Расплатились векселем и принимаем к вычету НДС (С. Тарыгин, "Деловой Орел", N 38, октябрь 2006 г.)

Расплатились векселем и принимаем к вычету НДС

Налоговый кодекс, как и прежде, гласит, что при расчетах с поставщиками векселем к вычету принимаются фактически уплаченные суммы НДС. Означает ли это, что, пока вексель не передан поставщику, вычет невозможен? На первый взгляд, да. Но если разобраться, то ситуация не столь однозначна.

Разобраться с вычетами НДС при расчетах векселями поможет данный материал.

Расплачиваемся векселем третьего лица

Рассмотрим две ситуации:

- покупатель заранее договорился отдать в обмен на товар вексель третьего лица, и это прописано в договоре;

- решение расплатиться векселем принято уже после оприходования товаров.

Оплата векселем предусмотрена договором

Итак, в договоре прописано, что в уплату товаров покупатель передает поставщику вексель третьего лица - скажем, банка. Товар оприходован, и перед бухгалтером встает вопрос: когда и какую сумму НДС принять к вычету?

Обратимся к пункту 2 статьи 172 Налогового кодекса РФ. Буквально там сказано следующее: "При использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком, которые исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества переданного в счет их оплаты".

Эту норму можно трактовать по-разному. Вот два варианта:

1) пока вексель не передали поставщику, вычет невозможен;

2) вычет можно сделать сразу после поступления счета-фактуры от поставщика - еще до передачи векселя.

Рассмотрим первый вариант. Казалось бы, из приведенной нормы действительно следует, что, пока вексель не передан поставщику, вычет сделать нельзя. На это указывают слова "суммы налога, фактически уплаченные". И скорее всего, такого мнения будут придерживаться инспекторы на местах. Это и понятно, ведь интересы бюджета требуют как можно дольше откладывать вычет.

Между тем, если норму, процитированную выше, читать в контексте с другими нормами кодекса, определяющими правила вычетов, можно прийти к совершенно иному выводу. А именно: вычет с датой передачи векселя никак не связан (второй вариант). Поясним.

Пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ, где перечислены общие условия для вычета, называет в качестве документа, дающего право на вычет, только счет-фактуру поставщика. Правда, в некоторых случаях требуются и другие документы - например, платежное поручение и выписка банка, подтверждающие уплату налога. Но эти случаи прямо названы в пункте 1 статьи 172, и расчетов с использованием векселей среди них нет. А раз так, то для вычета по товарам, обмененным на вексель третьего лица, также достаточно одного счета-фактуры. Документов же, подтверждающих, что вексель передан поставщику, не требуется. Следовательно, в пункте 2 статьи 172 слова "суммы налога, фактически уплаченные" используются лишь для определения суммы вычета, а не даты, когда этот вычет можно сделать.

Такой подход, безусловно, выгоден налогоплательщикам. Более того, только в таком случае не нарушается принцип равенства налогообложения, заложенный в статье 3 Налогового кодекса РФ. А значит, в случае конфликта с инспекторами у фирмы есть шанс отстоять свою правоту в суде. Но, возможно, судиться не придется. Ведь, как сообщили "Главбуху" в Минфине России, не исключено, что чиновники из этого ведомства официально поддержат более выгодный для налогоплательщиков подход, когда вычет не зависит от даты передачи векселя.

Пока же официальной позиции Минфина по этому вопросу нет, у вас есть выбор: либо придерживаться невыгодной, но безопасной с точки зрения налоговых рисков методики и принимать к вычету налог только после передачи векселя поставщику, либо же, рискуя вступить в конфликт с инспекторами, принимать к вылету НДС по общему правилу - после оприходования товаров на основании счета-фактуры продавца. Но в любом случае сумму вычета надо рассчитывать исходя из балансовой стоимости векселя.

Пример 1

ООО "Янтарь" в августе 2006 года купило партию товара у ЗАО "Оникс". Стоимость партии, указанная в счете-фактуре и накладной, составляет 118 000 руб. (в том числе НДС -18 000 руб.). Следуя условиям договора, в сентябре 2006 года ООО "Янтарь" в оплату товаров передало банковский вексель. Его балансовая стоимость равна 110 000 руб.

Бухгалтер ООО "Янтарь" решил принять к вычету "входной" НДС по товарам в августе, когда они поступили на склад, а поставщик выставил счет-фактуру. Сумма вычета составила 16 779, 66 руб. (110 000 руб. х 18 % : 118 %).

Расчеты векселем в договоре не предусмотрены

Теперь предположим, что изначально покупатель планировал заплатить за товар деньгами. А спустя некоторое время, скажем, месяц, поставщику вместо денег передали вексель третьего лица.

В таком случае бухгалтер покупателя имеет полное право принять к вычету "входной" НДС в тот момент, когда будут выполнены два условия: товар оприходован и от поставщика получен счет-фактура. Причем сумма вычета будет равна налогу, указанному в данном счете-фактуре. Ведь о том, что в уплату товара будет передан вексель, пока неизвестно.

Но вот ситуация изменилась, и вместо денег поставщику был передан вексель третьего лица. Перед бухгалтером покупателя стоит следующий выбор.

Скорректировать вычеты того периода, когда был оприходован товар, исключив из них сумму налога, отраженную в счете-фактуре поставщика. Данную корректировку отразить в уточненной декларации. А налог, исчисленный с балансовой стоимости векселя, принять к вычету в том периоде, когда вексель передан поставщику.

В том периоде, когда передан вексель, восстановить НДС, принятый к вычету при поступлении товара. Тогда же отразить в составе вычетов сумму налога, исчисленную исходя из балансовой стоимости векселя. Однако если эта сумма равна или превышает НДС, указанный в счете-фактуре, не предпринимать никаких действий. Ведь к вычету нельзя принять большую сумму НДС, чем указана в счете-фактуре поставщика.

Очевидно, что первый вариант абсолютно невыгоден налогоплательщику. Ведь, подав "уточненку" с уменьшенной суммой вычета, он будет вынужден заплатить в бюджет пени. Ситуация явно несправедливая. Ведь получается, что фирма заплатит пени лишь потому, что избрала "не тот" способ расчетов. А значит, такой подход опять же ставит фирмы, расплачивающиеся векселями, в неравное положение с другими компаниями.

Поэтому куда более справедливым, а следовательно, соответствующим нормам Налогового кодекса, представляется второй вариант. А именно: все корректировки (если они требуются) следует делать в том периоде, когда поставщику передан вексель. В этом случае пени платить не придется.

Но возникает другая проблема: потенциальный конфликт с инспекторами, которые, скорее всего, будут придерживаться варианта с пенями. Правда, и в этом случае мин-финовцы, увы, пока только на словах, обещают поддержать налогоплательщиков и издать официальное письмо, в котором будет сказано, что при расчетах векселями "уточненку" подавать не требуется.

Тогда основная опасность сведется к тому, что инспекторы попытаются обвинить контрагентов в недобросовестности. Такой вариант развития событий возможен, если налог, исчисленный с балансовой стоимости векселя, окажется намного меньше НДС, указанного в счете-фактуре. Это даст повод инспекторам утверждать, что оплата векселем была запланирована заранее, но, чтобы на время воспользоваться "бюджетными" средствами, фирмы не стали прописывать вексельную форму расчетов в договоре. Больше всего рискуют в такой ситуации аффилированные компании, например фирмы из одного холдинга. Другое дело, что такие обвинения доказать налоговикам будет непросто.

Покупатель передает поставщику собственный вексель

С собственными векселями покупателя ситуация проще. Чтобы принять к вычету налог по товарам, обмененным на такой вексель, его действительно нужно оплатить. Такой вывод следует из пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса РФ. Там сказано, что при использовании в расчетах собственного векселя покупатель рассчитывает сумму вычета "исходя из сумм, фактически уплаченных им по собственному векселю". Получается, что, пока вексель не оплачен, определить размер вычета невозможно.

Правда, с собственными векселями возникает проблема, когда решение рассчитаться с помощью этой бумаги принимают уже после оприходования товаров. Трудности здесь те же, что и с векселями третьих лиц. Перед бухгалтером появляется выбор: либо сдать в инспекцию уточненную декларацию за тот период, когда были оприходованы товары, исключив из нее "входной" НДС по этой покупке, либо восстановить налог в текущем периоде. И так же, как и в случае с векселями третьих лиц, по нашему мнению, налогоплательщик вправе избрать наиболее выгодный вариант, исключающий уплату пеней. А для этого НДС, принятый к вычету при оприходовании товаров, нужно восстановить в том периоде, когда поставщику передан вексель.

Пример 2

ООО "Восход" в июле 2006 года купило партию товара у ЗАО "Прибой". Стоимость партии, указанная в счете-фактуре и накладной, составляет 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). По условиям договора товар следовало оплатить деньгами до 1 сентября 2006 года. Однако ООО "Восход" это условие выполнить не смогло и в конце августа выдало ЗАО "Прибой" собственный вексель номиналом 590 000 руб. Проценты по векселю не начисляются. Вексель был погашен в октябре 2006 года.

Бухгалтер ООО "Восход" в июле, еще не зная, что поставщику будет выдан собственный вексель фирмы, сделал в учете такие проводки:

Дебет 41 Кредит 60 субсчет "Задолженность перед поставщиком"

- 500 000 руб. (590 000 - 90 000) - оприходован товар;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Задолженность перед поставщиком"

- 90 000 руб. - отражен НДС;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 90 000 руб. - принят к вычету НДС.

В августе (после выдачи векселя) бухгалтер решил восстановить НДС в текущем периоде и не подавать в инспекцию уточненную декларацию:

Дебет 60 субсчет "Задолженность перед поставщиком" Кредит 60 субсчет "Задолженность по собственным векселям"

- 590 000 руб. - отражена задолженность по собственному векселю;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

90 000 руб. - восстановлен принятый к вычету НДС. А в октябре при погашении векселя бухгалтер записал в учете:

Дебет 60 субсчет "Задолженность по собственным векселям" Кредит 51

- 590 000 руб. - погашен вексель;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 90 000 руб. - принят к вычету НДС.

С. Г. Тарыгин,

специалист отдела методологии и налогообложения 000 "Дальбанк"