мире данные преступления отнесены к категории преступлений против государственного строя и относятся к особо опасным. Отечественные правоведы однозначно определяют, что противоправные деяния, связанные с неуплатой налогов, имеющие признаки преступлений и собственно налоговые правонарушения имеют одну природу. Одним из основных отличий является степень общественной опасности. Так, в соответствии со ст. 198 преступлением является уклонение от уплаты налогов, совершенное физическим лицом, превышающее 200 МРОТ, а в соответствии со ст. 199 преступным уклонением от уплаты налогов с организации - неуплата налогов в размере 1000 МРОТ. Выявление данных противоправных деяний наиболее вероятно происходит в ходе проведения мероприятий налогового контроля. Формы его проведения установлены ст. 82 НК. В соответствии с указанной нормой полномочиями на проведение мероприятий, направленных на выявление нарушений законодательства о налогах и сборах, наделены налоговые органы, таможенные органы и соответствующие внебюджетные фонды. По мнению прокурора отдела по надзору за исполнением законов в сфере экономики прокуратуры Свердловской области Д.Вечернина, недопустимо сосредоточение в арсенале правовых средств Федеральной службы налоговой полиции одновременно и правоохранительных, и контролирующих полномочий, что следует из содержания ст. 82 Налогового кодекса РФ, предусматривающей формы проведения налогового контроля. В тексте этой статьи нет каких-либо ссылок на должностных лиц федеральных органов налоговой полиции, даже на их полномочия в пределах имеющейся компетенции. Мнение Д.Вечернина разделяют многие юристы и в конечном итоге склоняются к тому, что органы налоговой полиции не правомочны решать вопрос о возбуждении уголовного преследования в отношении налогоплательщика - физического лица либо законного представителя организации без презюмирования противоправного уклонения от уплаты налогов, осуществленного органами, полномочными осуществлять мероприятия налогового контроля в соответствии со ст. 82 НК.

Автор статьи не разделяет данную точку зрения. Для обоснования позиции необходимо установить общую природу правомочий органов налоговой полиции, представленных различными законодательными актами, для решения основной задачи - борьбы с налоговыми преступлениями.

В соответствии с УПК РФ органам налоговой полиции предоставлено право осуществлять дознание и предварительное следствие по делам, отнесенным к их компетенции. Законом "Об оперативно-розыскной деятельности" при решении поставленных законодателем задач, в частности борьбы с налоговыми преступлениями, органы налоговой полиции имеют право осуществлять оперативно-розыскные мероприятия. Таким образом, органы налоговой полиции наделены полным спектром правоохранительных правомочий, присущих любой правоохранительной структуре РФ. При этом Налоговый кодекс п.п. 1 - 3 п. 2 ст. 36 предоставляет право осуществлять данные полномочия в рамках налоговых правоотношений.

В соответствии со ст. 11 закона об ОРД накопленная субъектом оперативно-розыскной деятельности информация, содержащая признаки уголовно наказуемого деяния либо имеющая значение при доказывании по уголовным делам, может быть передана в орган дознания, следователю, прокурору либо в суд. Процесс и механизм передачи подобных материалов устанавливает межведомственная Инструкция о порядке представления результатов оперативно - розыскной деятельности органу дознания, следователю, прокурору или в суд, утвержденная совместным Приказом ФСНП, ФСБ, МВД, ФСО, ФПС, ГТК и СВР РФ от 13 мая 1998 г.

При этом немаловажное значение в понимании рассматриваемого вопроса имеет ст. 140 УПК РФ (вступил в действие с 1 июля 2002 года), в соответствии с которой основанием для возбуждения уголовного дела являются достаточные данные, указывающие на признаки преступления, а поводами к возбуждению уголовного дела могут быть:

1) заявление о преступлении;

2) явка с повинной;

3) сообщение о совершенном или готовящемся преступлении, полученное из других источников.

Таким образом, в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 140 УПК РФ уголовное дело может быть возбуждено на основании данных, полученных органом налоговой полиции самостоятельно в ходе осуществления предусмотренных законом оперативно-розыскных меро-приятий. В соответствии со ст. 143 УПК РФ лицо, получившее сообщение о совершенном или готовящемся преступлении, составляет рапорт об обнаружении признаков преступления. То есть гласная контрольная функция органа налоговой полиции не что иное, как законодательно закрепленный способ легализации имеющейся оперативно-розыскной информации и ее закрепления перед передачей в орган дознания либо следователю для последующего принятия решения в порядке ст. 145 УПК РФ.

Контрольные полномочия органа налоговой полиции в период становления законодательства о налогах и сборах претерпели значительные изменения. Так, до введения в действие ч. 1 НК в соответствии с п.3 ст. 11 Закона РФ "О федеральных органах налоговой полиции" ФОНП могли осуществлять при наличии достаточных данных проверки налогоплательщиков (в том числе контрольные проверки после проверок, проведенных налоговыми органами) в полном объеме с составлением актов по результатам этих проверок. Принятие решений по актам проверок и применение соответствующих санкций осуществлялись начальником органа налоговой полиции или его заместителем. Таким образом, законодатель, предоставляя первым должностным лицам органа налоговой полиции выносить решение по акту проведенной самостоятельной проверки, приравнивал органы налоговой полиции к налоговым.

С 1 января 1999 года Налоговый кодекс лишил данной функции органы налоговой полиции. Однако это обстоятельство не значительно повлияло на уголовно-процессуальную деятельность органов. Информация, содержащая признаки налогового преступления, легализовывалась и процессуально закреплялась посредством гласного режима проведения оперативно-розыскного мероприятия Исследование документов, предметов, материалов и в последующем передавалась в орган дознания для принятия соответствующего процессуального решения.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте настоящего постановления допущена опечатка. Федеральный закон N 13-ФЗ имеет дату 02.01.2000 г.

Федеральным законом N 13-ФЗ от 02.01.20005 в ст. 36 НК введен дополнительный пункт, в соответствии с которым органы налоговой полиции имеют право при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, производить проверки в соответствии с законодательством Российской Федерации. По результатам проверки составляется акт о проверке налогоплательщика органами налоговой полиции, на основании которого органами налоговой полиции принимается одно из следующих решений:

- в случае обнаружения налоговых правонарушений, содержащих признаки состава преступления, - о возбуждении уголовного дела;

- в случае обнаружения налогового правонарушения, не содержащего признаков состава преступления, - об отказе в возбуждении уголовного дела и о направлении материалов в соответствующий налоговый орган;

- при отсутствии налогового правонарушения - об отказе в возбуждении уголовного дела.

Порядок проведения проверки установлен Инструкцией, утвержденной приказом ФСНП РФ от 25 июня 2001 г. N 285.

Таким образом, законодатель в конечном итоге закрепил порядок легализации оперативной информации, полученной органом налоговой полиции, имеющей значение для принятия решения о возбуждении уголовного преследования в отношении виновных в совершении налоговых преступлений лиц.

При принятии решения по акту проверки, проведенной налоговой полицией, начальнику органа не предоставлено право применять финансовые санкции за нарушение налогового законодательства. То есть акт проверки не презюмирует наличие состава налогового правонарушения, а является заключением специалиста о наличии либо отсутствии в действиях налогоплательщика - физического лица либо законного представителя организации признаков уголовно наказуемого деяния, предусмотренного ст. 198, 199 УК РФ. В связи с этим, по мнению автора, для принятия следователем решения о привлечении в качестве обвиняемого лица, совершившего противоправное деяние, наличие в материалах дела акта налоговой проверки, осуществленной налоговым органом, и решения презюмирующего совершение налогоплательщиком налогового правонарушения, степень общественной опасности которого определена соответствующими статьями уголовного кодекса, обязательна.

В связи с этим необходимо рассмотреть вопрос, каким образом налоговый орган может осуществить выездную налоговую проверку в рамках ведущегося расследования, тем более при условии, что, как правило, все финансово-хозяйственные документы, имеющие значение для дела и, соответственно, для проведения проверки, уже приобщены к уголовному делу посредством проведения процессуальных мероприятий.

П. 3 ст. 82 НК устанавливает, что налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы налоговой полиции в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач. В соответствии с пунктами 3 ст. 32 и 36 НК определяют обязанности налоговых органов и органов налоговой полиции при обнаружении в действиях налогоплательщика признаков деяний, отнесенных действующим законодательством к компетенции "смежного" органа, в десятидневный срок отправлять данные материалы в указанные органы в соответствии с заключенными соглашениями. Положения пп. 5 п. 2 ст. 36 указывают на то, что материалы передаются органами налоговой полиции в налоговые органы только в случае отказа в возбуждении уголовного дела при условии, что в действиях налогоплательщика усматриваются признаки налогового правонарушения. Вместе с тем п. 3 данной статьи обязывает органы налоговой полиции при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных Налоговым кодексом к полномочиям налоговых органов, в десятидневный срок со дня выявления таких обстоятельств направить материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения. Порядок направления органами налоговой полиции подобных материалов в налоговые органы установлен совместным приказом ФСНП РФ N 3, МНС РФ N БГ-3-16/1 от 03.01.2001. Пункт 2 указанного приказа устанавливает, что материалы, направляемые в налоговые органы, кроме иных документов, должны включать в себя копию постановления об отказе в возбуждении (прекращении) уголовного дела.

При этом нет разграничения, в отношении кого осуществлялось уголовное преследование налогоплательщика - физического лица либо законного представителя организации. С точки зрения автора, для более точного определения ошибки законодателя необходимо обратиться к ст. 108 Налогового кодекса.

Так, в соответствии с п. 3 данной статьи ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством Российской Федерации. Таким образом, в отношении налогоплательщика - физического лица может одновременно осуществляться только одно производство - либо уголовное, либо налоговое. Поэтому наличие в материалах суждения уполномоченных лиц об отсутствии в деяниях налогоплательщика признаков состава уголовного дела обязательно.

Вместе с тем п. 4. ст. 108 НК устанавливает, что привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации. При осуществлении расследования уголовного дела, возбужденного по признакам преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ (уклонение от уплаты налогов с организации), в отношении законного представителя данной организации (как правило, директора) одновременно может осуществляться производство о налоговом правонарушении. Это подтверждается тем, что субъектом налогового правонарушения является налогоплательщик-организация, а субъектом преступления выступает физическое лицо - законный представитель данного налогоплательщика. Исходя из этого, для осуществления мероприятий налогового контроля, в частности выездной налоговой проверки, для налоговых органов не имеет значения, в какой стадии находится расследование уголовного дела в отношении директора фирмы. Однако на практике налоговые органы не принимают к производству материалы, направленные в их адрес органами налоговой полиции в рамках расследуемых уголовных дел без копии постановления об отказе в возбуждении (прекращении) уголовного дела.

И. Чернявский,

ассоциированный член ИПБ России, консультирующий партнер

"ОПК-КОНСАЛТ"