Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 7 июня 2004 г. N Ф03-А24/04-2/1178 При новом рассмотрении дела об отказе в признании недействительным решения налогового органа о взыскании налоговых санкций за неуплату налога на прибыль в результате неправомерного включения в состав внереализационных расходов отрицательных курсовых разниц на задолженность в иностранной валюте за поставленные товары суду надлежит учесть, что начисление пени и штрафа произведено в период внешнего управления ООО (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 7 июня 2004 г. N Ф03-А24/04-2/1178
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя - ООО ВТФ "Г" - Савченко Д.М., юрисконсульт по доверенности б/н от 22.05.2004, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Общества с ограниченной ответственностью внешнеторговая фирма "Г" на постановление от 12.01.2004 по делу N А24-3874/02-09 Арбитражного суда Камчатской области, по заявлению Общества с ограниченной ответственностью внешнеторговая фирма "Г" к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Петропавловску-Камчатскому о признании частично недействительным решения от 18.05.2003 N 10-12/12723.

В соответствии со статьей 176 Арбитражного процессуального кодекса РФ постановление в полном объеме изготовлено 07.06.2004.

Общество с ограниченной ответственностью внешнеторговая фирма "Г" (далее - ООО ВТФ "Г"; Общество) обратилось в Арбитражный суд Камчатской области с заявлением о признании недействительным решения от 18.05.2003 N 10-12/12723 Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Петропавловску-Камчатскому (далее - Инспекция; налоговый орган) в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в сумме 72910 руб., начисления налога на прибыль за 2000 год в сумме 364548 руб. и пени в сумме 119526 руб. за несвоевременную уплату данного налога.

Решением суда от 07.10.2003 в удовлетворении требований заявителю отказано по мотиву пропуска трехмесячного срока на подачу заявления об оспаривании решения Инспекции.

Постановлением апелляционной инстанции от 12.01.2004 решение суда отменено, но заявление ООО ВТФ "Г" оставлено без удовлетворения. При этом суд второй инстанции исходил из того, что названный выше срок заявителем не пропущен. Вместе с тем, суд пришел к выводу, что последним допущено нарушение налогового законодательства, повлекшее неуплату налога на прибыль в результате неправомерного включения в состав внереализационных расходов отрицательных курсовых разниц, исчисленных на задолженность в иностранной валюте перед иностранными контрагентами за поставленные товары.

Не согласившись с постановлением апелляционной инстанции, Общество заявило кассационную жалобу, в которой просит его отменить и принять новое решение об удовлетворении требований. В обоснование доводов жалобы заявитель указывает на то, что судом неверно применены нормы материального права, поскольку в соответствии с ранее действующим Положением по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте", утвержденным Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 50 (далее - ПБУ N 3/95) и Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", утвержденным Приказом Минфина РФ от 10.01.2000 N 2н (далее - ПБУ N 3/2000) предусмотрено проведение переоценки кредиторской задолженности в иностранной валюте на дату составления бухгалтерской отчетности с отнесением отрицательных курсовых разниц на внереализационные расходы, которые учитываются при формировании финансового результата, что соответствует пункту 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 (с изменениями и дополнениями; далее - Положение о составе затрат). Общество считает неправомерным доначисление налога на прибыль и пени в связи с этим, а также привлечение к налоговой ответственности, что подтвердил представитель юридического лица в суде кассационной инстанции, сославшись на имеющиеся по этому вопросу разъяснения, в том числе налоговых органов.

Инспекция извещена о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, однако письмом от 22.04.2004 N 03-07/10648 известила о невозможности участия в судебном заседании и просила кассационную жалобу рассмотреть в отсутствие ее представителя.

Проверив в порядке и пределах статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса РФ правильность применения судом норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции находит необходимым частично отменить постановление апелляционной инстанции исходя из следующего.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности ООО ВТФ "Г" по вопросам соблюдении законодательства о налогах и сборах, в том числе уплаты налога на прибыль за период с 01.01.1999 по 31.12.2000. По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 24.04.2002 N 10-12/38, на основании которого, с учетом рассмотрения возражений налогоплательщика, принято решение от 18.05.2002 N 10-12/12723 о привлечении последнего к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскания штрафа в сумме 72910 руб. за неполную уплату налога на прибыль и штрафа в сумме 350 руб. за неуплату налога с владельцев транспортных средств, а также по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ за непредставление налоговых деклараций по названному выше налогу. Этим же решением предложено доплатить в бюджет налог на прибыль за 2000 год в сумме 364548 руб. и пени в сумме 119520 руб., а также налог с владельцев транспортных средств за 1999 год в сумме 1754 руб. и пени в сумме 1901 руб.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 364548 руб. и начисления пени, как следует из решения Инспекции, явилось занижение, в нарушение статьи 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", валовой прибыли на сумму 1215160 руб., в результате неправомерного включения в состав внереализационных расходов отрицательных курсовых разниц, исчисленных на сумму задолженности перед иностранными фирмами за поставленные товары, в связи с изменением соотношения рубля и доллара США за 1999-2000 годы и пересчетом указанной задолженности на дату составления бухгалтерской отчетности.

Не согласившись с решением налогового органа в части начисления налога на прибыль, пени и штрафа в указанных выше суммах, Общество оспорило его в арбитражный суд.

Апелляционная инстанция, отменяя решение суда, отказавшего в удовлетворении требований заявителя ввиду пропуска срока, предусмотренного частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса РФ для подачи заявления об оспаривании ненормативного акта налогового органа, пришла к правильному выводу о соблюдении Обществом такого срока. При этом суд второй инстанции обоснованно исходил из того, что указанный срок следует исчислять, начиная с 01.09.2002, то есть с введения в действие Арбитражного процессуального кодекса РФ 2002 года.

Кассационная инстанция считает основанным на правильном применении норм налогового законодательства, регулирующих спорные правоотношения, постановление апелляционной инстанции и в части выводов относительно момента учета курсовых разниц по непогашенной кредиторской задолженности.

В соответствии со статьей 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", действующего в период возникновения спорных правоотношения, в объект налогообложения включается сумма прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

При этом прибыль (убыток) от реализации определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без НДС и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

В Положении о составе затрат, в пункте 14, содержится перечень внереализационных доходов, а в пункте 15 - внереализационных расходов, включающих, соответственно, положительные и отрицательные курсовые разницы по валютным счетам и по операциям в иностранной валюте.

Исходя из статьи 2 названного выше Закона и правовой позиции Конституционного Суда РФ, содержащейся в его Постановлении от 28.10.1999 N 14-П, объектами налогообложения (применительно к внереализационным доходам и расходам) являются только полученные доходы и фактически произведенные расходы, независимо от учетной политики организации (в отличие от выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Таким образом, для целей налогообложения по общему правилу в качестве внереализационного дохода должны учитываться курсовые разницы по операциям в иностранной валюте при получении дохода и в качестве внереализационного расхода - по факту несения расходов, а не при пересчете на дату составления бухгалтерской отчетности.

Следовательно, суд апелляционной инстанции правомерно отклонил ссылки заявителя на ПБУ N 3/2000. Факт гашения кредиторской задолженности судом не установлен, доказательства тому отсутствуют и в материалах дела.

При таких обстоятельствах, оснований для удовлетворения требований заявителя жалобы в части доначисления налога на прибыль в сумме 364548 руб. и отмены судебного акта второй инстанции в этой части не имеется.

В остальной части постановление подлежит отмене исходя из следующего. В нарушение статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, постановление апелляционной инстанции не содержит мотивов, по которым суд отклонил требования Общества о необоснованном, по мнению последнего, привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде взыскании штрафа в сумме 72910 руб. В то же время суд второй инстанции отказал заявителю и в этой части требований.

Статьей 111 Налогового кодекса РФ предусмотрены обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, одним из которых является выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросу применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или должностными лицами в пределах их компетенции.

Как видно из заявления ООО ВТФ "Г", последнее, обосновывая свои действия по учету кредиторской задолженности в иностранной валюте, ссылается на разъяснения департамента налоговой политики Минфина РФ, чему суд не дал правовой оценка, не обозначил свою позицию относительно наличия вины в действиях налогоплательщика.

Кроме того, из материалов дела усматривается, что в отношении ООО ВТФ "Г" с 24.07.2001 арбитражным судом введено внешнее управление.

В период внешнего управления в соответствии со статьей 70 Федерального закона от 08.01.1998 N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", действовавшего в период возникновения спорных правоотношений, вводится мораторий на удовлетворение требований кредиторов, который распространяется, в том числе, на обязательные платежи, сроки исполнения которых наступили до введения внешнего управления. В течение срока действия моратория не начисляются неустойки (штрафы, пеня) и иные финансовые (экономические) санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей.

Оспариваемое решение налогового органа принято 18.05.2002 за период деятельности организации с 1999 года по 2000 год.

Суд спорные правоотношения, с учетом указанной выше нормы Федерального закона, не рассматривал, не проверил правомерность действий Инспекции по начислению на сумму недоимки по налогу на прибыль пени и штрафа на момент принятия решения.

Таким образом, апелляционная инстанция не установила обстоятельства дела, имеющие существенное значение для правильного рассмотрения дела, в связи с чем проверить законность судебного акта второй инстанции в данной части не представляется возможным.

При таких обстоятельствах, постановление апелляционной инстанции, которой отказано в удовлетворении требований ООО ВТФ "Г" о признании недействительным решения Инспекции в части привлечения к налоговой ответственности и начисления пени подлежит отмене с направлением дела в данной части на новое рассмотрение. При новом рассмотрении дела суду следует устранить указанные нарушения, в полном объеме проверить доводы лиц, участвующих в деле, о наличии или отсутствии вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, ответственность за которое установлена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ. Кроме того, суду необходимо рассмотреть вопрос о распределении расходов по уплате госпошлины за рассмотрение кассационной жалобы.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

Постановление апелляционной инстанции от 12.01.2004 Арбитражного суда Камчатской области по делу N А24-3874/02-09 изменить.

В части отказа в удовлетворении требований ООО ВТФ "Г" о признании недействительным решения Инспекции Министерства РФ по налогам и сборам по г. Петропавловску-Камчатскому от 18.05.2002 N 10-12/12723 о взыскании налоговых санкций в сумме 72910 руб. по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ и начислении пени в сумме 119520 руб. отменить и в этой части направить дело на новое рассмотрение в апелляционную инстанцию того же суда.

В остальном постановление апелляционной инстанции оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.