Кассационное определение СК по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции от 18 ноября 2021 г. по делу N 8а-21674/2021[88а-19670/2021]

Судебная коллегия по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции в составе:

председательствующего Пушкаревой Н.В, судей Зиновьевой К.В, Конаревой И.А, рассмотрела в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Томской области, поданную через суд первой инстанции 1 октября 2021 г, на апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Томского областного суда от 2 апреля 2021 г.

по административному делу N 2а-358/2020 по административному исковому заявлению Хоменко Игоря Васильевича о признании незаконными налогового уведомления Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Томской области, действий налогового органа по исчислению земельного налога и перерасчету земельного налога, решения Управления Федеральной налоговой службы по Томской области по жалобе на действия налогового органа.

Заслушав доклад судьи Восьмого кассационного суда общей юрисдикции Пушкаревой Н.В, объяснения Анциферовой Ю.В, представляющей интересы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Томской области, поддержавшей кассационную жалобу, пояснения Хайкина Р.А, представляющего интересы УФНС России по Томской области, полагавшего кассационную жалобу подлежащей удовлетворению, Судебная коллегия по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции

установила:

Хоменко И.В. обратился в суд с административным исковым заявлением о признании незаконными действий межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Томской области (далее - МИФНС России N 8 по Томской области) по исчислению земельного налога за 2017 г. и перерасчету земельного налога за 2015-2016 гг. с использованием коэффициента "4", предусмотренного абзацем вторым пункта 15 статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации, в отношении земельных участков с кадастровыми номерами: N; налогового уведомления N N от 23 июня 2018 г. в части исчисления земельного налога за 2017 г. и перерасчета земельного налога за 2015, 2016 гг.; решения Управления Федеральной налоговой службы по Томской области N N от 11 октября 2019 г.; о возложении на административные органы обязанности по устранению данных нарушений.

В обоснование доводов указал, что Хоменко И.В. является собственником перечисленных выше земельных участков, в связи с чем 23 июня 2018 г. налоговым органом ему направлено налоговое уведомление N об уплате 522621 руб. в счет земельного налога за 2017 г. и 783936 руб. в качестве доплаты земельного налога за 2015, 2016 гг.; приведенные суммы получены в результате необоснованного применения налоговым органом повышающего коэффициента; решением Управления ФНС по Томской области N N от 11 октября 2019 г. жалоба Хоменко И.В. на оспариваемые действия МИФНС России N 8 по Томской области оставлена без удовлетворения.

Решением Кировского районного суда г. Томска от 13 февраля 2020 г. административные исковые требования оставлены без удовлетворения.

Апелляционным определением судебной коллегии по административным делам Томского областного суда от 2 апреля 2021 г. решение Кировского районного суда г. Томска от 13 февраля 2020 г. отменено в части признания незаконными действий налогового органа по исчислению земельного налога и перерасчету земельного налога, а также решения Управления Федеральной налоговой службы по Томской области по жалобе на действия налогового органа, в указанной части принять новое решение об удовлетворении требований административного истца Хоменко Игоря Васильевича. Признаны незаконными действия Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Томской области по исчислению земельного налога за 2017 г.; перерасчету земельного налога за 2015 г, за 2016 г. с использованием коэффициента, предусмотренного абзацем вторым пункта 15 статьи 396 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении земельных участков с кадастровыми номерами: N; признано незаконным налоговое уведомление N от 23 июня 2018 г. Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Томской области в части исчисления земельного налога за 2017 г, перерасчета земельного налога за 2015, 2016 гг. по налоговому уведомлению N в рамках ОКТМО; признано незаконным решение Управления Федеральной налоговой службы по Томской области N N от 11 октября 2019 г. В остальной части решение оставлено без изменения.

В кассационной жалобе заявитель ставит вопрос об отмене апелляционного определения, оставлении в силе решения суда первой инстанции.

Иные лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения жалобы извещены своевременно и в надлежащей форме. В судебное заседание не явились. На основании статьи 326 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации Судебная коллегия по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции находит возможным рассмотрение дела в отсутствие неявившихся лиц.

Проверив материалы административного дела, обсудив доводы кассационной жалобы, Судебная коллегия по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции в пределах доводов кассационной жалобы пришла к следующим выводам.

В соответствии с частью 2 статьи 328 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации основаниями для отмены или изменения судебных актов в кассационном порядке кассационным судом общей юрисдикции являются несоответствие выводов, изложенных в обжалованном судебном акте, обстоятельствам административного дела, неправильное применение норм материального права, нарушение или неправильное применение норм процессуального права, если оно привело или могло привести к принятию неправильного судебного акта.

Судебная коллегия по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции находит, что при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции нарушений норм материального и процессуального права, регулирующих возникшие правоотношения, не допущено.

Из материалов дела следует и установлено судами, что с 2007 г. Хоменко И.В. являлся собственником земельных участков с кадастровыми номерами N имеющими вид разрешенного использования: для сельскохозяйственного назначения.

Распоряжением Администрации Томской области N от 6 декабря 2010 г. на основании заключения Администрации Зоркальцевского сельского поселения Томского района Томской области от 19 октября 2010 г. N, заявления Хоменко И.В. земельные участки из состава земель сельскохозяйственного назначения с кадастровыми номерами: N включены в границы населенного пункта "адрес" с изменением вида разрешенного использования указанных земельных участков (для сельскохозяйственного назначения) на другой вид разрешенного использования - для жилищного строительства.

Согласно выпискам из ЕГРН от 5 февраля 2020 г. для земельных участков с кадастровыми номерами: N установлен вид разрешенного использования - для жилищного строительства; сведения об объектах капитального строительства на земельных участках отсутствуют.

Из ответа Управления Росреестра по Томской области от 24 февраля 2021 г. N следует, что сведения о виде разрешенного использования спорных земельных участков - для жилищного строительства, внесены в Единый государственный реестр недвижимости 15 декабря 2010 г. на основании распоряжения Администрации Томской области от 6 декабря 2010 г. N. Указанные сведения переданы в налоговый орган в составе годовой выгрузки за 2010 г.

Согласно данным программного комплекса ФНС России сведения об изменении вида разрешенного использования в отношении земельных участков Хоменко И.В. добавлены налоговым органом в картотеку 11 марта 2011 г.

В ответе филиала ФГБУ "ФКП Росреестра" по Томской области от 18 марта 2021 г. N указано, что по сведениям Единого государственного реестра недвижимости кадастровая стоимость объектов недвижимости (спорные земельные участки) в соответствии с постановлением Администрации Томской области от 13 ноября 2007 г. N по состоянию на 6 декабря 2010 г. составила 75020 руб.; в соответствии с постановлением Администрации Томской области от 24 декабря 2008 г. N с 15 декабря 2010 г. - 1210480 руб.; в соответствии с приказом Департамента по управлению государственной собственностью Томской области от 14 ноября 2014 г. N с 10 декабря 2014 г. - 4839100 руб.; по состоянию на 31 декабря 2017 г. кадастровая стоимость указанных объектов недвижимости составила - 4839100 руб.

Межрайонной ИФНС России N 8 по Томской области Хоменко И.В. направлено налоговое уведомление N от 23 июня 2018 г. о необходимости уплаты земельного налога за 2017 г. в размере 522621 руб, доплаты земельного налога за 2015, 2016 гг. в размере 783936 руб. (земельные участки с кадастровыми номерами: N); при этом налоговая база (кадастровая стоимость) в отношении земельных участков с указанными кадастровыми номерами определена в размере 4839100, 00 руб.

Решением Управления ФНС по Томской области N от 11 октября 2019 г. жалоба Хоменко И.В. на оспариваемые действия МИФНС России N8 по Томской области оставлена без удовлетворения.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований о признании незаконными действий МИФНС России N 8 по Томской области по исчислению земельного налога за 2017 г. и перерасчету земельного налога за 2015-2016 гг. с использованием коэффициента "4", а также решения Управления ФНС России по Томской области N N от 11 октября 1019 г, исходил из того, что письмо Министерства финансов Российской Федерации от 26 июля 2013 г. N не является обязательным и не подлежит применению, а позиция Министерства финансов Российской Федерации, выраженная в разъяснениях последнего по тем или иным вопросам законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, включая письма конкретным налогоплательщикам, не должна восприниматься как обязательная к применению всеми субъектами налоговых правоотношений. При этом суд пришел к выводу о том, что разъяснения Министерства финансов Российской Федерации не являются нормативными правовыми актами, и данное министерство не может обеспечить соответствие неофициально опубликованной информации реальному содержанию письма и соответствующего запроса.

С выводами суда первой инстанции в данной части не согласился суд апелляционной инстанции. Отменяя решение суда в части, судебная коллегия исходила из того, что письмо Министерства финансов Российской Федерации от 26 июля 2013 г. N является обязательным для применения нижестоящими налоговыми органами в силу подпункта 5 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе, учитывая и указание на необходимость доведения его до нижестоящих налоговых органов. Коллегия пришла к выводу о наличии оснований для удовлетворения требований о признании незаконными действий МИФНС России N8 по Томской области по исчислению земельного налога за 2017 г. и перерасчету земельного налога за 2015 г, 2016 г. с использованием коэффициента, предусмотренного абзацем вторым пункта 15 статьи 396 Налогового кодекса в отношении вышеназванных земельных участков, о незаконности решения Управления Федеральной налоговой службы по Томской области N от 11 октября 2019 г, поскольку указанное решение налогового органа не соответствует положениям действующего правового регулирования и нарушает права административного истца, что составляет необходимую совокупность условий для принятия положительного решения в отношении данного требования.

Оснований не согласиться с обоснованностью и правомерностью указанных выводов суда апелляционной инстанции не имеется. Все выводы, приведённые в апелляционном определении, мотивированы, основаны на обстоятельствах, установленных судами по результатам надлежащей правовой оценки представленных доказательств, и не противоречат нормам закона, регулирующим спорные правоотношения.

Оспаривая законность судебного акта суда апелляционной инстанции, заявитель указывает, что судебной коллегией не были приняты во внимание доводы и замечания, изложенные в кассационном определении Восьмого кассационного суда общей юрисдикции от 23 декабря 2020 г. В основу апелляционного определения вновь было положено Письмо Минфина N от 26 июля 2013 г, что противоречит положениям части 5 статьи 15 КАС РФ, так как при разрешении дела суд применяет нормы материального права, которые действовали на момент возникновения правоотношения с участием административного истца, если из федерального закона не вытекает иное. Кроме этого, кассатор ссылается на ошибочные выводы суда об обязанности налоговых органов руководствоваться и применять в работе разъяснения Минфина России. Полагает, что сам факт изменения вида разрешенного использования после приобретения земельного участка никогда не влиял на условие применения коэффициента "4", установленного абзацем 2 пункта 15 статьи 396 НК РФ, по сути, изменялся только момент отсчета временного интервала, превышающего трехлетний период. В связи с отсутствием в действующем законодательстве конкретизации вопроса о моменте применения повышающего коэффициента "4" к земельным участкам, вид разрешенного использования которых был изменен, правомерным представляется воспользоваться аналогией права.

Данные доводы о наличии оснований для отмены судебного акта не указывают.

Содержание Письма Минфина N от 26 июля 2013 г. не изменяя и не дополняя законодательство о налогах и сборах, само по себе не устанавливает не предусмотренные разъясняемыми нормативными положениями общеобязательные правила, распространяющие свое действие на неопределённый круг лиц и рассчитанные на неоднократное применение, следовательно, ссылка судебной коллегии на данное Письмо не указывает на неправильное применение судом норм материального права, поскольку толкование норм налогового законодательства воспроизводит их содержание.

В силу статьи 387 НК РФ земельный налог устанавливается настоящим Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с настоящим Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.

Согласно статье 388 НК РФ налогоплательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 настоящего Кодекса, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, если иное не установлено настоящим пунктом.

Статьей 390 НК РФ налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 391 НК РФ налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость, внесенная в Единый государственный реестр недвижимости и подлежащая применению с 1 января года, являющегося налоговым периодом.

Пунктом 3 статьи 8 Федерального закона от 29 ноября 2004 г. N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 141-ФЗ) установлено, что действие пункта 15 статьи 396 НК РФ распространяется на правоотношения по налогообложению земельных участков, приобретенных в собственность физическими или юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства после вступления в силу Федерального закона N 141-ФЗ.

Федеральный закон N 141-ФЗ вступил в силу с 1 января 2005 г.

Федеральным законом от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 216-ФЗ) внесено изменение в пункт 15 статьи 396 НК РФ, согласно которому в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока строительства начиная с даты государственной регистрации прав на данные земельные участки вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

Федеральный закон N 216-ФЗ вступил в силу с 1 января 2008 г.

Таким образом, применение повышающего коэффициента должно осуществляться при исчислении земельного налога в отношении земельных участков, которые приобретены на условиях осуществления на них жилищного строительства.

Из материалов дела усматривается, что право собственности на земельные участки возникло у административного истца до 1 января 2008 г, с учетом качественных характеристик земельных участков на дату их приобретения, повышающий коэффициент, предусмотренный пунктом 15 статьи 396 НК РФ, в данном случае не подлежит применению для целей исчисления земельного налога, последующее изменение вида разрешенного использования земельных участков, в связи с изменением границ муниципального образования не влияет на изменение порядка определения величины налога, поскольку изменения внесенные в закон, связывают необходимость применения повышающего коэффициента исключительно с фактом приобретения земельных участков для жилищного строительства.

Иное толкование налоговым органом порядка применения норм налогового законодательства вышеприведенному регулированию не соответствует, в том числе в части возможности отождествления изменения в период владения характеристик объекта недвижимости и перехода титула собственника, который в данном случае для целей налогообложения должен быть обусловлен государственной регистрацией права собственности.

Изложенные в кассационной жалобе доводы правовых оснований к отмене апелляционного определения не содержат, сводятся к изложению обстоятельств, являвшихся предметом исследования и оценки суда апелляционной инстанции, и выражению несогласия с произведённой оценкой обстоятельств дела и представленных по делу доказательств.

Оснований для отмены апелляционного определения по доводам, изложенным в кассационной жалобе, Судебная коллегия не усматривает.

На основании изложенного, руководствуясь 329, 330 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, определила:

апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Томского областного суда от 2 апреля 2021 г. оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Кассационное определение может быть обжаловано в Судебную коллегию по административным делам Верховного Суда Российской Федерации в порядке и в срок, предусмотренные статьями 318, 319 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации.

Мотивированное кассационное определение изготовлено 29 ноября 2021 г.

Председательствующий

Судьи