Постановление Арбитражного суда Липецкой области от 30 апреля 2004 г. N А36-240/2-03 Плательщик НДС, использующий труд инвалидов, не являлся производителем реализованных им товаров, поэтому не мог быть освобожден от налогообложения указанных операций. Произведенную работникам налогоплательщика доработку продукции нельзя отнести к деятельности по производству (извлечение)

Постановление Арбитражного суда Липецкой области
от 30 апреля 2004 г. N А36-240/2-03
(извлечение)

Арбитражный суд в составе председательствующего и судей, при участии заявителя - ООО "О" в лице представителей И.О.В. адвоката по доверенности от 17.11.03 г., Д.Л.В. гл. бухгалтер по доверенности от 08.01.2004 г., ответчика - Инспекции МНС РФ по Советскому району г. Липецка в лице представителей К.А.А. нач. юридического отдела по доверенности от 22.09.2003 г., К.И.В. специалиста по доверенности от 22.09.03 г.,

рассмотрев в заседании апелляционную жалобу ООО "О" на решение арбитражного суда Липецкой области от 24.02.2004 г. по делу N А36-240/2-03, установил:

ООО "О" обратилось в арбитражный суд Липецкой области с заявлением о признании недействительным решения руководителя ИМНС РФ по Советскому району г. Липецка от 30.09.2003 г. N 10-38/23051 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Заявитель оспаривал выводы налогового органа в части обоснованности освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость оборотов по реализации товаров, предусмотренного подпунктом 2 пункта 3 ст. 149 НК РФ.

Решением от 24.02.04 г. требования заявителя удовлетворены частично. Признаны недействительными подпункт 1.1 пункта 1 резолютивной части решения N 10-38/23051 от 30.09.03 г. в части привлечения ООО "О" к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 3 767 руб.; подпункт "а" пункта 2.1 решения о предложении уплатить налоговые санкции в сумме 3 767 руб.; подпункт "б" пункта 2.1 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 25 000 руб.; подпункт "в" пункта 2.1 в части предложения уплатить пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 7 878 руб. В удовлетворении остальной части требований заявителя отказано.

В апелляционной жалобе заявитель просит решение от 24.02.04 г. отменить и принять новое решение об удовлетворении заявления в полном объеме ввиду неполного выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела, недоказанности обстоятельств, которые суд считал установленными и несоответствия выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Налоговый орган отзывом и в судебном заседании доводы апелляционной жалобы оспорил, полагая решение от 24.02.04 г. законным и обоснованным.

В соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ апелляционная коллегия проверяет законность и обоснованность решения от 24.02.04 г. только в обжалуемой части, поскольку лица, участвующие в деле, не заявили каких-либо возражений по этому поводу.

Выслушав доводы представителей сторон и исследовав материалы дела, апелляционная коллегия установила следующее.

ООО "О" Октябрьского районного отделения городской организации Липецкой областной общественной организации Всероссийского общества инвалидов зарегистрировано в качестве юридического лица согласно свидетельству Регистрационной палаты Администрации г. Липецка от 06.12.1999 г. N 2416 (л.д. 10, т.1), и в соответствии со ст. 19 Налогового кодекса РФ признается налогоплательщиком и плательщиком сборов.

В ходе проведенной налоговым органом выездной налоговой проверки ООО "О" по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и полноты перечисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на имущество, местных налогов и сборов, налогов, поступающих в дорожные фонды за период с 01.01.2001 г. по 31.03.2003 г., было установлено нарушение в виде неуплаты налога на добавленную стоимость в сумме 4 300 996 руб. (акт проверки на л.д.79-118, т.3)

Данное нарушение послужило основанием для принятия Инспекцией МНС РФ по Советскому району г. Липецка решения от 30.09.2003 года N 10-38/23051 (л.д. 86-95, т.2) о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на добавленную стоимость - 835 013 руб. Кроме того, заявителю предложено уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость в сумме 4 300 996 руб. и пени за несвоевременную уплату данного налога - 731 323 руб.

Апелляционная коллегия полагает, что заявленные требования правомерно удовлетворены только частично в силу следующего.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 149 НК РФ, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) операции по реализации товаров (за исключением подакцизных, минерального сырья и полезных ископаемых, а также других товаров по перечню, утверждаемому Правительством РФ по представлению общероссийских общественных организаций инвалидов), работ, услуг (за исключением брокерских и иных посреднических услуг), производимых и реализуемых: организациями, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общероссийских общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%.

Анализ данной нормы позволяет сделать вывод о том, что для применения льготы необходимо выполнение ряда условий, а именно: реализация производимых товаров (работ, услуг), численность инвалидов среди работников предприятия не менее 50%, доля оплаты труда инвалидов не менее 25% от общей заработной платы. Кроме того, с 01.01.2002 г. дополнительным условием является формирование уставного капитала полностью из вкладов общественных организаций инвалидов (ст. 26 Закона РФ от 05.08.2000 г. N 118-ФЗ). Соблюдение заявителем иных условий, помимо производства и реализации собственных товаров (работ, услуг), для применения льготы налоговым органом не оспаривалось (см. акт выездной налоговой проверки, л.д.7-8, т.3).

Употребляя формулировку "товаров, работ, услуг, производимых и реализуемых", законодатель использует соединительный союз "И", следовательно, именно совокупность этих двух составляющих - производство и реализация товаров (работ, услуг) содержат качественную характеристику реализации товаров, работ, услуг, освобождаемых от налогообложения.

По смыслу указанной нормы от налога на добавленную стоимость освобождается реализация общественными организациями инвалидов только тех товаров, которые произведены этими организациями, реализация же приобретенных товаров не освобождается от налогообложения. При этом в названной норме не указано, что организации, привлекающие сторонние организации для производства товаров, работ, услуг, также освобождаются от налогообложения при реализации таких товаров, работ, услуг, ими не производимых.

Под производством товаров понимается производство продукции, которая полностью произведена на конкретном предприятии или подвергнута переработке работниками, постоянно занятыми на данном предприятии, с использованием собственных основных и оборотных фондов в виде материальных и (или) финансовых ресурсов, а также с соблюдением основных технологических процессов производства продукции.

В подпункте "в" пункта 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов", утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.06.2001 г. N 44н дано определение понятия "готовая продукция", которой признается часть материально-производственных запасов организации, предназначенная для продажи, являющаяся конечным результатом производственного процесса, законченная обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора или требованиям других документов, в случаях, установленных законодательством.

Как видно из материалов дела, в проверяемый период ООО "О" заключались договоры с заказчиками на изготовление продукции, проведения работ и оказания услуг (л.д.95-99, т.3). Так, заявителем был заключен с ЗАО НП "ПК" договор N 8 от 27.03.01 г. на изготовление барабанов Д. 1000 и Д. 14000 (позиция N 1 по акту проверки), договоры с ГУП Южно-Уральская железная дорога от 24.01.01 г. N 14, от 04.03.02 г. N 8 на изготовление, передачу и капитальный ремонт вагоноремонтной машины "Липчанка" (позиции N N 3-4 по акту проверки), договоры с ЗАО ОЦВ Западно-Сибирская железная дорога N 14 от 22.04.02 г. и N 27 от 19.07.02 г. на аналогичные работы (позиции N N 5-9,12 по акту проверки), договоры с ООО ТД "АТ" N 31 от 18.09.02 г., с ФГУП Московская железная дорога N 28 от 26.08.02 г. на изготовление, передачу, установку вагоноремонтной машины (позиции N N 10-11 по акту проверки), а также договоры на проведение монтажных работ по договорам N 27 от 19.07.02 г., N 26 от 18.06.02 г. в городах Ленинск-Кузнецкий, Вязьма, Кропоткин и Магнитогорск (позиции N N 13-16 по акту проверки). Кроме того, ООО "О" была осуществлена механическая обработка комплекта деталей для ООО "ТМЛ" согласно счету-фактуре N 34а от 25.07.01 г. (позиция N 2 по акту проверки).

В то же время, в рамках выездной налоговой проверки ИМНС РФ по Советскому району г. Липецка была осуществлена встречная проверка в Филиале N 2 "У" Октябрьского районного отделения городской организации Всероссийского общества инвалидов по вопросу финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО "О". Руководителем и главным бухгалтером в указанных организациях одновременно являются К.Ю.В. и Д.Л.В. (л.д.82, т.3).

Встречная проверка показала, что на объемы работ по изготовлению, монтажу вагоноремонтных машин в рамках вышеуказанных договоров были заключены договоры с Филиалом N 2 "У", что подтверждается соответствующими договорами и счетами-фактурами, перечень которых указан в приложении N 1 к акту выездной проверки (л.д.95-99, т.3). Сравнительный анализ деятельности ООО "О" в рамках всех договоров показывает, что стоимость работ согласно выставленным заявителем в адрес заказчиков счетам-фактурам отличается от стоимости работ, выполненных Филиалом N 2 "У" на сумму торговой наценки, которая выделялась ООО "О" в указанных счетах-фактуры отдельной строкой с начислением налога на добавленную стоимость (л.д.39-78, т.1). В счетах-фактурах, выставленных Филиалом N 2 "У", стоимость выполненных работ была предъявлена к оплате ООО "О" без налога на добавленную стоимость, что подтверждается приобщенными в материалы дела доказательствами и не оспаривается сторонами. Следовательно, основания для применения налоговых вычетов согласно ст.ст. 171-172 НК РФ у заявителя отсутствуют.

Оспаривая решение налогового органа от 30.09.2003 г. N 10-38/23051 и решение суда 1 инстанции от 24.02.04 г., заявитель утверждает, что общество являлось непосредственным производителем продукции и исполнителем работ по заключенным договорам поставки (л.д.2-6, т.1). В качестве доказательства заявитель ссылается на наряды, выписанные работникам ООО "О" на выполнение ряда работ, в частности, шпаклевку и токарную обработку барабанов, резку деталей и т.д. (л.д.43-47, т.1). При этом заявитель полагает, что налоговым органом были сделаны в акте проверки ошибочные выводы на основании протоколов допросов свидетелей, не выполнявших названные работы, и оценивались недостоверные доказательства - копии нарядов на выполнение отдельных работ.

Апелляционная коллегия считает данные доводы заявителя несостоятельными по следующим основаниям.

Как следует из описательной части акта выездной налоговой проверки (л.д.82, т.3), все документы для проверки были представлены непосредственно обществом, в том числе договоры с актами выполненных работ, первичные бухгалтерские документы (счета-фактуры, накладные), табеля учета рабочего времени и платежные документы. Дополнительно по запросу налогового органа налогоплательщиком были представлены наряды на выполнение работ, заверенные работником ООО "О" надлежащим образом (л.д.63-82, т.5). В соответствии со ст. 75 АПК РФ документы, оформленные таким образом, являются достоверными и допустимыми доказательствами по делу.

Представленные ООО "О" в рамках рассмотрения спора наряды и акты на списание материалов, где в качестве исполнителей фигурируют иные работники общества, не допрошенные налоговым органом в качестве свидетелей в период проведения проверки, правомерно не приняты судом 1 инстанции во внимание.

Материалы выездной налоговой проверки свидетельствуют, что работники общества, указанные в качестве исполнителей работ по доработке деталей, узлов и механизмов для барабанов и вагоноремонтных машин, никогда названные работы не выполняли, подписи на нарядах выполнены не ими, начисленная заработная плата данными лицами не получалась. Указанное обстоятельство подтверждается и объяснением Ч.В.И. от 30.09.2003 г. (л.д. 123-124 т.9), являвшегося в проверяемый период главным инженером ООО "О". Объяснения отобраны на основании ст. 90 НК РФ ст. лейтенантом милиции С.Р.А., участвовавшим в проведении выездной налоговой проверке. Дополнительные объяснения, аналогичные данным 30.09.03 г., даны Ч.В.И. 28.10.03 г. (л.д. 125-126 т.9). Сопоставление счетов-фактур и калькуляции на списание материалов показывает, что стоимость всех работ, на выполнении которых настаивает заявитель, составляют сумму торговой наценки в размере 8-24% от стоимости товаров, что подтверждает вывод налогового органа об имевшей место перепродаже товаров, приобретенных у Филиала N 2 "У".

Рассматривая по существу требование о признании недействительным решения налогового органа, суд обязан всесторонне и полно оценить все доказательства по делу и сделать вывод о соответствии принятого решения положениям налогового законодательства исходя из документов, исследуемых в рамках проверки. Наряды, представленные заявителем непосредственно в арбитражный суд, не были предметом такой оценки ни при составлении акта проверки, ни при вынесении решения. Более того, из представленных заявителем документов (л.д. 128-148, т.2) следует, что даже с учетом характера и объемов выполненных ООО "О" работ, доработку или изготовление отдельных деталей и узлов нельзя отнести к деятельности по производству товаров, поскольку данные работы единичны и не составляют последовательный производственный цикл, завершением которого является конечный продукт производства, являвшийся предметом договора поставки. Указанный вывод подтверждает также и объяснение директора общества К.Ю.В. и главного бухгалтера Д.Л.В. от 10.06.2003 г. (л.д. И 9, т.3), подтвердивших, что штат ООО "О" не позволяет выполнить все объемы заказа по заключенным договорам, в связи с чем наибольшую долю заказа разместили в Филиале N 2 "У".

Порядок отражения заявителем операций по приобретению и реализации продукции также не свидетельствует о производственной деятельности ООО "О".

Как видно из материалов дела и объяснений заявителя (л.д. 119, т.3), продукция, приобретаемая у Филиала N 2 "У", приходовалась на счете 10 "Сырье и материалы", однако после произведенной доработки узлов и механизмов данная продукция в нарушение положений Плана счетов бухгалтерского учета также отражалась с учетом произведенных обществом затрат на счете 10, а не 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", тем самым не фиксируя завершение работ по изготовлению готовой продукции.

Таким образом, представленные в материалы дела доказательства неопровержимо свидетельствуют о том, что ООО "О" не являлось производителем реализованных им товаров (барабанов, каркасов и вагоноремонтных машин) и не могло пользоваться освобождением от налогообложения указанных операций на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 149 НК РФ, в связи с чем решение налогового органа о доначислении НДС, пени и привлечения к налоговой ответственности по указанным фактам правомерно признано судом 1 инстанции законным и обоснованным.

Кроме производства и изготовления продукции, заявителем были заключены в проверяемый период договоры N 27 от 19.07.02 г. и N 26 от 18.06.02 г., в рамках которых ООО "О" взяло обязательство не только изготовить, но и выполнить монтажные работы по установке на железных дорогах вагоноремонтных установок (машин).

Однако в рамках указанных договоров заявителем были заключены с Филиалом N 2 "У" договоры N 40/1 от 15.10.02 г., N 48 от 25.11.02 г., N 7 от 03.02.03 г., N 6 от 13.01.03 г. на аналогичные объемы работ, включающие монтаж и пусконаладочные работы вагоноремонтных установок (л.д.43-56, т.5).

Не отрицая выводы налогового органа относительно того, что выполнение работ и оказание услуг не производилось работниками ООО "О" (л.д.6, т.1), вместе с тем заявитель полагает, что для применения положений п.п. 2 п. 3 ст. 149 НК РФ достаточно того обстоятельства, что общество возместило Филиалу N 2 "У" все затраты по командировке его работников для проведения соответствующих работ.

Суд 1 инстанции правомерно не согласился с указанной позицией заявителя, поскольку из содержания подпункта 2 пункта 3 статьи 149 НК РФ не следует возможность освобождения от налогообложения операций, производимых другими юридическими лицами - субподрядными организациями, поскольку в данном случае не соблюдается одновременно два условия, предусмотренных Налоговым кодексом РФ для данной категории налогоплательщиков: производство и реализация собственных товаров (работ, услуг).

На основании изложенного, решение ИМНС РФ по Советскому району г. Липецка от 30.09.2003 г. в данной части также является законным и обоснованным.

Учитывая изложенное, оснований для изменения решения суда 1 инстанции от 24.02.04 г. не имеется.

Руководствуясь ст.ст. 269-271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, апелляционная коллегия постановила:

Решение арбитражного суда Липецкой области от 24.02.04 г. по делу N А36-240/2-03 оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента принятия и в 2-х месячный срок может быть обжаловано в кассационную инстанцию - Федеральный арбитражный суд Центрального округа.