Особенности перехода на "упрощенку" с 2006 года (Б. Луцет, Е. Мещирякова, "Деловой Орел", N 44, ноябрь 2005 г.)

Особенности перехода на "упрощенку" с 2006 года

Налоговым кодексом РФ установлены ограничения такого перехода по доходу и статусу организации или отдельным показателям ее деятельности. Какие условия перехода применять - 2005 или 2006 года? Отчасти помогли письма Минфина России от 26 сентября 2005 г. N 03-11-02/44 и от 19 сентября 2005 г. N 03-11-04/2/81. Мы подробно рассмотрим условия применения "упрощенки"-2006.

Кто вправе перейти на "упрощенку"-2006

Первое условие - доход от реализации (без НДС) за 9 месяцев 2005 года не превышает 11 000 000 руб.

Федеральный закон от 21 июля 2005 г. N 101-ФЗ увеличил максимальный размер дохода, при котором фирма может перейти на "упрощенку", до 15 000 000 руб. (без НДС). Однако тех, кто подает заявление в 2005 году, это изменение не касается,так как Закон N 101-ФЗ вступит в силу только с 1 января 2006 года. В расчет надо брать только доходы от реализации без учета внереализационных поступлений.

Второе условие - фирма не относится к налогоплательщикам, которым запрещено применять "упрощенку".

С 1 января 2006 года фирма может потерять данное право и ей придется вернуться на общий режим.

Полный перечень организаций, которым запрещено работать по "упрощенке", дан в пункте 3 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ. С 2006 года в этот список вошли бюджетные учреждения, а также иностранные организации, имеющие филиалы, представительства и иные обособленные подразделения на территории России. А вот исключили из данного перечня некоммерческие организации, а также хозяйственные общества, единственным учредителем которых являются потребительские общества и их союзы.

Также на "упрощенку" не разрешается переходить организациям, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов поданным бухучета превышает 100 000 000 руб. (подп. 16 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ).

По какой форме подавать заявление

Если фирма отвечает обоим критериям (по доходу и по категории плательщиков),то она вправе подать заявление о переходе на "упрощенку" с 2006 года. Сделать это нужно в срок с 1 октября по 30 ноября 2005 года. Именно такой период определен в пункте 1 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ.

Недавно ФНС России своим приказом от 17 августа 2005 г. N ММ-3-22/395@ утвердила новый бланк заявления - форму N 26.2-1. Обратим внимание, что форма заявления носит рекомендательный, а не обязательный характер. Это подтверждают и в отделе имущественных и прочих налогов Минфина России. Но в целях единообразия чиновники все же просят использовать форму, которую разработала налоговая служба.

Переходные моменты в учете основных средств и нематериальных активов

Одно из важных положительных нововведений в главу 26.2 Налогового кодекса РФ касается учета основных средств и нематериальных активов, приобретенных и оплаченных до перехода на "упрощенку" фирмами, которые считали налог на прибыль методом начисления.

Напомним, что действующая сейчас редакция главы 26.2 разрешает таким фирмам учитывать в расходах остаточную стоимость только покупных основных средств. С 2006 года организации могут учесть при расчете единого налога стоимость не только покупных, но и сооруженных или изготовленных до перехода на новый режим основных средств.

Также внесенные поправки разрешают списать на расходы стоимость нематериальных активов, причем как купленных, та к и созданных своими силами. Раньше же организации вообще не могли учесть при расчете единого налога несписанную часть стоимости нематериального актива - ни купленного, ни созданного.

Чтобы организация могла списывать на расходы стоимость внеоборотных активов в 2006 году, сначала необходимо определить их остаточную стоимость на момент перехода. Для этого из цены приобретения (сооружения, изготовления, создания) нужно вычесть сумму амортизации, начисленную до того момента, как фирма перешла на "упрощенку".

Далее остаточную стоимость можно списывать на расходы, уменьшающие единый налог. Правила, по которым это нужно делать, прописаны в подпункте 3 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Они такие же, что действовали для покупных основных средств до внесения изменений в главу 26.2 Кодекса.

То есть если срок использования основного средства (нематериального актива) -до трех лет включительно, то его стоимость можно списать равными частями в течение первого года работы по "упрощенке".

Если срок службы имущества - от трех до 15 лет включительно, то списать его стоимость можно в течение трех лет. В первый год применения "упрощенки" - 50 процентов стоимости, во второй год - 30 процентов и в третий год - 20 процентов.

Активы сроком полезного использования свыше 15 лет можно отнести на расходы в течение 10 лет равными долями.

Обратим внимание, что если основное средство или нематериальный актив были куплены (созданы, изготовлены) и оплачены в период работы по "упрощенке", то независимо от срока использования их стоимость в полной сумме можно списать на расходы сразу после того, как объект был введен в эксплуатацию.

Точно так же единовременно можно отнести на затраты стоимость и тех активов, которые были куплены (созданы, изготовлены) в 2005 году, а начали использоваться уже в 2006-м. Ведь тогда именно в 2006 году будут выполняться оба условия, на которых "упрощенщик" вправе списывать свои основные средства: объекты оплачены и начали работать. Поэтому, если возможно, ввод в эксплуатацию лучше отложить на 2006 год.

Как "упрощенщику" учесть переходные операции

На момент перехода на "упрощенку" у фирмы могут числиться неиспользованные материалы, непроданные товары; авансы, полученные в счет предстоящих поставок товаров. Особое внимание еще надо обратить на авансы по тем услугам, оплату которых "упрощенщикам" разрешено списывать только с 2006 года, - юридическим лицам, услугам по доставке товаров до покупателя и т. д.

Нужно ли фирме, которая в 2005 году считала налог на прибыль методом начисления, учитывать данные активы и обязательства при расчете единого налога? И если нужно, то в какой именно момент? Все ситуации мы свели в таблицу.

Налогообложение переходных операций при расчете единого налога

Ситуация	Учет при расчете единого налога	Пояснения
По состоянию на 31 декабря 2005 года в учете числятся остатки неиспользованных материалов	Стоимость материалов можно списать на расходы в тот момент, когда они переданы в производство (новая редакция подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ)	Стоимость материалов можно списать на расходы, если на момент передачи в производство они оплачены. Но когда именно покупатель расплатился -в данной ситуации не важно
По состоянию на 31 декабря 2005 года в учете числятся остатки непроданных товаров	Покупная стоимость товаров относится на расходы в момент их реализации, то есть уже в 2006 году (новая редакция подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ)	На момент продажи товары должны быть оплачены. Если это условие не выполняется, списать их покупную стоимость нельзя. А когда именно товары оплачены -до "упрощенки" или уже в период работы по "упрощенке", -в рассмотренном случае роли не играет
В 2005 году фирма использовала материалы, а оплатила их только в 2006 году	Уменьшать единый налог на перечисленную сумму не нужно (новая редакция подп. 5 п. 1 ст. 346.25 НК РФ)	В данном случае стоимость материалов уже была списана на расходы в 2005 году, когда фирма считала налог на прибыль. Поэтому единый налог не надо уменьшать на сумму оплаты за материалы
В 2005 году фирме были оказаны услуги, которые она оплатила в 2006 году	Стоимость услуг включать в расходы при "упрощенке" не нужно (новая редакция подп. 5 п. 1 ст. 346.25 НК РФ)	Такие затраты фирма уже отнесла на расходы, работая на общей системе налогообложения. Отметим, это касается и остальных расходов, которые с 2006 года "упрощенщикам" разрешено учитывать
Товары фирма отгрузила в 2005 году, а оплату за них получила в 2006 году	Полученную плату включать в доход не нужно (новая редакция подп. 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ)	Выручка от реализации товаров была учтена в доходах, когда фирма считала налог на прибыль за 2005 год
По состоянию на 31 декабря 2005 года в учете числится аванс, полученный под предстоящую поставку товаров	Сумма аванса за минусом НДС нужно включить в доходы 1 января 2006 года (новая редакция подп. 1 п. 1 ст. 346.25 НК РФ)	При расчете единого налога из суммы полученного аванса НДС нужно вычесть, так как фирма, работая на общем режиме, уже заплатила этот налог в бюджет

Нюансы учета НДС

Входной НДС нужно восстановить.

НДС нужно восстанавливать в том случае, если имущество будет использоваться неплательщиками НДС. А "упрощенщики" как раз к таковым и относятся, за исключением случаев, когда ввозят товары на таможенную территорию России, исполняют обязанности налоговых агентов либо когда выставляют покупателю счет-фактуру с выделенной суммой налога. При этом восстановить налог нужно в том налоговом периоде, который предшествует переходу на "упрощенку".

Однако предупредим, что та кую точку зрения, возможно, придется доказывать в суде. Дело в том, что даже в этом году данный вопрос является спорным. И налоговики требуют восстанавливать налог при переходе на упрощенную систему. А какой будет исход судебного разбирательства в следующем году, предсказать сложно. Если фирма не желает вступать в подобные споры, 31 декабря 2005 года ей следует сделать запись по восстановлению налога.

Как сказано в новой редакции подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ, восстановленный налог не нужно включать в стоимость имущества. Сумму НДС следует отнести на прочие расходы при расчете налога на прибыль на основании статьи 264 НК РФ.

В какой сумме восстанавливать налог? Если речь идет о материалах, товарах, то восстановить нужно всю сумму налога, которая была принята к вычету. А вот по основным средствам и нематериальным активам налог надо восстановить в сумме, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости объектов без учета переоценки. То есть бухгалтеру нужно взять остаточную стоимость таких активов по состоянию на 31 декабря года, предшествующего году применения "упрощенки", и умножить ее на 18 процентов.

Перечислять ли НДС с оплаты, полученной за поставку 2005 года?

Если фирма отгрузила товар в 2005 году, а оплату за него получила только в 2006-м, у бухгалтера возникает вопрос: надо ли с полученной от покупателя суммы платить НДС, если налоговую базу по этому налогу в 2005 году фирма определяла "по оплате"?

На первый взгляд, не нужно. Ведь в 2006 году, когда оплата пришла, фирма уже не является плательщиком НДС. Однако в отделе косвенных налогов департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России придерживаются противоположной позиции. По мнению минфиновцев, в таком случае организация должна перечислить НДС. При этом ссылаются они на статью 167 Налогового кодекса РФ, в которой сказано, что если фирма определяет базу "по оплате", то исчислять налог нужно в день оплаты отгруженных товаре в (работ, услуг). А то, что фирма получила деньги, находясь на "упрощенке", роли не играет.

На наш взгляд, позиция Минфина России логична и оспорить ее будет сложно. Ведь объект обложения НДС (реализация) возник в 2005 году, когда фирма отгружала товар. Именно поэтому она увеличила его стоимость на сумму налога. А вот момент определения налоговой базы (то есть когда налог должен быть посчитан) возник у фирмы в 2006 году, когда ей оплатили товар. Поэтому, получив деньги от покупателя, фирма должна начислить НДС и заплатить его в бюджет. То же самое нам подтвердили и юристы.

Покупку 2005 года фирма оплатила в 2006-м.

Все зависит оттого, списана стоимость покупки на расходы в 2005 году или нет.

В связи с этим "упрощенщик" может отнести на расходы 2006 года только тот налог, который относится к покупкам, которые будут списаны тоже только в следующем году. А "входной" налог по товарам (работам, услугам), стоимость которых была отнесена на расходы в 2005 году, учесть при расчете единого налога нельзя.

Если есть возможность, фирме надо уже сейчас спланировать расчеты с поставщиками и подрядчиками, чтобы свести налоговые потери к минимуму.

Б. Луцет,

советник аппарата комитета Госдумы по бюджету и налогам;

Е. Мещирякова,

"Главбух"