Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 24 июля 2000 г. N Ф03-А51/00-2/984 Решение налогового органа, в соответствии с которым доначислен налог на прибыль и взысканы налоговые санкции, признано правомерным, поскольку истцом допущено занижение налогооблагаемой базы для исчисления налога (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 24 июля 2000 г. N Ф03-А51/00-2/984
(извлечение)

Арбитражный суд, при участии от истца - ООО "НП" - представитель Колтышев С.Б., доверенность б/н от 06.06.2000 г., рассмотрел кассационную жалобу Инспекции Министерства РФ по налогам и сборам по Первореченскому р-ну, г. Владивостока на Решение от 11.02.2000 г., Постановление от 13.04.2000 г. по делу N А52-349/00 (18-8) арбитражного суда Приморского края, по иску юридической фирмы Общества с ограниченной ответственностью "НП" к Инспекции Министерства РФ по налогам и сборам по Первореченскому району г. Владивостока о признании недействительными Решения N 325 от 30.12.99 г.

Решением арбитражного суда Приморского края от 11.02.2000 г., оставленным без изменения Постановлением апелляционной инстанции от 13.04.2000 г., удовлетворены исковые требования ООО "НП" к Инспекции Министерства РФ по налогам и сборам по Первореченскому району г. Владивостока (далее - Инспекция по налогам и сборам) о признании недействительным ее Решения N 325 от 30.12.99 г., в соответствии с которым доначислен налог на прибыль в сумме 30.768 руб., пеня - 9.821 руб., штраф в сумме 6.153 руб., предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.

Судебные инстанции удовлетворили иск, так как пришли к выводу о том, что в целях налогообложения прибыли, при учетной политике "по оплате", предприятие вправе списывать затраты по производству и реализации продукции (работ, услуг) на себестоимость независимо от времени поступления выручки от реализации услуг, в связи с чем признали неправомерным решение налогового органа о привлечении истца к ответственности за занижение налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль.

В кассационной жалобе Инспекция Министерства РФ по налогам и сборам по Первореченскому району г. Владивостока просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты с передачей дела на новое рассмотрение, поскольку, по мнению заявителя жалобы, судом неправильно установлены фактические обстоятельства дела.

Кроме того, инспекция по налогам и сборам считает, что суд дал неправильное толкование пункта 3 статьи 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и пункта 12 Положения о составе затрат.

Извещенный о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы ответчик в заседании суда участия не принимал.

Общество с ограниченной ответственностью "НП" в отзыве на кассационную жалобу, в заседании суда отклоняет заявленные требования, считает оспариваемые судебные акты законными и обоснованными.

В заседании суда в соответствии со статьей 117 Арбитражного процессуального кодекса РФ был объявлен перерыв.

Проверив законность состоявшихся по делу судебных актов, суд кассационной инстанции находит их подлежащими отмене в связи с неправильным применением норм материального права и считает возможным принять новое решение об отказе в иске по имеющимся в деле материалам.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки, по Акту N 325 от 15.12.99 г. Инспекцией Министерства РФ по налогам и сборам по Первореченскому району г. Владивостока было принято Решение от 30.12.99 г., в соответствии с которым ООО "НП" привлечено к ответственности в виде взыскания доначисленного налога на прибыль за 1996 г. - 3.185 руб., за 1997 г. - 1999 г. - 27.583 руб. с соответствующим начислением пени и взысканием штрафа.

Актом проверки установлено, что неуплата налога на прибыль за 1996 г. произошла в результате занижения налогооблагаемой базы (валовой прибыли) за счет завышения затрат, поскольку налогоплательщик при учетной политике "по поступлении средств за оказанные услуги", затраты на производство услуг относил на себестоимость оказанных им услуг без получения выручки от их реализации. То есть, момент учета затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), в целях налогообложения прибыли предприятия, не совпадал с моментом учета выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Неуплата налога на прибыль за 1997-1999 гг. произошла в результате занижения валовой прибыли предприятия за счет завышения затрат в связи с учетом в полном объеме условно-постоянных расходов по заработной плате, арендной плате, плате за информационную систему "Консультант-Плюс" без учета размера фактически полученной выручки. Таким образом, для определения финансового результата предприятием производилась корректировка затрат по оплате с нарушением, то есть, не в целом по всем элементам себестоимости.

Принимая решение об удовлетворении исковых требований, обе судебные инстанции исходили из того, что в соответствии со статьей 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и пунктом 12 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1999 г. N 552 (с последующими изменениями и дополнениями), - пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учету, затраты на производство продукции (работ, услуг) включается в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от того, поступила ли выручка от реализации продукции (работ, услуг) в этом отчетном периоде.

Принимая позицию истца по разделению затрат на условно-постоянные и условно-переменные, суд пришел к выводу о том, что при учете условно-постоянных расходов - (заработная плата, арендная плата, плата за информационную систему "Консультант - Плюс"), законодатель не связывает эти расходы со временем получения выручки, поскольку они являются базисной основой для организации хозяйственной деятельности предприятия. Однако, такое толкование судом указанных норм ошибочно.

Пунктом 3 статьи 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объект обложения налогом определен как валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями данного Закона. Валовая прибыль, в свою очередь, включает в себя прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг), которая определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции.

Финансовый результат для исчисления налогооблагаемой прибыли формируется по итогам отчетного периода по правилам, предусмотренным упомянутым Законом и Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 г. N 552. (далее - Положение о составе затрат...) с учетом метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) либо по мере ее оплаты, либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов.

Согласно пункту 12 Положения о составе затрат, затраты на производство услуг включаются в себестоимость услуг того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты предварительной или последующей.

Отчетным периодом, упомянутым в пункте 12 Положения о составе затрат, на который сослались удовлетворяя иск судебные инстанции, является тот налоговый период, в котором налогоплательщик, в соответствии с Законом РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", обязан отразить в учете выручку от реализации продукции (работ, услуг).

Из указанного следует, что момент учета затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) в целях налогообложения прибыли предприятия совпадает с моментом учета выручки от реализации продукции (работ, услуг). То есть, до оплаты оказанных услуг у исполнителя услуг не имеется валовой прибыли - экономического показателя, с наличием которого законодательство связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль

Выручка, отражаемая в бухгалтерском учете, и выручка, принимаемая в целях налогообложения, в ряде случаев не совпадают как по величине, так и по содержанию.

Результаты от реализации продукции (товаров, работ, услуг списываются ежемесячно со счета 46 "реализация продукции" на счет 80 "Прибыль и убытки"), то есть в бухгалтерском учете прибыль (балансовая прибыль) от реализации продукции (работ, услуг) возникает в момент отгрузки продукции (выполнение работ, оказание услуг).

Выручка в целях налогообложения определяется в соответствии с пунктом 13 Положения о составе затрат, согласно которому предприятия могут воспользоваться одним из двух способов формирование выручки от реализации продукции "по мере ее оплаты" либо "по мере ее отгрузки".

Последний способ определения выручки в целях налогообложения, фактически, совпадает с порядком определения выручки, применяемой в бухгалтерском учете.

То есть, прибыль от реализации продукции (работ, услуг) зависит и от порядка определения выручки от реализации продукции (работ, услуг), и от порядка определения затрат, включаемых в себестоимость продукции, (работ, услуг).

Обстоятельства настоящего дела свидетельствуют о том, что истцом Приказами от 10.04.96 г., от 30.12.96 г. на предприятии установлен метод определения выручки "от реализации по мере поступления денежных средств". То есть, при определении выручки "от реализации" объект обложения налогом возникает при наличии двух факторов - отгрузки товара (выполнение работ, услуг) и ее оплаты.

За проверяемый 1996 г. истцом допущено занижение объекта налогообложения, поскольку, учитывая затраты для бухучета по мере оказания услуг для целей налогообложения, истец не произвел корректировку затрат, исходя из соотношения стоимости затрат на производство продукции (работ, услуг) к размеру фактически поступившей выручки по этим операциям.

Следует признать, что произведенная истцом корректировка затрат по отдельным элементам себестоимости за период 1997 г. - 1999 г. противоречит пункту 3 статьи 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организации", пункту 5.2 Инструкции ГНС РФ N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" и Приложению N 11 к данной Инструкции, в соответствии с которыми корректировке подлежит себестоимость продукции в целом по мере поступления выручки. Частичное изменение себестоимости (некоторых элементов ее составляющих) налоговым законодательством не предусмотрено.

Следовательно, при принятии судебных актов, суд, установив фактические обстоятельства дела, допустил неправильное применение законодательства, что привело к необоснованному удовлетворению иска, и признанию недействительным решения налогового органа о привлечении ООО "Норина и партнеры" к налоговой ответственности.

Расходы по уплате госпошлины по иску, апелляционной и кассационной жалобам следует в полном объеме отнести на истца (с учетом выданной арбитражным судом справки на возврат госпошлины по иску - 835 рублей) - в сумме 1.669 руб. 80 копеек. (834 руб. 49 коп. - по иску и по 417 руб. 45 коп. - по апелляционной и кассационной жалобам).

Руководствуясь статьями 174-177, 95 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

Решение от 11.02.2000 г., Постановление апелляционной инстанции от 13.04.2000 г. по делу N А-51-349/00 (18-8) арбитражного суда Приморского края отменить.

В удовлетворении исковых требований отказать.

Взыскать с общество с ограниченной ответственностью "НП" в доход федерального бюджета госпошлину по иску, апелляционной и кассационной жалобам в сумме 1.669 рублей 80 копеек.

Исполнительный лист выдать арбитражному суду Приморского края.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и обжалованию не подлежит.