Кассационное определение СК по административным делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции от 01 декабря 2020 г. по делу N 8а-17561/2020[88а-18221/2020]

Судебная коллегия по административным делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции в составе:

председательствующего судьи Степанова П.В, судей Ермолаевой Л.П, Чирковой Т.Н, рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы Ахматовой Татьяны Михайловны, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области на апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Челябинского областного суда от 21 июля 2020 года, по административному делу N 2а-688/2020 по административному исковому заявлению Ахматовой Татьяны Михайловны о признании незаконным и отмене решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, заслушав доклад судьи Ермолаевой Л.П. об обстоятельствах дела, доводах кассационной жалобы

УСТАНОВИЛА:

Ахматова Т.М. обратилась в суд с административным иском к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N17 по Челябинской области (далее - МИФНС России N 17 по Челябинской области, налоговый орган) об отмене решения МИФНС России N 17 по Челябинской области N 14-10 от 28 июня 2019 года в части доначисления НДС, пени и штрафов по указанному налогу в полном объеме, в части доначисления НДФЛ за 2017 год, пени и штрафов по доходу от продажи спорного объекта коммерческой недвижимости.

В обоснование заявленных требований ссылался на отсутствие оснований для вывода налогового органа об осуществлении ею предпринимательской деятельности и получении соответствующего дохода в виде сдачи в аренду ООО "Фито-Аптеки" нежилого помещения N "данные изъяты" в доме, расположенном по адресу: Челябинская обл, г. Магнитогорск, "данные изъяты" в 2015-2017 гг, в части возникновения у неё, обязанности по представлению налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и декларирования дохода, полученного от сдачи в аренду недвижимого имущества. Выражает свое несогласие с начислением налога на добавленную стоимость (далее - НДС) с дохода, полученного от продажи указанного выше нежилого помещения, поскольку сделка носила разовый характер, и с начислением НДС по коммунальным платежам за период 2016-2017 гг, так как предпринимательская деятельность ею не осуществлялась. Считает, что сумма штрафных санкций в размере 394 435 руб. противоречит принципу соразмерности наказания, поскольку превышает кратно сумму начисленных пеней.

Решением Правобережного районного суда г. Магнитогорска Челябинской области от 03 марта 2020 года в удовлетворении административного иска Ахматовой Т.М. отказано.

Апелляционным определением судебной коллегией по административным делам Челябинского областного суда от 21 июля 2020 года, решение Правобережного районного суда г. Магнитогорска Челябинской области от 03 марта 2020 года отменено, по делу принято новое решение, которым административное исковое заявление Ахматовой Т.М. удовлетворено частично. Признано незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области от 28 июня 2019 года N 14-10 в части привлечения Ахматовой Татьяны Михайловны к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату суммы налога в результате занижения налоговой базы по НДС за 4 квартал2017 года в виде штрафа с начислением недоимки по НДС и пени, а так же по п.1 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2017 года. В удовлетворении остальной части административных исковых требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, Ахматова Т.М. обратилась с кассационной жалобой, поступившей в суд первой инстанции 19.10.2020, в которой просит отменить апелляционное определение судебной коллегии по административным делам от 21.07.2020, в части отказа в удовлетворении её требований, ссылаясь на допущенные судом нарушения и неправильное применение норм материального права. Полагает, что налоговым органом и судом неправильно квалифицирован заключенный ею с ООО "Фито-Аптеки" договор аренды как предпринимательский, тогда как фактическая истинная цель данной сделки заключалась в распоряжении ею, как физическим лицом, своим имуществом в отсутствие признака направленности действий на систематическое извлечение прибыли, поскольку арендная плата являлась символической, а арендатор в качестве налогового агента уплачивал за нее НДФЛ.

МИФНС России N 17 по Челябинской области так же обратилась с жалобой, поступившей в суд первой инстанции 19.10.2020, где выражая несогласие с судебным актом суда апелляционной инстанции, просит его отменить и оставить в силе решение суда первой инстанции. В обоснование доводов жалобы ссылается на то, что факт реализации нежилого помещения не может рассматриваться в отрыве от установленных и бесспорных фактов сдачи нежилого помещения юридическому лицу в аренду и, соответственно, использования его в предпринимательской деятельности в силу чего последующая реализация такого помещения при оценке указанных обстоятельств в совокупности, свидетельствует о том, что Ахматова Т.М. должна признаваться плательщиком НДС в отношении поученного дохода.

В суде кассационной инстанции представители административного истца Букалов И.В, Вячеславова И.А, Ольховатская Т.В, и представители административных ответчиков УФНС России по Челябинской области, МИФНС России N 17 по Челябинской области Толкачев О.А, Павлюк С.Н. на удовлетворении поданных кассационных жалоб настаивали по приведенным в жалобах основаниям.

Иные участвующие в деле лица в суд кассационной инстанции не явились, извещены надлежащим образом.

На основании статьи 326 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации судебная коллегия находит возможным рассмотрение дела в отсутствие неявившихся лиц.

В силу части 2 статьи 328 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации основаниями для отмены или изменения судебных актов в кассационном порядке кассационным судом общей юрисдикции являются несоответствие выводов, изложенных в обжалованном судебном акте, обстоятельствам административного дела, неправильное применение норм материального права, нарушение или неправильное применение норм процессуального права, если оно привело или могло привести к принятию неправильного судебного акта.

Судебный акт подлежит безусловной отмене кассационным судом общей юрисдикции в случаях, указанных в части 1 статьи 310 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации (часть 3 статьи 328 Кодекса).

Судами установлено, что Решением МИФНС России N 17 по Челябинской области N 14-10 от 28 августа 2019 года Ахматова Т.М. привлечена к административной ответственности за совершение налогового правонарушения, ей начислены пени в соответствии со ст. 75 НК РФ по состоянию на 29 марта 2019 года. Налоговой проверкой установлены нарушения налогового законодательства РФ, выразившиеся в невыполнении Ахматовой Т.М. возложенных на неё обязанностей, установленных налоговым законодательством по правильному и своевременному исчислению, уплате в бюджет налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц. Установлено, что Ахматовой Т.М. ежегодно с 2015 года с ООО "Фито-Аптеки" заключались договоры аренды нежилого помещения, помещение использовалось под аптечный пункт. На основании указанных договоров аренды, на нежилое помещение заключены договоры теплоснабжения, водоснабжения, электроэнергии. Оценив представленные документы, результаты налоговой проверки, получив объяснения с Ахматовой Т.М, МИФНС России N 17 по Челябинской области сделан вывод о том, что нежилое помещение, расположенное по адресу: Челябинская обл, г. Магнитогорск, "данные изъяты" сдавалось Ахматовой Т.М. с целью извлечения прибыли; не использовалось для удовлетворения своих личных потребностей; Ахматова Т.М. получала доход от сдачи данного помещения в аренду (л.д. 24-52).

С учетом акта налоговой проверки, полученных в результате проверки сведений МИФНС России N 17 по Челябинской области 28 июня 2019 года принято решение N 14-10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Ахматова Т.М. привлечена к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 394 435 руб. с начислением недоимки по налогам в размере 1 578 491 руб, пени в размере 170 142 руб. 45 коп, в частности:

по п. 1 ст. 122 НК РФ с учетом ст.ст. 112, 114 НК РФ за неуплату суммы налога в результате занижения налоговой базы по НДФЛ в виде штрафа в размере 124 руб. и 66 236 руб. с начислением недоимки по НДФЛ за 2016, 2017 год в размере 1 243 руб. и 662 362 руб. и пени в размере 58 350 руб. 98 коп.;

по п. 1 ст. 122 НК РФ с учетом ст.ст. 112, 114 НК РФ за неуплату суммы налога в результате занижения налоговой базы по НДС за 2016, 2017 годы в виде штрафа в размере 91 488 руб. с начислением недоимки по НДС в сумме 914 886 руб. и пени 111 791 руб. 47 коп.;

по п. 1 ст. 119 НК РФ с учетом ст.ст. 112, 114 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по форме 3- НДФЛ за 2017 год в виде штрафа в размере 99 354 руб.;

4) по п. 1 ст. 119 НК РФ с учетом ст.ст. 112, 114 НК РФ за непредставление налоговых деклараций за 4 квартал 2017 года по НДС в виде штрафа в размере 137 233 руб. (л.д. 49-50).

Указанное решение МИФНС России N 17 по Челябинской области было обжаловано Ахматовой Т.М. в У ФНС России по Челябинской области.

Решением УФНС России по Челябинской области от 05 августа 2019 года апелляционная жалоба Ахматовой Т.М. оставлена без удовлетворения, решение МИФНС России N 17 по Челябинской области от 28 июня 2019 года N 14-10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения (л.д. 104-111).

Разрешая требования административного истца, суд первой инстанции посчитал установленным факт осуществления Ахматовой Т.М. предпринимательской деятельности по сдаче в аренду и по продаже нежилого помещения, поэтому квалифицировал полученные ею доходы от сдачи в аренду и продажи нежилого помещения как прибыль от фактической предпринимательской деятельности с целью начисления НДС, а также НДФЛ от продажи нежилого помещения за проверяемый период.

Суд апелляционной инстанции признал обоснованным вывод об осуществлении Ахматовой Т.М. предпринимательской деятельности по сдаче в аренду нежилого помещения, поэтому пришел к заключению о законности начисления ей НДФЛ, пени и штрафа в связи с продажей этого нежилого помещения.

Вместе с тем, выводы суда первой инстанции о том, что реализация на основании договора купли-продажи от 11 декабря 2017 года нежилого помещения является объектом налогообложения НДС, суд признал ошибочными, не подтвержденными достаточной совокупностью доказательств, поэтому признал незаконными решения налоговых органов в части начисления Ахматовой Т.М. НДС и штрафных санкций.

В силу прямых предписаний, содержащихся в частях 9, 11 статьи 226 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации бремя доказывания обстоятельств, указывающих на фактическое вступление гражданина в оборот в качестве субъекта предпринимательства и дающих основания для квалификации полученного физическим лицом дохода как связанного с предпринимательской деятельностью, лежит на налоговом органе.

Проанализировав положения НК РФ и гражданского законодательства, суд апелляционной инстанции, не умаляя выводов о том, что отсутствие государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя само по себе не означает, что деятельность гражданина не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, если по своей сути она фактически является таковой, обосновано возложил на административных ответчиков обязанность доказывания осуществления Ахматовой Т.М. предпринимательской деятельности не только по сдаче имущества в аренду, но и по его реализации.

Выводы суда апелляционной инстанции о том, что продажа нежилого помещения не связана с осуществлением Ахматовой Т.М. предпринимательской деятельности, в связи с чем у налогового органа отсутствовали основания для начисления НДС, основаны на материалах дела, исследованных и оцененных согласно требованиям статьи 84 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

Из пунктов 1 и 3 статьи 38, пункта 1 статьи 39 НК РФ следует, что объектом налогообложения является, в частности, реализация товаров (передача на возмездной основе права собственности на товары), имеющая стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которой законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Для целей налогообложения принимается цена товаров, указанная сторонами сделки. НДС исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 названного кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Поскольку гражданин, имеющий статус индивидуального предпринимателя, вправе использовать принадлежащее ему имущество как для собственных нужд, так и для предпринимательской деятельности, принципиальное значение для определения режима налогообложения при реализации такого имущества имеет его назначение и цели использования.

В этой связи Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 17 декабря 1996 года N 20-П разъяснил, что гражданин, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица, использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственного личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено.

Суд апелляционной инстанции обоснованно учел, что спорное нежилое помещение находилось в собственности Ахматовой Т.М. длительный период времени, сделка по его реализации носила разовый характер, налоговым органом не представлено доказательств, безусловно и однозначно свидетельствующих о том, что средства от реализации объекта использованы Ахматовой Т.М. для дальнейшего извлечения дохода.

Исходя из изложенного, суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод об отсутствии оснований для включения сумм, полученных от реализации имущества, в налоговую базу по НДС.

Обратные доводы налогового органа, как указано выше, не основаны на представленных в материалы дела доказательствах.

Доводы кассационной жалобы административного истца о неверной квалификации заключенного с ООО "Фито-Аптеки" договора аренды и отсутствии у данного договора предпринимательского характера, подлежат отклонению как противоречащие установленным по делу фактическим обстоятельствам. Указанные доводы были предметом исследования судов первой и апелляционной инстанции и получили надлежащую оценку, оснований для переоценки выводов нижестоящих судов судебная коллегия не усматривает.

Суждение суда апелляционной инстанции об отсутствии у Ахматовой Т.М. права на получение имущественного налогового вычета по НДФЛ в размере суммы дохода от продажи нежилого помещения, используемого в предпринимательской деятельности, так же является верным, основанным на правильном применении положения абзаца четвертого пункта 17.1 статьи 217 НК РФ (в редакции на момент возникновения спорных правоотношений), в силу чего обратные доводы административного истца подлежат отклонению как не основанные на положениях действующего налогового законодательства.

При изложенных обстоятельствах предусмотренные статьей 328 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации основания для отмены апелляционного определения в кассационном порядке отсутствуют.

Руководствуясь статьями 329, 330 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия

ОПРЕДЕЛИЛА:

апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Челябинского областного суда от 21 июля 2020 года оставить без изменения, кассационные жалобы Ахматовой Татьяны Михайловны, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области - без удовлетворения.

Принятые по настоящему делу судебные акты могут быть обжалованы в Судебную коллегию по административным делам Верховного Суда Российской Федерации в течение шести месяцев со дня принятия апелляционного определения, за вычетом срока рассмотрения кассационной жалобы кассационным судом общей юрисдикции.

Кассационное определение в полном объеме изготовлено 02.12.2020 г.

Председательствующий

Судьи