Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 29 мая 2000 г. N Ф03-А51/00-2/793 Взыскание штрафных санкций за неправомерное пользование льготами по НДС за реализацию минеральной воды правомерно, поскольку минеральная вода не включена в Государственный реестр лекарственных средств и изделий медицинского назначения (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 29 мая 2000 г. N Ф03-А51/00-2/793
(извлечение)

Арбитражный суд, при участии от истца - ИМНС РФ по Советскому району - Пяткова А.В., ведущий специалист отдела орг. и правовой работы, доверенность N 10-21 от 11.10.99 г., от ответчика - ООО "Г" - Малоглавец В.Г. - гл. гидрогеолог, доверенность N 65 от 23.05.2000 г., Ерошкина Е.Я. - адвокат, доверенность N 63 от 15.05.2000 г., 3-е лицо - ЗАО "Приморские курорты" - Ерошкина Е.Г. - адвокат, доверенность от 15.05.2000 г., рассмотрел кассационную жалобу Инспекции Министерства РФ по налогам и сборам по Советскому району г. Владивостока на решение от 16.12.99 г., постановление от 14.03.2000 г. по делу N А51-2761/99 18-62 Арбитражного суда Приморского края, по иску Государственной налоговой инспекции по Советскому району г. Владивостока к Обществу с ограниченной ответственностью "Г", 3-и лица - Управление здравоохранения Приморского края, Закрытое акционерное общество "Приморские курорты" о взыскании 139494 руб.

В судебном заседании объявлялся перерыв в соответствии со статьей 117 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Решением Арбитражного суда Приморского края от 16.12.99 г., оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 14.03.2000 г., отказано Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Советскому району г. Владивостока о взыскании с общества с ограниченной ответственностью "Г" штрафных санкций за неуплату налога на добавленную стоимость и спецналога в сумме 139494 руб. со ссылкой на то, что в соответствии с подпунктом "у" статьи 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" от налога на добавленную стоимость освобождаются лекарственные средства.

Ответчик добывал и реализовывал санаторно-курортным учреждениям Приморского края морскую воду, минеральную воду и лечебную грязь.

Морская вода включена в государственный реестр лекарственных средств; лечебная грязь по Общероссийскому классификатору продукции значится в разделе "лекарственные средства, субстанции и стандартные образцы" под кодом 936545 и лечебные грязи залива Углового, которые реализует ответчик, являются аналогом Хаапсалуской лечебной грязи, внесенной в Госреестр лекарственных средств.

Минеральная вода Уссурийского участка Шимановского месторождения, реализуемая ответчиком, по заключению Российского научного центра восстановительной медицины и курортологии обладает лечебными свойствами и используется для наружного и внутреннего применения при различных заболеваниях.

Следовательно, ответчик реализовывал лекарственные средства и обоснованно воспользовался льготой по НДС и не включил обороты по их реализации в облагаемую базу налогом на добавленную стоимость и спецналогом.

Отсутствие регистрационных удостоверений на данные лекарственные средства не является основанием для неприменения льготы по НДС, так как данное условие не содержится в Законе РФ "О налоге на добавленную стоимость".

Кроме того, налоговой инспекцией пропущен трехлетний срок давности привлечения к ответственности, установленный статьей 113 Налогового кодекса РФ, по взысканию штрафа за период с 1994 г. по 1 квартал 1996 г. включительно.

В качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельные требования на предмет спора, на стороне ответчика привлечены ЗАО "Приморские курорты". Управление здравоохранения администрации Приморского края.

Правильность принятых судебных актов проверяется по жалобе налоговой инспекции, которая просит их отменить, сославшись на нарушение норм материального права.

В частности, заявитель жалобы считает, что судом необоснованно применена к спорным правоотношениям статья 113 Налогового кодекса РФ и, что налоговой инспекцией не пропущен срок давности привлечения Гидрогеологической станции к налоговой ответственности за правонарушения, совершенные в период с 1994 г. по 1 квартал 1996 г., так как решение о привлечении к ответственности принималось в 1998 г.

Кроме того, Законом РФ "О налоге на добавленную стоимость" от налога на добавленную стоимость освобождены лекарственные средства. Инструкция Госналогслужбы Российской Федерации от 11.10.95 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" разъясняет, что указанная льгота предоставляется по лекарственным средствам, получившим регистрационное удостоверение Министерства здравоохранения и медицинской промышленности Российской Федерации и помещенным в Государственный реестр лекарственных средств и изделий медицинского назначения, а также по лекарственным средствам включенным в классы, виды, подклассы, группы, подгруппы Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, продукции и услуг.

Это положение Инструкции N 39 не противоречит смыслу Федерального закона РФ "О лекарственных средствах" от 22.06.98 г. N 86-ФЗ.

Морская вода хотя и включена в Госреестр лекарственных средств, однако регистрационный номер не имеет, то есть не соблюден весь перечень условий, при которых лекарственное средство освобождается от уплаты НДС.

Лечебные грязи месторождения залива Углового Приморского края в Госреестр лекарственных средств не включены, поэтому обороты по ее реализации подлежат обложению налогам на добавленную стоимость.

Минеральная вода также не включена в Госреестр лекарственных средств, а в соответствии с Приказом Министерства здравоохранения Российской Федерации N 112 от 01.04.96 г. минеральная вода отнесена к парафармацептической продукции, которая не освобождается от налога на добавленную стоимость, что подтверждается совместным Письмом Министерства финансов РФ N 04-03-07 и Госналогслужбы РФ N 33-х-03/31н от 10.04.96 г. "О порядке освобождения от налога на добавленную стоимость медицинской продукции".

Поэтому налоговая инспекция обоснованно отказала ответчику в льготе по НДС и привлекла его к ответственности в виде взыскания штрафа в сумме 139494 руб.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержала доводы, изложенные в кассационной жалобе, и дополнительно пояснила, что за реализацию минеральной воды, где ответчиком применена ставка НДС 10%, вместо 20%, решение о взыскании штрафных санкций не принималось.

Гидрогеологическая станция и ЗАО "Приморские курорты" в отзыве на кассационную жалобу просят оставить ее без удовлетворения, а принятые судебные акты - без изменения, сославшись на их законность и обоснованность, а также на то, что для урегулирования спорных правоотношений следует руководствоваться подпунктом "у" пункта 1 статьи 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость", который предусматривает освобождение от НДС лекарственных средств, при этом не давая определения "лекарственные средства" и не связывая предоставление этой льготы с требованиями наличия у лекарственных средств регистрационного удостоверения, включения их в Госреестр лекарственных средств и Общероссийский классификатор видов экономической деятельности, как это требует Инструкция ГНС РФ N 39 в пункте 12.

Федеральный закон "О лекарственных средствах", в статье 4 которого дано понятие лекарственного средства, также не содержит таких его элементов, как: государственная регистрация Минздравом РФ, включение в Общероссийский классификатор и в Госреестр лекарственных средств.

Указанный Федеральный закон предусматривает регистрацию лекарственных средств, но невыполнение этого требования является основанием для ответственности субъектов обращения лекарственных средств, а не основанием к непризнанию обращаемых лекарственных средств таковыми и основанием к лишению соответствующей налоговой льготы.

В судебном заседании представитель ответчика и ЗАО "Приморские курорты" поддержала доводы, изложенные в отзыве на жалобу.

Управление здравоохранения отзыв на жалобу не представило и участия в судебном заседании не принимало, хотя извещено о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы.

Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, выслушав мнение сторон, суд кассационной инстанции считает, что принятые судебные акты в части отказа во взыскании штрафных санкций по минеральной воде за период 1996 г. и 9 месяцев 1997 г. следует изменить.

Из материалов дела усматривается, что налоговой инспекцией проведена документальная проверка соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности внесения в бюджеты налогов и других обязательных платежей Гидрогеологической режимно-эксплуатационной станцией за период с 01.01.93 г. по 01.10.97 г., по подоходному налогу за период с 01.04.95 г. по 31.12.97 г., о чем составлен акт проверки от 23.03.98 г.

В ходе проверки установлено, что ответчиком за период 2 квартал 1994 г. - 9 месяцев 1997 г. в облагаемом обороте налогом на добавленную стоимость не учитывались денежные средства в сумме 4113134 руб. от реализации минеральной воды, лечебной грязи и морской воды учреждениям санаторно-курортного лечения, что привело к недоплате НДС в сумме 822626,8 руб. и спецналога - в сумме 35484,8 руб. Кроме того, за период 4 квартал 1995 г. - 9 месяцев 1997 г. при реализации минеральной воды сторонним организациям применялась ставка НДС 10%, вместо 20%, что повлекло занижение НДС на сумму 857,9 руб. и спецналога - 122 руб.

По результатам проверки налоговой инспекцией 01.04.98 г. принято решение, которое постановлением этой же инспекции N 04-11 от 10.03.99 г. признано утратившим силу и Гидрогеологическая станция привлечена к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на добавленную стоимость за 1994-1997 гг. в сумме 133273,3 руб. и по спецналогу за 1994-95 гг. в сумме 6220,7 руб., а также взысканы неуплаченный в результате занижения налогооблагаемой базы за период 2 квартал 1994 г. - 9 месяцев 1997 г. НДС в сумме 682224,2 руб. и спецналог за период 2 квартал 1994 г. - 1995 г. в сумме 31103,5 руб., и пеня, соответственно, в суммах 281755,4 руб. и 19626,5 руб.

Арбитражный суд первой и апелляционной инстанций, оценив представленные по делу доказательства и проверив их на соответствие действующему законодательству пришел к выводу о том, что Гидрогеологическая станция обоснованно не включила в облагаемый оборот по НДС и спецналогу денежные средства от реализации за период 2 квартал 1994 г. - 9 месяцев 1997 г. лечебной грязи и морской воды, которые являются лекарственными средствами и которые в соответствии с подпунктом "у" пункта 1 статьи 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" освобождены от уплаты НДС.

Вывод арбитражного суда о том, что лечебные грязи и морская вода являются лекарственными средствами соответствует требованиям Федерального закона "О лекарственных средствах", в статье 4 которого дано понятие лекарственных средств и статья 19 которого устанавливает, что лекарственные средства могут производиться, продаваться и применяться на территории Российской Федерации, если они зарегистрированы федеральным органом контроля качества лекарственных средств.

Материалами дела подтверждается, что в Государственный реестр лекарственных средств и изделий медицинского назначения включены морская вода и Хаапсалуская лечебная грязь (т. 1, л/д 61,63), аналогом которой является природная иловая грязь "Садгородская", реализуемая ответчиком, что подтверждается заключением государственного унитарного предприятия "Лечминресурсы" Министерства здравоохранения РФ (т. 1, л/д 48).

Федеральный закон "О лекарственных средствах" не содержит требования об обязательной регистрации аналогичных (одинаковых) лекарственных средств.

С учетом изложенного, арбитражным судом обеих инстанций сделан вывод о необоснованности привлечения налоговой инспекцией Гидрогеологической станции к налоговой ответственности в связи с отсутствием в ее действиях по реализации лечебной грязи и морской воды состава налогового правонарушения, и у суда кассационной инстанции отсутствуют правовые основания для переоценки обстоятельств, установленных судами первой и апелляционной инстанций.

Вывод же суда о правомерности применения льготы по НДС при реализации минеральной воды следует признать незаконным, поскольку он противоречит и Закону РФ "О налоге на добавленную стоимость" и Федеральному закону "О лекарственных средствах", так как минеральная вода не включена в Госреестр лекарственных средств, а по Общероссийскому классификатору продукции относится к группе "пищевые продукты и напитки".

Кроме того, в соответствии с Приказом Минздравмедпрома РФ N 112 от 01.04.96 г. минеральная вода отнесена к парафармацевтической продукции.

Согласно письма Госналогслужбы РФ и Минфина РФ от 10.04.96 г. NN В3-4/03, 31н, 04-03-07 "О порядке освобождения от налога на добавленную стоимость медицинской продукции" не освобождается от налога на добавленную стоимость перечисленная в Общероссийском классификаторе продукции (ОК-005-93) парафармацевтическая продукция.

С учетом изложенного, налоговой инспекцией обоснованно принято решение о привлечении Гидрогеологической станции к налоговой ответственности за занижение налогооблагаемой базы по НДС при реализации минеральной воды, но только за период 1996 г. - 9 месяцев 1997 г., поскольку за период 2 квартал 1994 г. - 1995 г. налоговой инспекцией пропущен трехгодичный срок давности, предусмотренный статьей 113 Налогового кодекса РФ, которая устанавливает, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года.

Налоговая инспекция решение о привлечении ответчика к ответственности в виде взыскания штрафных санкций за период с 2 кв. 1994 г. - 9 месяцев 1997 г. приняла 10.03.99 г., то есть трехлетний срок давности истек для привлечения к ответственности за 1994 г. и 1995 г.

За 1996 г. этот срок не истек, в том числе и за 1 квартал 1996 г., так как материалами дела подтверждается, что Гидрогеологическая станция уплачивала НДС поквартально (расчеты по НДС в налоговую инспекцию представлялись поквартально - л/д 27-32, т. 1), то есть налоговый период по уплате данного налога установлен квартал и налоговой инспекцией не пропущен 3 годичный срок давности при привлечении к ответственности за допущенное налоговое правонарушение в 1996 г. (Решение от 10.03.99 г., иск заявлен 30.03.99 г., то есть до истечения квартального налогового периода).

С учетом изложенного, жалоба налоговой инспекции подлежит удовлетворению частично, в сумме 439434 руб. 40 коп., составляющие штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога на добавленную стоимость по минеральной воде за 1996 г. и 9 месяцев 1999 г.

Поскольку жалоба удовлетворена частично, расходы по госпошлине по иску, за рассмотрение апелляционной и кассационной жалоб следует отнести на ответчика пропорционально удовлетворенным требованиям, с учетом того, что истец освобожден от уплаты госпошлины в соответствии с пунктом 3 статьи 5 Закона РФ "О государственной пошлине", взыскав госпошлину по иску в сумме 1382 руб. 64 коп., за рассмотрение апелляционной и кассационной жалоб в сумме - 1382 руб. 64 коп.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 174-177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

Кассационную жалобу Инспекции Министерства РФ по налогам и сборам по Советскому району г. Владивостока удовлетворить частично.

Решение от 16.12.99 г., постановление апелляционной инстанции от 14.03.2000 г. арбитражного суда Приморского края по делу N А51-2761/99-18-62 изменить.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Г" в пользу Инспекции Министерства РФ по налогам и сборам по Советскому району г. Владивостока штраф в сумме 439434 руб. 40 коп.

В остальной части принятые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Г" в доход федерального бюджета расходы по госпошлине по иску в сумме 1382 руб. 64 коп. и за рассмотрение апелляционной и кассационной жалоб в сумме 1382 руб. 64 коп. Арбитражному суду Приморского края выдать исполнительные листы.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и обжалованию не подлежит.