Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 29 декабря 2003 г. N Ф03-А73/03-2/3231 При новом рассмотрении спора в части привлечения к ответственности за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц суду необходимо учесть, что указанное правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 29 декабря 2003 г. N Ф03-А73/03-2/3231
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя: МИМНС РФ N 1 по Амурской области - Чуб В.Г., главный специалист юридического отдела по доверенности от 15.07.2002 N 04-29/20, от Краснознаменного Дальневосточного регионального управления Федеральной пограничной службы РФ - Коломиец А.В., начальник отдела правового обеспечения по доверенности от 30.10.2003 N 21/31/3905, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Краснознаменного Дальневосточного регионального управления Федеральной пограничной службы Российской Федерации на решение от 14.07.2003, постановление от 17.09.2003 по делу N А73-4564/2003-23 (АИ-1/936) Арбитражного суда Хабаровского края, по заявлению Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Амурской области к Краснознаменному Дальневосточному региональному управлению Федеральной пограничной службы Российской Федерации о взыскании налоговых санкций.

В соответствии со статьей 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации мотивированное постановление изготовлено 29.12.2003.

Межрайонная инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Амурской области (далее - инспекция по налогам и сборам, налоговый орган) обратилась в арбитражный суд с заявлением о взыскании с Краснознаменного Дальневосточного регионального управления Федеральной пограничной службы России (далее - Управление пограничной службы) налоговых санкций, предусмотренных статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ), в общем размере 33925 рублей.

Решением суда от 14.07.2003, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 17.09.2003, требования налогового органа признаны правомерными и с Управления пограничной службы взыскан уменьшенный в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ штраф в сумме 500 рублей. Оба судебных акта мотивированы тем, что поскольку войсковой частью 2068 допущены налоговые правонарушения в виде неправомерного неперечисления суммы налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению, и непредставления сведений о доходах, выплаченных физическим лицам за 2001 год, ответственность за совершение которых установлена статьями 123 и 126 НК РФ, то с Управления пограничной службы, как юридического лица, обоснованно взысканы налоговые санкции. При этом судебные инстанции указали, что сведения о полученных доходах физических лиц - военнослужащих не относятся к сведениям, отнесенным к государственной тайне, следовательно, у налогового агента не было оснований для освобождения от исполнения возложенных на него обязанностей. Вместе с тем, арбитражным судом к спорным правоотношениям применены положения статей Налогового Кодекса РФ, предусматривающие смягчающие ответственность обстоятельства.

Не согласившись с принятыми судебными актами, Управление пограничной службы заявило кассационную жалобу, в которой просит их отменить, как принятые с нарушением норм материального и процессуального права. По мнению заявителя, суд не в полном объеме исследовал все обстоятельства дела, что привело к ошибочному выводу о наличии у войсковой части обязанности, за неисполнение которой предусмотрена ответственность, установленная статьей 126 НК РФ. Кроме того, воинское подразделение не может быть привлечено к ответственности, поскольку, не представляя сведения о доходах физических лиц, оно выполняло письменное распоряжение Федеральной пограничной службы России, которой не была санкционирована передача рассматриваемых сведений налоговому органу. В заседании суда требования, изложенные в жалобе, поддержаны в полном объеме.

Инспекция по налогам и сборам в отзыве на кассационную жалобу и в судебном заседании отклоняет доводы и требования заявителя кассационной жалобы и считает, что принятые по делу судебные акты являются законными и обоснованными, поэтому отмене не подлежат.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, арбитражный суд кассационной инстанции установил следующее.

Из материалов дела следует, что инспекцией по налогам и сборам проведена выездная налоговая проверка войсковой части 2068, входящей в состав Краснознаменного Дальневосточного регионального управления Федеральной пограничной службы РФ, в том числе, по вопросам правильности исчисления и удержания и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2000 по 31.12.2001, а также достоверности и своевременности представления сведений о доходах физических лиц налоговым агентом.

По результатам проверки составлен акт N 228-11 от 30.09.2002, на основании которого налоговым органом принято решение N 165-11 от 28.10.2002 (с учетом изменений от 24.01.2003) о привлечении Управления пограничной службы к налоговой ответственности в соответствии со статьей 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 325 руб. (1625 х 20%) и пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 33600 руб. (50 руб. х 672). Кроме того, данным решением предложено уплатить налог на доходы физических лиц и соответствующие пени.

Поскольку требование об уплате налоговых санкций в добровольном порядке не исполнено, то налоговый орган обратился за взысканием указанных сумм в судебном порядке.

Признавая правомерными действия налогового органа по привлечению Управления пограничной службы к налоговой ответственности, арбитражный суд удовлетворил заявленные требования с учетом статей 112 и 114 НК РФ, взыскав штраф в сумме 500 рублей.

Согласно пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ, основанием для наложения штрафа является непредставление в налоговые органы в установленный срок документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах.

При проверке инспекцией по налогам и сборам выявлен факт непредставления войсковой частью 2068 в налоговый орган сведений о доходах физических лиц за 2001 год в количестве 672 листов, в том числе, на военнослужащих - 639, на частных предпринимателей - 33. В связи с чем Управление пограничной службы привлечено к налоговой ответственности по вышеназванной норме права с наложением штрафа в сумме 33600 руб. (31950 (639 x 50) + 1650 (33 x 50)).

Выводы судебных инстанций о том, что сведения о доходах физических лиц - военнослужащих не включены в перечень сведений, составляющих государственную тайну, предусмотренный статьей 5 Закона РФ от 21.07.1993 N 5485-1 "О государственной тайне", и на основании пункта 2 статьи 230 НК РФ войсковая часть обязана представлять в налоговые органы такие сведения, являются правомерными. Следовательно, инспекцией по налогам и сборам обоснованно заявлено требование о привлечении Управления пограничной службы к налоговое ответственности за непредставление таких сведений войсковой частью 2068. Вместе с тем, удовлетворяя требование о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в полном объеме (в том числе, в сумме 1650 руб.), судом не учтено следующее.

Субъектами указанного правонарушения являются налогоплательщик и (или) налоговый агент. Из содержания решения налогового органа следует, что Управление пограничной службы привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ за непредставление налоговым агентом - войсковой частью 2068 таких сведений. В соответствии со статьей 24 Налогового кодекса РФ налоговыми агентами являются лица, на которых настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Статья 11 Налогового кодекса РФ разграничивает понятия физического лица и индивидуального предпринимателя, что дает основание рассматривать индивидуального предпринимателя как самостоятельный субъект налоговых правоотношений. Поскольку ни часть первая Налогового кодекса РФ, ни Закон РФ "О подоходном налоге с физических лиц" не возлагают на юридических лиц обязанность по исчислению и удержанию у индивидуальных предпринимателей какого-либо вида налогов, а также по перечислению этих налогов в бюджет, то в рассматриваемом случае войсковая часть 2068 не является налоговым агентом, а значит, и субъектом правонарушения в отношении индивидуальных предпринимателей. Данное обстоятельство не было предметом исследования судебных инстанций, но является существенным для правильного рассмотрения спорных отношений по взысканию размера штрафа в соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

В соответствии со статьей 123 НК РФ неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Привлекая Управление пограничной службы к налоговой ответственности по вышеназванной норме, судом обеих инстанций указано, что в 2001 году войсковой частью при исчислении и удержании подоходного налога занижена налоговая база на 12500 руб., вследствие этого занижен подоходный налог в сумме 1625 руб. и начислены штрафные санкции в сумме 325 руб. Вместе с тем, из мотивировочной части судебных актов не усматривается, в связи с чем налоговым органом произведено данное доначисление и из чего сложилась данная сумма. Следовательно, решение и постановление в данной части, как недостаточно обоснованные, также подлежат отмене.

Кроме того, удовлетворяя заявленные требования о привлечении Управления пограничной службы к налоговой ответственности по статье 123 и пункту 1 статьи 126 НК РФ, арбитражный суд применил положения статей 112 и 114 НК РФ и взыскал штраф в размере 500 рублей. Вместе с тем, судебные инстанции не указали, какая сумма из общей причитается на штрафные санкции, предусмотренные статьей 123 НК РФ, а какая - 126 НК РФ. В связи с этим из оспариваемых в кассационном порядке судебных актов не усматривается, применялись ли смягчающие ответственность обстоятельства для привлечения налогового агента к ответственности за неисполнение последним обязанности по полному перечислению суммы налога, подлежащего удержанию и перечислению.

При новом рассмотрении спора в части привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ, суду необходимо учитывать, что указанное правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств. При этом взыскание штрафа за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога налоговым агентом производится независимо от того, была ли соответствующая сумма удержана последним у налогоплательщика. Следовательно, в случае неисполнения налоговым агентом обязанности по полному перечислению сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет, при привлечении последнего к налоговой ответственности не применимы положения статей 112 и 114 НК РФ.

При изложенных обстоятельствах судебные акты подлежат отмене как недостаточно обоснованные с направлением дела на новое рассмотрение, при котором суду необходимо устранить указанные выше нарушения на основании действующих норм материального права с учетом конкретных обстоятельств дела, рассмотреть спор по существу заявленных требований.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

Решение от 14.07.2003, постановление апелляционной инстанции от 17.09.2003 по делу N А73-4564/2003-23 Арбитражного суда Хабаровского края отменить, дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.