Новые правим учета НДС в 2006 году. Как получить вычет? ("Деловой Орел", N 12, март 2006 г.)

Новые правим учета НДС в 2006 году. Как получить вычет?

В главу 21 Налогового кодекса РФ были внесены изменения Федеральным законом N 119-ФЗ от 22.07.2005 г., согласно которым с 01.01.2006 г. действуют новые правила учета НДС и предоставления вычетов. Теперь все организации должны учитывать НДС "по отгрузке", а для получения вычета по НДС факт его перечисления поставщику не требуется.

При ведении налогового учета НДС в 2006 году налогоплательщикам следует обратить особое внимание на следующие важнейшие изменения в законодательстве:

1. Изменен порядок определения налоговой базы. До 1 января 2006 г. определять налоговую базу по НДС можно было двумя методами: "по оплате" или "по отгрузке". Момент определения налоговой базы зависел от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения. Теперь с 1 января 2006 г. определять налоговую базу по НДС следует только "по отгрузке". Следовательно, фирмам нужно исключить из учетной политики упоминание о методе начисления налога.

2. Изменен порядок применения налоговых вычетов. До 1 января 2006 г. для вычета НДС его необходимо было перечислить поставщику. Начиная с 1 января 2006 г. эта обязанность законодателем устранена: налогоплательщику предоставляется вычет без перечисления НДС поставщику.

Указанные изменения взаимосвязаны между собой и являются, на наш взгляд, самыми существенными нововведениями в новой редакции главы 21 НК РФ.

Прежде всего, изменилось название статьи 167 НК РФ. Если ранее статья называлась "Момент определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг)", то с 1 января 2006 г. - "Момент определения налоговой базы". Следовательно, новый порядок определения момента возникновения налоговой базы не привязан к реализации товаров (работ, услуг), как это было ранее.

Реализация является основным составляющим элементом налоговой базы, но не единственным. В налоговую базу включаются также передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, выполнение СМР для собственного потребления, и не только, то есть налоговая база по количеству составляющих многоэлементна, что и было логично отражено. Следовательно, нормы статьи 167 НК РФ применимы с 01.01.2006 г. ко всем элементам налоговой базы по НДС.

В целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы по общему правилу в настоящее время является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Исключениями из указанного общего порядка являются следующие. При исчислении НДС с авансов необходимо учитывать положения п. 9 ст. 154 НК РФ, согласно которому авансы, полученные по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, НДС не облагаются.

Кроме того, в соответствии с п. 13 ст. 167 НК РФ не облагаются НДС авансы, полученные предприятием-изготовителем в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев. При этом в последнем случае речь идет о внутренних, российских операциях поставки, по которым налоговая база будет определяться по дате отгрузки. Данное изменение освобождает от уплаты НДС с авансов, полученных предприятием-изготовителем в счет предстоящих поставок на территории РФ товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев. При этом должны быть соблюдены следующие три условия:

1) товары (работы, услуги) должны быть включены в соответствующий перечень, утверждаемый Правительством РФ;

2) налогоплательщик-изготовитель обязан вести раздельный учет осуществляемых операции и сумм налога по приобретаемым товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций по производству товаров (работ, услуг) длительного производственного цикла и других операций;

3) при получении аванса вместе с налоговой декларацией представляется контракт с покупателем, а также документ, подтверждающий длительность производственного цикла товаров (работ, услуг), выданный указанному налогоплательщику-изготовителю федеральным органом исполнительной власти.

Таким образом, начиная с 1 января 2006 г. все налогоплательщики определяют налоговую базу по дате получения аванса, а также по дате отгрузки товаров (работ, услуг). Так называемый метод определения налоговой базы "по оплате" с указанного срока не применяется. В этой связи необходимо учитывать переходные положения, предусмотренные ст. 2 Федерального закона N 119-ФЗ от 22.07.2005 г. Согласно данной норме налогоплательщики (применявшие ранее метод "по оплате") обязаны по состоянию на 31 декабря 2005 г. включительно провести инвентаризацию дебиторской задолженности. По результатам инвентаризации определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами по НДС.

До 1 января 2008 г. указанные лица формируют налоговую базу по этой дебиторской задолженности по старому методу ("по оплате" или в случае неисполнения покупателем до истечения срока исковой давности обязанности по оплате - по наиболее ранней из следующих дат: день истечения срока исковой давности или день списания дебиторской задолженности). Если до 01.01.2008 г. дебиторская задолженность не была погашена, она подлежит включению налогоплательщиком в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 г.

Что касается предоставления налогового вычета по НДС необходимо обратиться к ст. 171 НК РФ. В нее внесены изменения, согласно которым отменяется "факт оплаты поставщику" как необходимое для зачета НДС условие. С 1 января 2006 г. вычетам подлежат:

- суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ;

- суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

Соответственно, на 01.01.2006 г. у организаций образуется кредиторская задолженность по оплате товаров (работ, услуг) по операциям 2005 г. В связи с этим при налогообложении следует учитывать переходные положения, предусмотренные п. 8, 9, 10 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ. В соответствии с данными нормами налогоплательщики обязаны по состоянию на 31 декабря 2005 г. включительно провести инвентаризацию кредиторской задолженности. По результатам инвентаризации определяются кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 01.01.2006 г., в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами и подлежащие налоговому вычету в соответствии с гл. 21 НК РФ.

Налогоплательщики, применявшие до 1 января 2006 г. метод "по оплате" по операциям (товарам, работам, услугам), принятым на учет до 1 января 2006 г., производят налоговые вычеты в прежнем порядке, то есть при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС. При этом если до 01.01.2008 г. указанные налогоплательщики не оплатили суммы налога, предъявленные им продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые были приняты ими на учет до 1 января 2006 года, налоговые вычеты таких сумм налога производятся в первом налоговом периоде 2008 г.

Налогоплательщики, применявшие до 1 января 2006 года метод "по отгрузке", производят вычеты сумм налога, не оплаченных при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, которые были приняты ими к учету до 1 января 2006 года, в первом полугодии 2006 года равными долями.

При введении механизма налоговых вычетов "по предъявлению" еще более возрастает роль счетов-фактур как основного налогового документа, необходимого для вычета налога. Именно поэтому данному вопросу следует уделять особое внимание, поскольку самые незначительные отклонения от установленного порядка оформления счетов-фактур будут являться основанием для отказа в налоговом вычете.

Пункт 3 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость(утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914) устанавливает, что фирмы регистрируют счета-фактуры в книге покупок после оплаты и принятия на учет товаров, работ, услуг. Но данное требование не соответствует новой редакции главы 21 НК РФ и следовать ему с 01.01.2006 г. не следует. Регистрировать счета-фактуры в книге покупок теперь нужно на полную сумму в момент получения товаров (работ, услуг) независимо от срока оплаты.

По этой же причине (введение новых норм актом, имеющим большую юридическую силу, чем Постановление Правительства, - Федеральным законом) не надо применять п. 9 и 20 Правил, т. е. не нужно регистрировать в книге покупок каждую сумму, перечисленную в порядке частичной оплаты за товары, работы, услуги, а фирмам, которые исчисляют НДС "по оплате", не нужно регистрировать в книге продаж каждую сумму поступившей частичной оплаты.

Для того чтобы получить вычет НДС по основным средствам, которые оплачены частично, достаточно получить от продавца счет-фактуру, оприходовать покупку и использовать ее в деятельности, облагаемой НДС. Таким образом, счет-фактуру можно зарегистрировать в книге покупок в тот момент, когда основное средство будет принято на учет.

Все указанные правила помогут бухгалтерам правильно отразить в учете НДС изменения налогового законодательства РФ.