Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 4 февраля 2003 г. N Ф03-А51/02-2/2961 При новом рассмотрении дела о частичном признании недействительным решения налогового органа о доначислении налогов, пеней и штрафов и частичном отказе в удовлетворении встречного иска о взыскании налоговых санкций суду надлежит полно исследовать обстоятельства дела и представленные сторонами доказательства (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 4 февраля 2003 г. N Ф03-А51/02-2/2961
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от истца: ЗАО "Л": Е.С. Паншин, представитель по доверенности N 10-1/03 юр от 31.12.2002, А.С. Наумчик, представитель по доверенности N 10-2/03 юр от 10.01.2003, Н.И. Фигуренко, экономист 1 категории по доверенности N 10 юр-2 от 17.01.2003, от ответчика: МИМНС РФ N 2 по Приморскому краю: Г.Н. Пшонко, начальник юридического отдела по доверенности N 02/132 от 15.01.2003, А.В. Яковенко, начальник юридического отдела по доверенности N 02/139 от 27.01.2003, А.Д. Кирилова, начальник отдела по доверенности N 02/132 от 22.01.2003, Ю.В. Воронцова, начальник отдела по доверенности N 02/132 от 22.01.2003, И.Н. Маркова, начальник отдела по доверенности N 02/132 от 22.01.2003, И.Л. Зинченко, консультант по доверенности N 02/132 от 22.01.2003, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 2 по Приморскому краю на решение от 12.08.2002 по делу N А51-5817/01 18-127 Арбитражного суда Приморского края. по иску закрытого акционерного общества "Л" к Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 2 по Приморскому краю о признании частично недействительным решения N 15 от 24.05.2001.

В соответствии со статьей 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление в полном объеме изготовлено 04.02.2003.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 22.01.2003 до 28.01.2003.

Закрытое акционерное общество "Л" (далее - ЗАО "Л") обратилось в Арбитражный суд Приморского края с иском о признании частично недействительным решения N 15 от 24.05.2001 Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Пожарскому району (далее - инспекция по налогам и сборам).

В ходе судебного рассмотрения дела, до принятия решения, истец неоднократно уточнял предмет исковых требований и, с учетом их уточнения, просил признать недействительным решение ответчика от 24.05.2001 N 15 в части: налога на прибыль в сумме 267888,8 тыс. руб.; пени - 5241,5 тыс. руб., штрафа - 5357,7 тыс. руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 24470,7 тыс. руб., пени - 12506,7 тыс. руб., штрафа - 4894,1 тыс. руб., налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 2159,8 тыс. руб., пени - 1178,1 тыс. руб., штрафа - 432 тыс. руб., подоходного налога в сумме 32123,9 тыс. руб., пени - 38540 тыс. руб., штрафа - 3279,6 тыс. руб.

Инспекция по налогам и сборам заявила встречный иск о взыскании с ЗАО "Л" налоговых санкций, предусмотренных в решении N 15 от 24.05.2001, уточнив сумму штрафа по подоходному налогу в размере 1275,7 тыс. руб. по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) и в размере 3507,5 тыс. руб. по статье 22 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" от 07.12.1991 N 1998-1 (с изменениями и дополнениями).

Решением суда от 12.08.2002 признано недействительным решение инспекции по налогам и сборам от 24.05.2001 N 15 о привлечении к налоговой ответственности ЗАО "Л" в части доначисления:

- налога на прибыль в сумме 26759,1 тыс. руб., пени - 5215,1 тыс. руб., штрафа - 5351,8 тыс. руб.;

- налога на добавленную стоимость в сумме 22970,7 тыс. руб., пени - 12150,7 тыс. руб., штрафа - 4594,1 тыс. руб.;

- налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 2159,8 тыс. руб., пени - 1178,1 тыс. руб., штрафа - 432 тыс. руб.;

- подоходного налога в сумме 32123,9 тыс. руб., пени - 38540 тыс. руб., штрафа - 3279,6 тыс. руб.

В остальной части в удовлетворении основного иска отказано.

По встречному иску с ЗАО "Л" в доход федерального бюджета взысканы штрафные санкции в сумме 3893990 руб. за нарушение налогового законодательства, установленные актом проверки N 27 от 20.04.2001, в том числе: по налогу на прибыль - 8,9 тыс. руб.; по НДС - 594,8 тыс. руб.; по налогу на имущество - 52,4 тыс. руб.; по налогу на пользователей автомобильных дорог - 89,2 тыс. руб.; по налогу на приобретение автотранспортных средств - 8,8 тыс. руб., по налогу на реализацию ГСМ - 7,1 тыс. руб.; по налогу с продаж - 22,6 тыс. руб.; за непредставление сведений по форме N 3 - 0,8 тыс. руб.; за загрязнение окружающей среды - 1,6 тыс. руб. N по подоходному налогу - 3107,79 тыс. руб.

В остальной части встречного иска налоговому органу отказано.

В апелляционную инстанцию решение суда сторонами не обжаловалось.

Правильность принятого решения суда проверяется в порядке и пределах статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (2002 года) по кассационной жалобе инспекции по налогам и сборам (с учетом дополнений к жалобе от 31.12.2002 N 02/3628 и от 22.01.2003), которая просит обжалуемый судебный акт отменить и принять новое решение по делу. По мнению заявителя кассационной жалобы, судом неправильно применены нормы материального и процессуального права. В обосновании жалобы налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.

По факту занижения истцом выручки от реализации древесины и электроэнергии судом дана неправильная оценка обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам и, как следствие, сделан неправильный вывод о том, что налоговый орган не доказал занижение обществом налоговой базы по реализации товаров (услуг) от осуществления лесозаготовительной деятельности и деятельности, связанной с передачей электроэнергии.

Вывод суда относительно того, что инспекция по налогам и сборам не имела права на применение статьи 40 НК РФ при определении стоимости реализованной истцом автомашины "Toyota Land Cruiser", исходя из применения рыночных цен на соответствующий товар, противоречит доказательствам, представленным налоговым органом в материалы дела.

При определении финансового результата деятельности ЗАО "Л" по налогу на прибыль за девять месяцев 2000 года налоговым органом не было допущено превышения своих полномочий в части периода проведения проверки, установленного статьей 87 НК РФ.

В связи с тем, что у общества в ходе проведения налоговой проверки было выявлено занижение выручки от реализации товаров, услуг (лесопродукции, электроэнергии), следовательно, налоговым органом правомерно доначислен налог на пользователей автомобильных дорог, и поэтому у суда отсутствовали основания отказывать инспекции по налогам и сборам во взыскании штрафа по данному налогу.

По вопросу возмещения обществу НДС из бюджета в сумме 5325,6 тыс. руб. по товарам, приобретенным у ООО "Экстима", суд указал, что налоговым органом не доказана недобросовестность ЗАО "Л" при исполнении сделки по приобретению товаро-материальных ценностей у ООО "Экстима". Между тем, суд не учел, что право на возмещение НДС по приобретенным товарам возникает у налогоплательщика при условии их фактической оплаты поставщикам данных товаров и последние должны быть плательщиками НДС. В рассматриваемом случае, ООО "Экстима" являлось фиктивным плательщиком, так как не представляло отчетность и не уплачивало налоги, в связи, с чем не могло предъявить НДС ЗАО "Л". Кроме того, судом не проверен довод ответчика о несоответствии счетов-фактур установленным нормам их заполнения.

Суд, удовлетворяя требования истца о признании недействительным решения инспекции по налогам и сборам о доначислении подоходного налога, пени и штрафа, в части неправомерности включения ответчиком в совокупный доход физических лиц стоимости туристических путевок, оплаченных за физических лиц за счет средств предприятия, основывался на том, что туристические путевки приобретались для выполнения заданий по командировкам в город Москву и эти сроки совпадали. Однако судом не было учтено то обстоятельство, что в авансовых отчетах по командировкам отражались только расходы по проезду до города Москвы и обратно, а также суточные. В то же время, расходы по найму жилых помещений отсутствовали, так как не были представлены документы, подтверждающие эти расходы. Поэтому вывод суда о том, что не был установлен факт приобретения туристических путевок и получения туристических услуг, в связи с тем, что по данным путевкам работники ЗАО "Л" ездили в командировки, является несостоятельным.

Неправомерны выводы суда, по мнению налогового органа, и в части признания необоснованности действий ответчика по доначислению подоходного налога, пени и штрафа истцу, в связи с произведенной оплатой физическому лицу Гречушкину В.С. вознаграждения за работы по договору подряда на выполнение проектных работ, и с продажи автомобиля физическому лицу Козлову В.В. по цене ниже рыночной. Выводы суда в этой части не соответствуют нормам законодательства и не основаны на материалах дела.

В решении суда отражен факт признания ответчиком исковых требований в части включения кредитового сальдо по подоходному налогу в сумме 31626,1 тыс. руб. за 1997 год, соответственно пени - 38401,9 тыс. руб. и штрафа - 3162,6 тыс. руб., а также штрафа по подоходному налогу в сумме 17,43 тыс. руб. за период с 01.01.1998 по 24.05.1998.

Однако налоговый орган указывает в жалобе, что названный вывод суда не соответствует действительности, так как задолженность по подоходному налогу в сумме 22325,4 тыс. руб., образовавшаяся на 17.06.1998, подлежала взысканию с налогоплательщика в связи с тем, что эта сумма удержана обществом с доходов физических лиц, но своевременно не перечислена в бюджет, поэтому подлежит взысканию сумма пени - 37461,9 тыс. руб. и штрафа - 2232,5 тыс. руб.

Кроме того, инспекция по налогам и сборам обращает внимание в своей жалобе на то, что при вынесении решения судом допущены грубые арифметические ошибки и неточности в указании соответствующих сумм, обосновывая это выдержками из судебного решения.

Также ответчик в кассационной жалобе сообщает, что Инспекция Министерства Российской Федерации по Пожарскому району реорганизована в форме присоединения к Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации N 2 по Приморскому краю на основании Приказа Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Приморскому краю "О реорганизации налоговых органов Приморского края" от 01.08.2002 N 94. С учетом названного обстоятельства и в соответствии со статьей 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа применяет процессуальное правопреемство и производит замену ответчика на Межрайонную инспекцию Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 2 по Приморскому краю (далее - инспекция по налогам и сборам).

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, полностью поддержаны представителями ответчика в заседании суда.

Истец в отзыве на кассационную жалобу, в дополнительных пояснениях к ней, а его представители в судебном заседании отклонили доводы и требования жалобы, и просили кассационную инстанцию оставить решение суда без изменения.

Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее (дополнения к ним), выслушав мнение представителей сторон, суд кассационной инстанции считает, что решение суда от 12.08.2002 в части признания недействительным решения инспекции по налогам и сборам от 24.05.2001 N 15 и отказа в удовлетворении встречного иска налогового органа о взыскании штрафных санкций с ЗАО "Л" подлежит отмене с направлением дела в данной части на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекцией по налогам и сборам проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Л" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.1998 по 31.09.2000, что нашло отражение в акте налоговой проверки от 20.04.2001 N 27. По результатам рассмотрения акта проверки и протокола разногласий от 15.05.2001 налоговым органом принято решение N 15 от 24.05.2001 о привлечении ЗАО "Л" к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ, статьей 123 НК РФ, пунктом 1 статьи 126 НК РФ, статьей 22 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" в виде взыскания штрафов на общую сумму 17692,3 тыс. руб., доначислении неполностью уплаченных (неуплаченных) налогов в общей сумме 107328,57 тыс. руб. и начисления пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 72300,66 тыс. руб.

ЗАО "Л", не согласившись с решением налогового органа в вышеназванной части, оспорило его в судебном порядке. Инспекция по налогам и сборам заявила встречные материально-правовые требования о взыскании налоговых санкций.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции ЗАО "Л" признало встречные исковые требования налогового органа в части наложения штрафов: по налогу на прибыль - 3 тыс. руб., по НДС - 294,5 тыс. руб., по налогу на пользователей автодорог - 89,2 тыс. руб., по подоходному налогу - 3107,8 тыс. руб., по налогу на имущество - 52,4 тыс. руб., по налогу на приобретение автотранспортных средств - 8,8 тыс. руб., по налогу на реализацию ГСМ - 7,1 тыс. руб., по налогу с продаж - 22,6 тыс. руб., по плате за загрязнение окружающей среды - 1,6 тыс. руб. и за непредставление налоговым агентом сведений - 0,8 тыс. руб. Данные обстоятельства установлены судом и сторонами не оспариваются.

Из акта налоговой проверки следует, что ЗАО "Л" в период 1998-1999 годов занималось лесозаготовительной деятельностью, от осуществления которой общество в нарушение статьи 8 Закона Российской Федерации "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 N 129-ФЗ и статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27.12.1991 N 2116-1 не отразило в бухгалтерском учете приход и реализацию (или выбытие) заготовленной древесины, что, по мнению налогового органа, привело к занижению выручки на 752,8 тыс. руб. По результатам налоговой проверки инспекцией по налогам и сборам доначислены налог на прибыль, налог на пользователей автомобильных дорог, налог на добавленную стоимость, соответствующие пени и штрафы.

Арбитражный суд, удовлетворяя требования акционерного общества в этой части, сослался на то, что налоговый орган в нарушение статьи 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (1995 года) не представил доказательств, подтверждающих реализацию обществом лесопродукции на сумму 7521,8 тыс. руб. При этом суд указал, что налоговый орган не принял во внимание затраты, которые могло нести общество от осуществления лесозаготовительной деятельности.

Однако данные выводы суда являются недостаточно обоснованными, поскольку сделаны без надлежащего учета всех обстоятельств дела и норм законодательства, регулирующего спорные правоотношения.

При рассмотрении дела суд не учел то обстоятельство, что предметом спора послужило не только оспаривание решения налогового органа, но и встречное требование ответчика о взыскании налоговых санкций. Поэтому, в силу требований норм арбитражного процессуального законодательства, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказывать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Из акта налоговой проверки усматривается, что выручка от реализации древесины определена налоговым органом расчетным путем из-за отсутствия в ЗАО "Л" надлежащего отражения в бухгалтерском учете финансово-хозяйственной деятельности, связанной с лесозаготовками.

Согласно пункту 7 статьи 31 НК РФ, в случае отсутствия у налогоплательщика учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Из материалов дела следует, что ЗАО "Л" заключало договоры со сторонними организациями на оказание услуг по вырубке древесины (ПК "Жемчуг", ООО "Иней", СУ Приморская ГРЭС). Оплата услуг должна была производиться вырубленной лесопродукцией. Кроме того, часть леса заготавливалась обществом через свои структурные подразделения - "Сельхозцех" и "Лучегорский угольный разрез". Следовательно, все операции связанные с лесозаготовительной деятельностью, истец обязан был отражать в бухгалтерском учете, в том числе и произведенные затраты, которые повлияли на финансовый результат общества, полученную им прибыль и выручку в спорный период времени. Эти обстоятельства не были полно исследованы судом.

Признается недостаточно обоснованным и вывод суда относительно неправомерности действий налогового органа по доначислению налогов на прибыль, на пользователей автомобильных дорог и на добавленную стоимость, в результате занижения обществом суммы реализованной электрической энергии на 94651,4 тыс. руб. Вывод суда основан на том, что ЗАО "Л" правильно отражало реализацию электроэнергии по мере погашения задолженности, так как на предприятии была установлена учетная политика по оплате.

Между тем суд, в нарушение статьи 59 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (1995 года), не проверил доводы ответчика и не дал оценку доказательствам, представленным налоговым органом, в обоснование этих доводов. Из представленных материалов видно, что в целях погашения задолженности ОАО "Дальэнерго" перед ЗАО "Л" за поставленную электроэнергию, между ЗАО "Л", ОАО "Дальэнерго" и третьими лицами заключались договоры уступки права требования. Из справки, являющейся дополнением к приказу об учетной политике ЗАО "Л" усматривается, что для целей налогообложения моментом оплаты по взаимозачетам с "Дальэнерго" являются договоры-переуступки и зачетные письма (л.д. 72 т. 2). При этом налоговый орган указывает, что занижение суммы реализованной электроэнергии произошло в период, когда уже была произведена оплата электроэнергии, в связи с чем, по мнению ответчика, учетная политика не могла повлиять на отражение данных в бухгалтерском учете.

Кроме того, инспекция по налогам и сборам в обоснование своей позиции ссылается на материалы встречной проверки ОАО "Дальэнерго" и ежемесячные акты сверок за реализованную электроэнергию, которым суд не дал оценку, как обстоятельствам, имеющим значение для разрешения спора.

В то же время, соответствуют установленным обстоятельствам дела и основаны на нормах законодательства выводы суда о правомерности отнесения истцом на себестоимость продукции затрат по износу основных средств структурного подразделения ЗАО "Л" - ТВ "Энергия" в сумме 639 руб., затрат по командировке Кирпичева В.С. в Нидерланды для заключения контракта на поставку сельхозтехники и средств защиты растений в сумме 26940 руб., затрат по приобретению радиодеталей для телеателье в сумме 1401 руб. и затрат на получение лицензии для телестудии "Энергия" в сумме 665 руб.

Согласно пункту 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552 (далее - Положение о составе затрат), себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку, используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. В подпункте "а" пункта 2 настоящего Положения определено, что в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организацией производства, включая материальные затраты и расходы на оплату труда работников, занятых производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг.

Материалами дела установлено и не опровергнуто налоговым органом, что вышеуказанные затраты, включенные акционерным обществом в себестоимость продукции основного производства, были произведены от осуществления самостоятельных видов деятельности и данная деятельность не была связана с обслуживанием основного производства.

Также правомерно признано судом недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 156,1 тыс. руб. по слесарной мастерской, поскольку инспекцией по налогам и сборам: была неправильно определена фактическая стоимость этого основного средства, реализованного впоследствии истцом.

По результатам проведения налоговой проверки инспекция по налогам и сборам произвела доначисление ЗАО "Л": по налогу на прибыль в сумме 357,8 тыс. руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 238,6 тыс. руб., по подоходному налогу в сумме 429,4 тыс. руб. Данные доначисления произведены налоговым органом по факту реализации обществом автомобиля "Toyota Land Cruiser" бывшему директору ЗАО "Л" Козлову В.В.

Арбитражный суд, признавая действия налогового органа по доначислению указанных налогов, а также соответствующих пеней и штрафов неправомерными, исходил из того, что передача автомобиля была осуществлена в счет погашения задолженности по заработной плате в сумме 250 тыс. руб., то есть вытекала из трудовых правоотношений, и поэтому не являлась сделкой купли-продажи. Кроме того, судом сделан вывод о необоснованности применения налоговым органом статьи 40 Налогового кодекса РФ, поскольку отсутствовал факт реализации ЗАО "Л" других автомобилей аналогичной марки. Однако, сделанные судом выводы основаны на неполно исследованных обстоятельствах дела.

Из акта налоговой проверки установлено, что ЗАО "Л" в августе 2000 года передало бывшему генеральному директору общества Козлову В.В. автомобиль "Toyota Land Cruiser" в счет задолженности по заработной плате за 250 тыс. руб. Спор между сторонами возник по вопросу стоимости автомобиля и факта его реализации. По мнению налогового органа, отклонение от рыночной цены составило более 20%, исходя из того, что истцом занижена стоимость автомобиля.

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса РФ, налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Основанием для применения статьи 40 Налогового кодекса РФ явилось то обстоятельство, что в сентябре 1999 года ЗАО "Л" в счет погашения задолженности реализовало филиалу "Дальморстрой" - Уссурийский мостоотряд, автомобиль марки "Toyota Land Cruiser" по цене 1681,35 тыс. руб. Кроме того, налоговый орган при определении рыночной цены автомобиля указывал на аналогичные автомобили, находящиеся на балансе общества по цене от 1609,2 тыс. руб. до 3137,1 тыс. руб., и ссылался на имеющиеся в материалах дела информации из газеты "Авто-Ревю" 2000 года N 13-14 и из каталога японских автомобилей о стоимости аналогичных автомобилей. При этом налоговый орган рассматривал передачу автомобиля как реализацию, совершенную по сделке купли-продажи, обосновывая свою позицию приказом по предприятию N 1715 от 25.08.2000, счет-фактурой N 61283 от 09.08.2000, выпиской из лицевого счета Козлова В.В. за сентябрь 2000 года по удержанием стоимости автомобиля в размере 250 тыс. руб. и отражении в бухгалтерском учете данной операции по счету 47 "Реализация основных средств".

Оценка вышеназванным документам судом не давалась, что привело к недостаточно полному исследованию всех обстоятельств дела, которые являются существенными для разрешения спора в данной части.

Выводы арбитражного суда о необоснованности отнесения стоимости налога на добавленную стоимость на затраты прошлых лет в сумме 85061,03 тыс. руб. и на возмещение из бюджета НДС в сумме 1500 тыс. руб. по запасным частям для автомобилей, произведенным по счетам-фактурам N 13 от 16.01.2000, N 11 от 14.01.2000 и N 7 от 31.01.2000, основаны на правильном применении норм налогового законодательства и сторонами не обжалуются.

В то же время акционерным обществом правомерно были отнесены на издержки производства затраты, связанные с ремонтом рыбопонтонного хозяйства, и в дальнейшем предъявлен к возмещению НДС по поставленным материалам, поскольку разведение рыб в водоемах, которые образовались после добычи угля, производимого открытым способом и вскрышных работ, составляет основную производственную деятельность, которая вытекает из уставной деятельности общества.

В силу пункта 3 статьи 7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" от 06.12.1991 N 1992-1 (с изменениями и дополнениями), в случае превышения сумм налога по товарно-материальным ценностям, стоимость которых фактически отнесена (списана) на издержки производства и обращения, а также по основным средствам и нематериальным активам над суммами налога, исчисленными по реализации товаров (работ, услуг), возникшая разница засчитывается в счет предстоящих платежей или возмещается за счет общих платежей.

Из акта налоговой проверки следует, что ЗАО "Л" необоснованно отнесло на расчеты с бюджетом налог на добавленную стоимость по товароматериальным ценностям, полученным от ООО "Экстима" по счетам-фактурам за 1999-2000 годы. Отказывая в возмещении НДС, налоговый орган сослался на то, что ООО "Экстима" является фиктивным поставщиком, которое не представляет отчетность в налоговую инспекцию и, следовательно, не являлось плательщиком НДС и не могло предъявить его ЗАО "Л".

Выводы налогового органа арбитражный суд признал неправильными, указав, что инспекция по налогам и сборам не представила доказательств недобросовестности ЗАО "Л" при исполнении обязательств по сделке, и как налогоплательщика. Возложение ответственности на истца по обязательствам, которые не выполняются иным налогоплательщиком, неправомерно. При этом суд исходил из того, что истец документально подтвердил свое право на возмещение из бюджета спорной суммы.

Вместе с тем, суд при рассмотрении спора в этой части ограничился формальной оценкой документов, не исследовав надлежащим образом вопросы с учетом всех обстоятельств, в том числе по совершению сделки купли-продажи, а именно условий и порядка исполнения обязательств по отгрузке, передаче товара, расчетам. По данному делу имеют значение обстоятельства, связанные с образованием и функционированием участников сделки.

Из положений пункта 2 статьи 7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" усматривается, что право на возмещение из бюджета сумм НДС, по приобретенным товарам возникает у налогоплательщика при условии их фактической оплаты поставщикам данных товаров и последние должны быть плательщиками НДС. Причем законодательство предполагает совершение указанных действий непосредственно самим налогоплательщиком или уполномоченными лицами. Из акта налоговой проверки видно, что оплата производилась через сторонние организации. Данному факту оценка судом также не давалась.

По эпизоду неправомерного определения финансового результата деятельности ЗАО "Л" в судебном решении указано на то, что сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, может быть определена только по итогам года, в связи с чем, суд делает вывод о неправомерности доначисления недоимки по налогу на прибыль за 9 месяцев 2000 года, а также начислении соответствующей пени и взыскании штрафа. При этом суд также сослался на то обстоятельство, что поскольку по итогам 2000 года финансовый результат истца для целей налогообложения составили убытки, следовательно, ответчик неправомерно произвел доначисление по налогу на прибыль за 9 месяцев 2000 году в сумме 24260,4 тыс. руб.

Вместе с тем, доводы суда в данной части сделаны без учета того, что налоговой проверкой был охвачен период деятельности предприятия с 01.01.1998 по 31.09.2000.

Согласно статьям 8 и 52 Налогового кодекса РФ, налог - это обязательный платеж, взимаемый с организаций или физических лиц в целях финансового обеспечения деятельности государства и подлежащий уплате по итогам налогового периода, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии со статьями 54 и 55 Налогового кодекса РФ сумма налога, подлежащая уплате, исчисляется по окончании налогового периода, под которым понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащего уплате в бюджет. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.

Законом РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (пункт 2 статьи 8) определено, что сумма налога на прибыль исчисляется исходя из фактически полученной прибыли подлежащей налогообложению с учетом льгот и ставки налога на прибыль нарастающим итогом с начала года по окончании квартала, полугодия, девяти месяцев и года. Из пункта 3 статьи 8 настоящего Закона следует, что уплата налога на прибыль производится при предоставлении квартальных расчетов в пятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета за квартал, по годовым расчетам - в десятидневный срок со дня, установленного для предоставления бухгалтерского отчета за истекший год. Таким образом, по окончании отчетного периода определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет.

Кроме того, суду в ходе рассмотрения спора в этой части необходимо было учесть и то обстоятельство, что порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, содержится в разделе II Положения о составе затрат. Из пункта 13 данного Положения следует, что под финансовым результатом понимается конечный финансовый результат - прибыль или убыток. Исходя из правил ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, балансовая прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании всех хозяйственных операций организации и оценки статей баланса.

При разрешении спорных правоотношений применительно к порядку удержания, исчисления и уплаты подоходного налога со стороны ЗАО "Л" - как налогового агента, в части, касающейся вопросов невключения в совокупный доход физических лиц (работников предприятия) стоимости туристических путевок, невыполнения обязанностей налогового агента при оплате гражданину Гречушкину В.С. вознаграждения за работы по договору подряда на выполнение проектных работ, а также в части кредитового сальдо по подоходному налогу в сумме 31626,1 тыс. руб. и штрафа по подоходному налогу в сумме 17,43 тыс. руб. за период с 01.01.1998 по 24.05.1998, решение суда является недостаточно мотивированным, а его выводы - не основаны на фактических обстоятельствах дела и имеющихся в деле доказательств.

По эпизоду невключения в совокупный доход физических лиц стоимости туристических путевок судом сделан вывод о совпадении сроков туристических путевок и командировок работников предприятия в город Москву. При этом в решении суда указано, что из представленных в деле документов не усматривается факт приобретения туристических путевок и получения туристических услуг физическими лицами - работниками предприятия.

Однако из факта совпадения сроков туристических путевок и командировок работников в город Москву, нельзя сделать однозначный вывод о том, что туристические путевки приобретались только в целях выполнения служебных заданий по командировкам. При этом факт приобретения путевок подтверждается соответствующими документами, находящимися в деле.

Как видно из материалов дела, в авансовых отчетах по командировкам работников предприятия отражены расходы по проезду до города Москвы и обратно, а также суточные. Расходы по найму жилого помещения отсутствуют.

В соответствии с подпунктом "д" пункта 1 статьи 3 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц" от 07.12.1991 N 1998-1 (с изменениями и дополнениями) при оплате работникам расходов на краткосрочные командировки в облагаемый налогом доход не включаются, в частности, суточные в пределах норм, установленных законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные расходы на проезд и расходы по найму жилого помещения.

Арбитражный суд, удовлетворяя требования истца в данной части, не проверил обоснованность списания расходов по путевкам за счет средств предприятия, в том числе и применительно только к Положению о составе затрат. При этом не принято во внимание, что из второго абзаца пункта 1 Положения о составе затрат усматривается, что для целей налогообложения произведенные организацией затраты корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов.

Нельзя признать обоснованным и вывод суда о том, что истец не выступал в качестве налогового агента при выплате вознаграждения гражданину Гречушкину В.С., так как последний является хозяйствующим субъектом и обязан самостоятельно исчислять и уплачивать подоходный налог.

В соответствии со статьей 24 Налогового кодекса РФ налоговыми агентами являются лица, на которых настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Статья 11 Налогового кодекса РФ разграничивает понятие физического лица и индивидуального предпринимателя, что дает основание рассматривать индивидуального предпринимателя как самостоятельного субъекта налоговых правоотношений. Однако судом, в обоснование своей позиции не приведены доказательства, свидетельствующие о статусе Гречушкина В.С. как индивидуального предпринимателя.

Относительно вопроса необоснованности включения инспекцией по налогам и сборам кредитового сальдо по подоходному налогу в сумме 31626,1 тыс. руб. за 1997 год, соответствующих пеней в сумме 38401,9 тыс. руб., а также штрафа по подоходному налогу в сумме 17,43 тыс. руб. за период с 01.01.1998 по 24.05.1998, арбитражным судом спор по существу не рассмотрен, так как суд без достаточных к тому оснований пришел к выводу о признании ответчиком требований истца по данному эпизоду.

При таких обстоятельствах арбитражному суду в ходе нового рассмотрения необходимо устранить указанные в постановлении недостатки и нарушения, полно исследовать обстоятельства дела, представленные сторонами доказательства, и с учетом правильного применения норм законодательства, регулирующего рассматриваемые правоотношения, разрешить материально-правовые требования по основному и встречному искам в отмененной части.

С учетом изложенного, руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 12.08.2002 по делу N А51-5817/2001 18-127 в части признания недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Пожарскому району от 24.05.2001 N 15 и отказа в удовлетворении встречного иска этой же инспекции о взыскании штрафных санкций с закрытого акционерного общества "Л" отменить и дело в данной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же арбитражного суда.

В остальной части принятый судебный акт оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.