Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 5 марта 2003 г. N Ф03-А51/02-2/2969 Решая вопрос о признании неправомерным доначисления НДС, штрафа, пени, суду надлежит истребовать достоверность каждой хозяйственной операции, оплату НДС, проверить относимость дебетовых оборотов рассматриваемому спору (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 5 марта 2003 г. N Ф03-А51/02-2/2969
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от истца: ООО "ДВ мануфактура", А.Ю. Оселедец, адвокат по доверенности N 3-02-10/2-Д от 10.02.2003; А.В.Немцева, адвокат по доверенности N 3-02-10/3-Д от 10.02.2003, О.В. Родина, консультант по доверенности N 3-02-10/1-Д от 10.02.2003, от ответчика: УМНС РФ по Приморскому краю: Т.В. Солохина, главный госналогинспектор по доверенности N 06-22 от 30.09.2002, О.Д. Лопатюк, старший госналогинспектор по доверенности б/н от 20.01.2003, И.И. Маркова, начальник по доверенности б/н от 20.01.2003, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Приморскому краю на решение от 03.09.2002 по делу N А51-9320/2001 20-202/3 Арбитражного суда Приморского края, по иску Общества с ограниченной ответственностью "Д" к Управлению Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Приморскому краю о признании недействительным решения в части.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв до 26.02.2003.

В соответствии со статьей 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изготовление постановления в полном объеме откладывалось до 05.03.2003.

Решением Арбитражного суда Приморского края от 03.09.2002 удовлетворен иск общества с ограниченной ответственностью "Д" к Управлению Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Приморскому краю о признании недействительным решения N 02-29/10-9 от 14.09.2001 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 8928342,9 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, пени.

В апелляционную инстанцию решение не обжаловалось.

В кассационной жалобе Управление Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Приморскому краю просит отменить состоявшееся по делу решение.

Проверив законность судебного акта, суд кассационной инстанции находит его подлежащим отмене с передачей дела на новое рассмотрение.

Из материалов дела следует, что по результатам выездной налоговой проверки на основании акта от 20.07.2001 N 02-29/10 Управлением Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Приморскому краю принято решение N 02-29/10-9 от 14.09.2001, в соответствии с которым с общества с ограниченной ответственностью "Д" за период 1998-2000 годы подлежат взысканию, в том числе, налог на добавленную стоимость в сумме 8928342,9 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, пени.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость послужили следующие обстоятельства:

1) Общество "Д" получало от должников закрытого акционерного общества "ЛуТЭК" товар, оприходовало его на счетах бухгалтерского учета на основании счетов-фактур, выписываемых поставщиками на общество "Д". Реализуя товар от своего имени на основании счетов-фактур, общество "Д", участвуя в расчетах и являясь посредником между ЗАО "ЛуТЭК" и его должниками, в нарушение пункта 3 статьи 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" не уплачивало налог на добавленную стоимость со всей стоимости реализуемых товаров. В результате выявлена неуплата налога на добавленную стоимость в 1998 году в сумме 2050,2 тыс. руб., в 1999 году - в сумме 5043,1 тыс. руб.

2) Общество "Д", в нарушение пункта 3 Инструкции Госналогслужбы Российской Федерации N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды", при реализации горюче-смазочных материалов без наценки неправомерно включало в цену реализации налог на горюче-смазочные материалы и тем самым занижало облагаемый оборот для исчисления налога на добавленную стоимость. Учитывая, что в цене реализации не содержится налог на горюче-смазочные материалы, при исчислении налога на добавленную стоимость применяется расчетная ставка 16,67%, а не 13,79% как было сделано истцом. В результате выявлена неуплата налога на добавленную стоимость за 1998 год в сумме 8,1 тыс. руб., за 1999 год - 36,1 тыс. руб., за 2000 год - 300,6 тыс. руб.

3) В нарушении пункта 5 статьи 8 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" истец не отразил в бухгалтерском учете приход и реализацию заготовленной деловой древесины. Выручка от реализации неоприходованной деловой древесины определена налоговым органом расчетным путем. Неуплаченная сумма налога на добавленную стоимость за 1998 год - 25,9 тыс. руб., за 1999 год - 46 тыс. руб.

4) Общество "Д" не включало в облачаемый оборот сумму арендной платы от сдачи имущества в субаренду. Неуплаченная сумма налога на добавленную стоимость за 1998 года - 401,8 тыс. руб., за 2000 год - 644,3 тыс. руб.

5) Общество "Д" не включало в облагаемый оборот стоимость реализованных товаров, отгруженных 1998-1999 годах, но оплаченных взаимозачетом в 2000 году. Неуплаченная сумма налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2000 года - 759,4 тыс. руб., 3 квартал 2000 года - 75 тыс. руб.

Удовлетворяя исковые требования в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении налога на добавленную стоимость по сделкам комиссии и поручения с участием в расчетах истца, суд исходил из того, что истец оказывал агентские услуги Приморской ГРЭС и ЗАО "ЛуТЭК" по взысканию с их дебиторов дебиторской задолженности. Услуги оказывались истцом от своего имени, но в интересах "ЛуТЭК" за его счет, с получением вознаграждения в размере 2% от суммы взыскиваемой задолженности. На этом основании суд пришел к выводу о том, что истец является плательщиком налога на добавленную стоимость только от сумм оплаты за оказанные агентские услуги.

Между тем налоговый орган считает, что истец является плательщиком налога на добавленную стоимость со стоимости реализуемых им товаров. Налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет, определяется с разницы между суммами налога, полученными от покупателей товаров и суммами налога, указанными комитентом при передаче этих товаров комиссионеру.

При исследовании материалов дела суд не дал должной оценки тем обстоятельствам, что истец полученный от должников товар на основании счетов-фактур, выписанных на его имя, приходовал на счете 41 и реализовал от своего имени третьим лицам на основании счетов-фактур, выписанных от своего имени. Согласно данным аналитического учета по счету 60 общество "Д" является должником общества "ЛуТЭК". При подписании соглашений о погашении взаимной задолженности между ЗАО "ЛуТЭК", его дебиторами и обществом "Д" задолженность общества "Д" перед ЗАО "ЛуТЭК" увеличивается. Задолженность истца перед ЗАО "ЛуТЭК" уменьшается тогда, когда истец отгружает в адрес "ЛуТЭК" товарно-материальные ценности или оказывает ему услуги (счет 60.1). Указанное, по мнению налогового органа, свидетельствует об участии истца в расчетах при реализации комиссионного товара и, соответственно, об уплате налога на добавленную стоимость со стоимости реализуемых товаров.

Признавая неправомерным доначисление налога на добавленную стоимость в связи с занижением облагаемого оборота при реализации горюче-смазочных материалов по цене приобретения (без наценки), суд исходил из того, что ставка в размере 13,79% при исчислении налога на добавленную стоимость применяется независимо от того, что реализация ГСМ производилась без торговой наценки, без исчисления и уплаты в бюджет налога на ГСМ.

Между тем суд не исследовал доводы налогового органа о том, что при перепродаже горюче-смазочных материалов объектом обложения налогом на реализацию ГСМ является сумма разницы между выручкой от реализации ГСМ и стоимостью их приобретения. При реализации ГСМ по цене приобретения (без наценки) не возникает объекта налогообложения по налогу на ГСМ, то есть в продажной цене налог на реализацию ГСМ не содержится. Порядок применения расчетной ставки при исчислении налога на добавленную стоимость при реализации ГСМ в размере 16,67% и 13,79% предусмотрен пунктами 15 и 19 Инструкции Госналогслужбы от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость".

Признавая недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость на реализацию заготовленной деловой древесины в 1998 года - 595 куб. м., 1999 году - 655 куб. м. и не принятой истцом к бухгалтерскому учету как фактически не полученной, суд посчитал, что налоговый орган использовал недостоверные документы. Вывод суда основан на акте сверки заготовленного пиловочника от 04.07.2002 (о не дорубе) и пояснений к нему о том, что в актах освидетельствования мест рубок указана древесина разрешенная к рубке по лесобилетам, а не фактически вырубленная.

Между тем суд не оценил правильность и достоверность первичных документов, составленных по окончании лесозаготовительных работ - актов освидетельствования мест рубок. Не проверены доводы о том, что в графе 4 на странице 1 акта указаны данные о фактически вырубленной древесине, а также указаны нарушения, установленные при освидетельствовании (подпункты 5 и 11 на странице 2 акта от 07.06.2000 л/б N 182, подпункты 6, 10, 12 на странице 2 акта от 07.06.2000 л/б N 115), за которые с предприятия взыскивалась неустойка. Кроме того, судом не учтено, что предприятие обращалось в следственные органы по факту хищения заготовленной древесины (30.07.2001) после составления актов освидетельствования.

Признавая неправомерным доначисление налога на добавленную стоимость на сумму арендной платы от сдачи имущества в аренду, суд исходил из того, что налоговый орган не доказал, что в облагаемый оборот истцом не были включены денежные средства, полученные истцом в оплату арендной платы. При этом суд посчитал, что налоговый орган не доказал, что нарушение истцом правил ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности выразилось именно в невключении в облагаемый оборот спорных сумм за аренду.

Согласно пункту 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Учитывая, что истцом было допущено искажение бухгалтерской отчетности, суду при новом рассмотрении необходимо истребовать у истца доказательства, подтверждающие включение в облагаемый оборот сумм полученных арендных платежей для целей налогообложения.

Признавая незаконным решение налогового органа о доначислении налога на добавленную стоимость за 2-3 кварталы 2000 года по реализованным товарам в 1998-1999 годах, но оплаченным в 2000 году, арбитражный суд исходил из того, что, поскольку налоговым органом изменена дата совершения оборота с 1999 года на 2000 год и при этом в ходе проверки не уменьшена исчисленная истцом сумма налога на добавленную стоимость по этим же операциям за 1999 год, то доначисление налога на добавленную стоимость за 2000 год - неправомерно.

Согласно учетной политике на предприятии за 1998-2000 годы выручка от реализации определяется по мере ее оплаты. Налоговой проверкой установлено, что стоимость товара, оплаченного взаимозачетами в 2000 году, но отгруженного в 1998-1999 годах, не включена истцом в облагаемый оборот для исчисления налога на добавленную стоимость в 2000 году.

Вывод суда о том, что уплата налога по моменту отгрузки товара - в 1999 году освобождает от налоговой ответственности за неуплату налога по этим же операциям по сроку уплаты 2000 года является правильным, поскольку обязанность по уплате налога со спорных оборотов считается фактически исполненной.

Однако суд не сослался на доказательства, подтверждающие позицию истца о том, что стоимость отгрузки была им учтена для целей налогообложения в составе оборотов в 1999 году, налог на добавленную стоимость исчислен и уплачен в бюджет.

Следует признать необоснованным вывод суда о том, что исследование представленных в материалы дела уточненных деклараций от 17.04.2002 за три предыдущих года дает основание считать, что даже при включении ответчиком всех спорных сумм в облагаемый оборот налог на добавленную стоимость к уплате отсутствует в связи с превышением дебетовых оборотов.

Уточненные декларации предъявлены за пределами сроков проверки. Суммы налога на добавленную стоимость в дебет счета 68 "расчеты с бюджетом" принимаются по факту оплаты по выставленным счетам-фактурам по хозяйственным операциям налогоплательщика. Достоверность каждой хозяйственной операции и, соответственно, оплата налога на добавленную стоимость судом не исследовались. Кроме того, указанные дебетовые обороты не были предметом налоговой проверки, по результатам которой принято обжалуемое решение, в связи с чем данные обстоятельства не имеют отношения к рассматриваемому спору.

Руководствуясь статьями 274, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

Решение суда от 03.09.2002 по делу N А51-9320/2001-20-202/3 Арбитражного суда Приморского края отменить. Дело передать на новое рассмотрение в тот же арбитражный суд.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.