Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 3 июля 2002 г. N Ф03-А59/02-2/1136 Доначислению подлежит НДС в сумме, по отношении которой установлено неправомерное пользование истцом льготой по НДС, налог с продаж и налог с доходов иностранного юридического лица, поскольку установлена вина истца в занижении налогооблагаемой базы. Налог на прибыль не подлежит доначислению, поскольку истец правомерно включил в себестоимость услуг затраты на командировку, носившую производственный характер (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 3 июля 2002 г. N Ф03-А59/02-2/1136
(извлечение)

Арбитражный суд, при участии от истца - ООО "СФ" - Мелихова О.Ю., представитель по доверенности б/н от 17.12.2001, рассмотрел кассационные жалобы Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Сахалинской области и общества с ограниченной ответственностью "СФ" на решение от 25.01.2002, постановление от 15.04.2002 по делу N А59-1818/01-С16 Арбитражного суда Сахалинской области, по иску Общества с ограниченной ответственностью "СФ" к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Южно-Сахалинску о признании недействительным решения N 02-08/188 от 25.05.2001 и требования N 02-08/5008 от 25.05.2001 и по встречному иску Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Южно-Сахалинску к Обществу с ограниченной ответственностью "СФ" о взыскании налоговых санкций в сумме 125960 руб. 37 коп.

Общество с ограниченной ответственностью "СФ" (далее - ООО "СФ") обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с иском к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Южно-Сахалинску (в настоящее время Межрайонная инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Сахалинской области, далее - инспекция по налогам и сборам) о признании частично недействительным решения N 02-08/188 от 25.05.2001 и требования N 02-08/5008 от 25.05.2001.

До принятия решения по делу инспекция по налогам и сборам в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предъявило к ООО "СФ" встречный иск о взыскании налоговых санкций в сумме 125960 руб. 37 коп.

Решением суда от 25.01.2002 исковые требования ООО "СФ" удовлетворены частично. Решение и требование налогового органа признано недействительным в части начисления налога на прибыль в сумме 45347 руб. 75 коп., пени по налогу на прибыль - 6099 руб. 82 коп., штрафа по налогу на добавленную стоимость (НДС) - 7302 руб. 86 коп., штрафа по налогу на прибыль - 9069 руб. 55 коп. В остальной части иска ООО "СФ" отказано.

По встречному иску с ООО "СФ" взыскано 109587 руб. 96 коп. налоговых санкций, в том числе по НДС - 52360 руб. 50 коп., по налогу на прибыль - 10417 руб. 67 коп., по налогу с продаж - 32228 руб. 33 коп., по налогу на доходы иностранного юридического лица - 14581 руб. 46 коп., а в остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 15.04.2002 решение суда оставлено без изменения.

Судебные акты мотивированы тем, что общество неправомерно применяло льготу по освобождению от НДС стоимости услуг, оказанных по туристским ваучерам, поскольку самостоятельно не осуществляло реализацию туристского продукта на основании туристских путевок определенным туристам (группе туристов), а в соответствии с заключенными договорами с иностранными и российскими компаниями оказывало им услуги по предоставлению иностранным туристам части туристских услуг.

Судебными инстанциями признаны обоснованными выводы налогового органа о неправомерном завышении Обществом себестоимости продукции по деятельности, связанной с обслуживанием туристов, а также о доначислении налога с продаж с выручки, полученной от продажи билетов на паромы регулярного морского сообщения между островами Хоккайдо и Сахалин, и налога с доходов иностранного юридического лица.

В то же время суд обеих инстанций посчитал ошибочным вывод инспекции по налогам и сборам о занижении Обществом за 9 месяцев 2000 года налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в сумме 119334 руб., связанной с включением в себестоимость услуг затрат на командировки, носившие производственный характер. Кроме того, судом произведено уменьшение суммы штрафа по НДС с 59663 руб. 36 коп. до 52360 руб. 50 коп. ввиду его неверного исчисления от суммы недоимки по данному налогу - 261802 руб.

Правильность принятых судебных актов проверяется в порядке и пределах статей 171, 174 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по кассационным жалобам инспекции по налогам и сборам и ООО "СФ".

Налоговый орган в кассационной жалобе выражает несогласие с решением суда и постановлением апелляционной инстанции в части признания обоснованными действий Общества по включению в себестоимость реализованных услуг расходов, связанных с командировками работников за границу по сопровождению туристских групп. По мнению заявителя жалобы судом допущено нарушение подпункта "а" пункта 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) и порядке оформления финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552 (далее - Положение о составе затрат), так как командировочные расходы подлежали возмещению Обществу со стороны ОАО "Сахалинское морское пароходство" на основании договора.

Не согласен налоговый орган и с выводом суда об уменьшении размера штрафа по НДС, поскольку ООО "СФ" правомерно было привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, что подтверждено судебными актами, и сумма штрафа начислена за определенные налоговые периоды с учетом переплаты в предшествующие налоговые периоды. С учетом доводов жалобы, инспекция по налогам и сборам просит отменить судебные акты в связи с неправильным применением норм материального права и в иске Обществу отказать в полном объеме, а требования налогового органа соответственно удовлетворить.

ООО "СФ" в своей кассационной жалобе просит изменить решение первой и постановление апелляционной инстанций в части взыскания недоимки по НДС, налогу на прибыль, пеней и штрафов по этим налогам. В обоснование доводов жалобы Общество указывает, что судом не определена правовая природа туристских ваучеров, посредством которых Общество осуществляло реализацию туристского продукта, в связи с чем сделан неправильный вывод об отсутствии оснований для применения льготы по НДС. Кроме того, судом первой инстанции необоснованно не применено совместное Письмо ГНС РФ N ВЗ-4-03/58Н, Минфина РФ N 04-03-07 и Госкомитета РФ по физической культуре и туризму N СШ-01/449 от 25.09.1996 "О налоге на добавленную стоимость" к рассматриваемым правоотношениям и не сделаны ссылки на нормы права, которые были нарушены Обществом при оформлении туристских путевок и ваучеров. Доводы и требования кассационной жалобы поддержаны в ходе судебного заседания представителем Общества.

Инспекция по налогам и сборам участия в заседании суда не принимала, однако в отзыве на кассационную жалобу Общества отклоняет доводы, изложенные в ней, считая судебные акты в обжалуемой Обществом части законными и обоснованными.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационных жалоб и отзыва налогового органа на жалобу Общества, выслушав мнение представителя ООО "СФ", суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Материалами дела установлено, что инспекцией по налогам и сборам проведена выездная налоговая проверка ООО "СФ" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.04.1999 по 31.12.2000, в ходе которой выявлены нарушения, выразившиеся в неполной уплате налогов в результате занижения налоговой базы, что нашло отражение в акте проверки от 24.04.2001 N 02-08/157. По результатам проверки налоговым органом принято решение от 25.05.2001 N 02-08/188 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, с наложением штрафа на общую сумму 125960 руб. 37 коп., доначислением недоимки по налогам в общей сумме 612766 руб. 51 коп. и начислением пени в общей сумме 124570 руб. 20 коп. Требованием от 25.05.2001 N 02-08/5008 Обществу предложено произвести уплату доначисленных сумм налогов, пени и штрафа.

Из акта налоговой проверки (пункт 2.4.3) следует, что Общество неправомерно применяло льготу по освобождению от уплаты НДС стоимости услуг, оказанных по туристским путевкам и ваучерам, оформленных с нарушением установленных требований. Отказывая Обществу в иске по указанному эпизоду, суд обеих инстанций сделал правомерный вывод об отсутствии оснований у Общества по применению льготы по НДС.

В соответствии с подпунктом "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" от 06.12.1991 N 1992-1 от налога на добавленную стоимость освобождаются туристские и экскурсионные путевки. До 1995 года бланки туристских путевок поступали в турагентства централизованно через Центральный совет по туризму и экскурсиям. В связи с прекращением с 1995 года централизованного обеспечения турагентств бланками туристических путевок Министерство финансов Российской Федерации в Письме от 10.04.1996 N 16-00-30-19 "Об утверждении форм документов строгой отчетности" довело до сведения всех организаций, оказывающих туристско-экскурсионные услуги, утвержденные единые формы бланков туристских путевок и порядок их оформления и нумерации. Утвержденные Министерством финансов Российской Федерации формы зарегистрированы Министерством юстиции Российской Федерации 30.01.1997 за N 1236, 1237, 1238 и 1239.

Согласно совместному Письму от 25.09.1996 "О налоге на добавленную стоимость" (которое необоснованно не принято во внимание первой инстанцией, но было учтено апелляционной инстанцией) под действие льготы, предусмотренной подпунктом "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", подпадает стоимость путевок, утвержденных Министерством финансов Российской Федерации, как бланки строгой отчетности, и зарегистрированных Министерством юстиции Российской Федерации в установленном порядке, и туристских ваучеров, выдаваемых иностранным туристам. Данная позиция подтверждена в Решении от 10.08.1999 N ГКПИ 99-540 и в Определении от 23.09.1999 N КАС 99-244 Верховного Суда Российской Федерации, проверявшего положения настоящего Письма на соответствие нормам действующего законодательства.

Таким образом, реализация ненадлежаще оформленных туристско-экскурсионных путевок (не по установленной форме) препятствует применению льготы, установленной подпунктом "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

В ходе налоговой проверки установлено и подтверждается материалами дела, что оформление туристских ваучеров, как и туристских путевок производилось с нарушением вышеуказанных нормативных актов, поскольку в них отсутствовали необходимые сведения и реквизиты.

Кроме того, из материалов налоговой проверки следует и обоснованно указано в судебных актах, что ООО "СФ" осуществляло реализацию туристских услуг, а не туристские путевки либо туристские ваучеры, стоимость которых подпадает под действие вышеуказанной льготы.

Согласно статье 1 Федерального закона "Об основах туристской деятельности в Российской Федерации" от 24.11.1996 N 132-ФЗ туристская путевка является документом, подтверждающим факт передачи туристского продукта, то есть право на тур, предназначенное для реализации туристу. При этом под туром понимается комплекс услуг по размещению, перевозке, питанию туристов, экскурсионные услуги, а также услуги гидов-переводчиков и другие услуги, предоставляемые в зависимости от целей путешествия.

Как видно из материалов дела, ООО "СФ" по договору от 20.08.1999 с японской фирмой Хокуто Канко Ко., ЛТД, по договору от 16.12.1999 с японской фирмой Номад Ко., ЛТД и по договору от 01.12.2000 с компанией по туризму и торговле "Дальгео Турс" (Хабаровск) оказывало услуги по приему, размещению и обслуживанию на Сахалине туристов, направляемых данными организациями. В соответствии с условиями этих договоров оплата по оказанию части туристских услуг производилась названными фирмами на счет Общества, что нашло подтверждение при налоговой проверке и не оспаривается Обществом. Оказываемые туристские услуги Общество оформляло ваучерами.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона Российской Федерации "Об основах туристской деятельности в Российской Федерации" туристский ваучер представляет собой документ, устанавливающий право туриста на услуги, входящие в состав тура, и подтверждающий факт их оказания. В силу статьи 10 настоящего Закона на основании туристского ваучера осуществляется урегулирование взаиморасчетов между туроператором или турагентом, направляющим туриста, и туроператором по приему или лицами, предоставляющими конкретные услуги, входящие в тур.

Ссылка Общества на совместное письмо от 25.09.1996, положениями которого оно руководствовалось при применении льготы по НДС и, в котором туристские ваучеры приравнивались к туристским путевкам, является необоснованной, поскольку в письме разъяснялось, что под действие льготы подпадает только стоимость туристских путевок и туристских ваучеров. Однако Общество самостоятельно не осуществляло реализацию туристского продукта на основании указанных документов непосредственно туристам, а в соответствии с заключенными договорами оказывало иностранным и российским компаниям определенные в договорах конкретные виды туристских услуг. Следовательно, выдаваемые Обществом ваучеры не могли порождать правовых последствий, связанных с предоставлением льготы по НДС.

В силу изложенного, следует признать несостоятельным довод представителя Общества в заседании суда о том, что оно при применении льготы руководствовалось разъяснениями уполномоченных органов в области применения законодательства о налогах и сборах, и поэтому не может нести налоговую ответственность. Как уже было указано выше, положения совместного письма от 25.09.1996, разъясняющие порядок применения льготы по НДС, не распространялись на правоотношения, возникшие между Обществом и компаниями - сторонами по договорам, в сфере оказания туристских услуг.

Таким образом, судом обеих инстанций, с учетом полного исследования обстоятельств дела и правильного применения норм материального права, сделан правомерный вывод об обоснованности действий налогового органа по доначислению Обществу НДС и налога на прибыль, соответствующих пеней и привлечения к ответственности за выявленные нарушения по рассмотренному эпизоду.

При определении объема налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость судом на основе акта проверки и анализа материалов дела сделан правильный вывод о необоснованности взыскания штрафа по НДС в сумме 7302 руб. 86 коп.

Из акта налоговой проверки и приложений к нему (приложения N 1,4, 6) усматривается, что Обществом не уплачен НДС в сумме 310179 руб. и одновременно излишне уплачен НДС в сумме 48377 руб. 60 коп. Налоговым органом определена недоимка по НДС в сумме 261802 руб. При этом недоимка по налогу в отдельных периодах была перекрыта переплатой налога в других, в том числе в предшествующих налоговых периодах и, как установлено судом, задолженность Общества по уплате НДС в периодах, где НДС был занижен, на момент проведения проверки отсутствовала. В связи с чем, судом правильно определен размер штрафа по НДС в сумме 52360 руб. 50 коп. Ссылка налогового органа на пункт 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации и пункт 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" является несостоятельной, так как в них определяется порядок освобождения налогоплательщиков от налоговой ответственности. Между тем, судом обеих инстанций была подтверждена обоснованность решения налогового органа о привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДС.

Признается необоснованным и довод кассационной жалобы налогового органа о неправомерности включения Обществом в себестоимость реализованных услуг командировочных расходов за 9 месяцев 2000 года в сумме 119334 руб.

Из материалов дела установлено, что ООО "СФ" включало в себестоимость реализованных услуг командировочные расходы по направлению сотрудников Общества в загранкомандировки при сопровождении групп туристов, которые согласно договору от 14.01.2000 между Обществом и ОАО "Сахалинское морское пароходство" возмещаются последним Обществу.

Согласно статье 4 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27.12.1991 N 2116-1 затраты, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), определяются в соответствии с Положением о составе затрат. В пунктах 2 "и" и 10 названного Положения предусмотрено, что в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью (в соответствии с установленными законодательством нормами), то есть без ограничений.

Как видно из материалов дела, в обязанности Общества по договору от 14.01.2000 входило направлять в рейс в составе туристских групп двух своих работников для руководства туристскими группами и оформления необходимой документации. Пунктом 2.2.1 Устава Общества предусмотрено, что одним из видов его деятельности является формирование и оказание туристских и других сопутствующих этой деятельности услуг, российским и иностранным клиентам. Оказание этих услуг подтверждается приказами по Обществу о направлении сотрудников в командировку, копиями паспортов с отметками пограничных служб, авансовыми отчетами, штатным расписанием. Расходы по оплате командировочных относились на себестоимость в пределах норм действующего законодательства. В связи с чем, судом обоснованно отказано налоговому органу в удовлетворении встречного иска в данной части.

В то же время является правомерным вывод судебных инстанций в части обоснованности доначисления налоговым органом недоимки по налогу с продаж в сумме 161142 руб., соответствующих пени и штрафа, поскольку не противоречит нормам права, регулирующим порядок начисления и уплаты данного вида налога, и основан на доказательствах, представленных в материалах дела. В кассационной жалобе ООО "СФ" по этой позиции не обжалует судебные акты.

Решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции в части определения правильности исчисления инспекцией по налогам и сборам налога с доходов иностранного юридического лица в сумме 80207 руб. 30 коп., начисления пени в сумме 10613 руб. 14 коп. и взыскания штрафа в сумме 14581 руб. 46 коп. соответствует положениям Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и Инструкции Госналогслужбы от 16.06.1995 N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц". Спора между сторонами по этому эпизоду не имеется.

Таким образом, принятые судебные акты являются законными и обоснованными, в связи с чем, отмене не подлежат. Доводы кассационных жалоб были предметом рассмотрения суда обеих инстанций, получили правильную и объективную оценку. Поэтому у суда кассационной инстанции, в силу статьи 174 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, отсутствуют правовые основания для их переоценки.

При подаче кассационной жалобы ООО "СФ" произвело излишнюю уплату госпошлины в сумме 2723 руб. 33 коп., которая подлежит возврату из федерального бюджета.

С учетом изложенного руководствуясь статьями 93, 174-177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

Решение от 25.01.2002, постановление апелляционной инстанции от 15.04.2002 по делу N А59-1818/01-С16 Арбитражного суда Сахалинской области оставить без изменения, а кассационные жалобы - без удовлетворения.

Обществу с ограниченной ответственностью "СФ" выдать справку на возврат из федерального бюджета излишне уплаченной госпошлины при подаче кассационной жалобы в сумме 2723 руб. 33 коп.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и обжалованию не подлежит.