Пени по налоговым авансовым платежам: как платить сейчас и что меняется со следующего года (Л. Воронцов, "Деловой Орел", N 42, ноябрь 2006 г.)

Пени по налоговым авансовым платежам: как платить сейчас и что
меняется со следующего года

ФНС России в письме от 28 августа 2006 г. N ГВ-6-02/862@ сообщила, что с 2007 года не будет применять установленный еще в 2002 году порядок расчета пеней за несвоевременное перечисление ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль. Новость вроде бы хорошая, поскольку взимать пени за просрочку таких платежей сейчас незаконно. Но, увы, причиной отмены старых правил стали отнюдь не благие намерения чиновников. Все просто: с 1 января 2007 года пени по ежемесячным авансам позволит начислять Налоговый кодекс РФ. И теперь налоговики собираются разработать новые правила расчета таких пеней.

Как начисляют пени по авансовым платежам в 2006 году и как изменится порядок их расчета с 2007 года, читайте в этом материале.

Пени в 2006 году: налоговики обхитрили судей

Прежде всего, напомним, что у фирм, которые рассчитывают налог на прибыль по окончании квартала, ежемесячные авансовые платежи прямо не связаны с текущей прибылью. Скажем, авансы, которые надо перечислять в течение IV квартала, рассчитывают так. Сначала определяют разницу между налогом, начисленным по итогам 9 месяцев и полугодия. А затем делят полученную величину на 3.

Таким образом, размер ежемесячных авансов определяется исходя из суммы начисленного налога, а не налоговой базы. Между тем пени начисляются только на недоимку по налогам, которые рассчитаны исходя из налоговой базы за истекший отчетный или налоговый период. Такой вывод можно сделать из статей 54, 55 и 75 Налогового кодекса РФ.

Именно поэтому пленум Высшего арбитражного суда РФ в постановлении от 28 февраля 2001 г. N 5 указал, что пени можно взыскивать с налогоплательщика в том случае, если авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы. Соответственно, по ежемесячным авансовым платежам, посчитанным исходя из суммы налога за предыдущий период, пени начислять нельзя.

МНС России своеобразно отреагировало на выводы судей. В письме от 8 февраля 2002 г. N ВГ-6-02/160@ налоговики формально признали, что на ежемесячные авансы пени не начисляются. И тут же на примерах показали, как такие пени надо считать.

Итак, нынешняя методика налоговиков такова.

Прежде всего, инспектор сравнит сумму неперечисленных (или перечисленных с опозданием) ежемесячных авансов с размером авансового платежа, исчисленного по итогам истекшего отчетного периода. Пени начисляются на меньшую из сравниваемых сумм.

Допустим, сумма ежемесячных авансов, подлежащих перечислению в истекшем квартале, оказалась меньше величины налога, приходящегося на прибыль, которая была получена за этот квартал. В таком случае пени будут начислять на сумму не перечисленных своевременно ежемесячных авансов. Проиллюстрируем это на примере.

Пример 1

По итогам полугодия 2006 года ООО "Марс" рассчитало ежемесячные авансовые платежи, которые следует перечислить не позднее 28 июля, 28 августа и 28 сентября. Сумма одного платежа составляет 10 000 руб.

ООО "Марс" запоздало с июльским платежом - его перечислили только 9 августа.

Подведя итоги за 9 месяцев, бухгалтер выяснил, что налог, приходящийся на III квартал (разница между налогом, исчисленным за 9 месяцев и полугодие), составил 45 000 руб.

Сумма предварительно рассчитанных авансов - 30 000 руб. (10 000 руб. х 3 мес.) - оказалась меньше платежа, исчисленного по окончании III квартала. Значит, по мнению налоговиков, пени надо начислять на ежемесячный авансовый платеж, указанный в декларации за полугодие 2006 года, то есть на 10 000 руб. Сумма пеней за 12 дней просрочки (с 29 июля по 9 августа включительно) составит:

10 000 руб. х 11,5 % х 12 дн. : 300 = 46 руб.

Теперь предположим, что предварительно исчисленные ежемесячные авансы превысили платеж, рассчитанный по итогам отчетного периода. В такой ситуации налоговики начислят пени по авансам, рассчитав их величину исходя из прибыли, фактически полученной в истекшем квартале.

Пример 2

Используем условия примера 1. Но предположим, что налог на прибыль, приходящийся на III квартал

2006 года, составил не 45 000 руб., а 27 000 руб.

Эта сумма меньше ежемесячных авансовых платежей, посчитанных по итогам полугодия. Поэтому пени за просрочку июльского платежа налоговики начислят на 1/3 налога, посчитанного по фактической прибыли III квартала, - 9000 руб. (27 000 руб. : 3). Сумма пеней в этом случае будет такой:

9000 руб. х 11,5 % х 12 дн. : 300 = 41,4 руб.

Что изменится в 2007 году

С 1 января 2007 года первая часть Налогового кодекса РФ будет применяться с учетом нововведений, внесенных в нее Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ.

В новой редакции пункта 3 статьи 58 Налогового кодекса РФ прямо сказано, что по несвоевременно уплаченным налоговым авансам начисляются пени. А значит, в 2007 году у инспекторов будут совершенно законные основания требовать уплаты пеней с просроченных ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль.

Именно это нововведение и стало причиной отмены письма N ВГ-6-02/160@, в котором налоговики (формально) признавали, что пени по таким платежам не взимаются.

Так как же будут считать пени в 2007 году? Возможны два варианта. Сохранится прежний порядок, когда пени рассчитываются с наименьшей суммы - либо авансового платежа, посчитанного по итогам предшествующего отчетного периода, либо налога, определенного по итогам квартала, в котором не были уплачены авансы.

Пени будут начислять на ту сумму авансов, которая была посчитана исходя из налога за предыдущий квартал.

Разумеется, предпочтительнее первый вариант. Ведь в этом случае есть шанс, что пени будут начислены с меньшей суммы, чем та, которая была не вовремя перечислена в бюджет. Кроме того, такой подход справедлив, поскольку пени будут рассчитываться с сумм налога, которые исчислены с фактически полученной прибыли.

Но выбор остается за чиновниками. И, увы, в ФНС России нам сообщили, что правила расчета пеней в 2007 году, скорее всего, изменятся. Их будут рассчитывать по второму варианту - исходя из предварительно исчисленных авансов. В итоге пени придется заплатить даже в том случае, если фирма закончит отчетный период с убытком. И оспорить такой подход в суде будет непросто. Поскольку Налоговый кодекс РФ, позволив налоговикам взимать пени с авансов, не установил непосредственно методики их расчета.

Комментирует Галина Кулакова, советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса:

- С 1 января 2007 года в пункте 3 статьи 58 Налогового кодекса РФ появится норма, позволяющая начислять в общеустановленном порядке пени на сумму несвоевременно перечисленных в бюджет ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль. Такие изменения внесены в первую часть Налогового кодекса РФ Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ. В соответствии с этим новшеством налоговые органы будут рассчитывать пени исходя из суммы недоимки, которая образовалась в результате несвоевременной уплаты ежемесячных авансовых платежей, без корректировки с учетом суммы аванса (налога), начисленного за последующий отчетный (налоговый) период.

Пример 3

Используем условия примеров 1 и 2. Но предположим, что при аналогичной ставке рефинансирования Центрального банка РФ -11,5 процента - просрочка авансового платежа произошла в 2007 году.

При таких условиях сумма пеней, которую начислят инспекторы, будет рассчитана исходя из величины авансов, которые указаны в декларации за полугодие.

Пени будут такими:

10 000 руб. х 11,5 % х 12 дн. : 300 = 46 руб.

Из примера видно, что новая методика расчета пеней абсолютно не учитывает фактические результаты деятельности фирмы.

Л. Д. Воронцов,

эксперт журнала "Главбух"