Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 30 декабря 2004 г. N Ф03-А51/04-2/3664 В признании недействительным решения налогового органа о привлечении ООО к налоговой ответственности за неполную уплату НДС отказано, т.к. суд не признал счета-фактуры выставленными с соблюдением установленного порядка и подтверждающими правомерность применения обществом налоговых вычетов по суммам НДС, уплаченным согласно этим счетам-фактурам (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 30 декабря 2004 г. N Ф03-А51/04-2/3664
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от ИМНС РФ по Первомайскому району города Владивостока - Лебедева О.А., представитель по доверенности от 27.12.2004 N 02/297, Широких А.В., представитель по доверенности от 27.12.2004 N 02/294, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Р" на решение от 21.07.2004 по делу N А51-4686/04 36-116 Арбитражного суда Приморского края, по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Р" к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Первомайскому району города Владивостока о признании недействительным решения.

Резолютивная часть постановления объявлена 29 декабря 2004 года. Полный текст постановления изготовлен 30 декабря 2004 года.

В Арбитражный суд Приморского края обратилось ООО "Р" с заявлением о признании недействительным решения Инспекции МНС РФ по Первомайскому району г. Владивостока от 13.04.04 N 757/343 о привлечении общества к налоговой ответственности.

Решением от 21.07.2004 в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе ООО "Р" предлагает решение суда первой инстанции отменить и, не передовая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт.

В обоснование жалобы заявитель указал, что 06.02.2003, 03.02.2003 и 01.03.2003 ООО "Р" заключило договоры поставки с ООО "Менеджер групп", ООО "Клиент-сервис" и ООО "Имидж маркет". По условиям договоров, доставку товара в г. Владивосток производили поставщики своими силами и за свой счет. Согласно условиям договоров оплату за поставленный товар ООО "Р" обязано было производить в следующем порядке: с ООО "Менеджер групп" и ООО "Клиент-сервис" - в течение 30 дней с момента приемки продукции, с ООО "Имидж маркет" в течение 15 дней после приема товара.

ООО "Р" считает, что им полностью оплачен товар, указанный в спорных счетах-фактурах, о чем свидетельствуют платежные поручения, предоставленные на проверку в налоговую инспекцию и в суд. Факт оплаты поставленного товара подтверждается также записями в книге покупок, представленной вместе с другими документами налоговому органу и суду.

Согласно данным книги покупок весь товар, поставленный поставщиками по спорным счетам-фактурам, оплачен и оприходован, иных поставок со стороны контрагентов не было и, следовательно, иных оплат ООО "Р" не производило. Перечисление покупателем денежных средств за поставленный поставщиком товар в большем количестве, чем указано в счетах-фактурах, действующим законодательством не запрещено.

Кроме того, ООО "Р" не согласно с доводами суда о том, что счет-фактура N 568 от 02.12.2003, выставленная ООО "Имидж маркет", не соответствует требованиям п.п. 4 п. 4 ст. 169 НК РФ.

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка. Имеется в виду п.п. 4 п. 5 ст. 169 НК РФ

Данный довод заявитель жалобы обосновал тем, что в течение 2003 года ООО "Р" перечисляло ООО "Имидж маркет" денежные средства, а поставщик, в свою очередь, в течение данного периода времени отгружал товар заявителю. В связи с тем, что в договоре поставки отсутствуют условия о предварительной оплате товара, на момент поставки товара ООО "Имидж маркет" не могло определить за какой товар поступила оплата, так как нарушило договорные условия поставки, и номер платежно-расчетного документа в счетах-фактурах не указывало. Поскольку момент поставки товара и дата оплаты за поставленный товар не совпадали, то поставщик и ООО "Р" произвели сверку взаиморасчетов и взаимных требований за 2003 год, по результатам которой стороны составили акт от 03.01.2004. На основании вышеуказанного акта, в порядке ст. 328 ГК РФ, стороны определили сумму зачета за поставленный товар и пришли к выводу об исполнении принятых на себя обязательств. Поэтому заявитель жалобы считает, что датой оплаты по указанной счет-фактуре является не дата перечисляемых авансовых платежей, а дата составления акта сверки взаиморасчетов.

Заявитель жалобы также считает, что порядок внесения изменений в счета-фактуры регламентируются нормами Налогового кодекса РФ, а именно ст. 169 НК РФ, а не п. 29 Правил, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 914, как это считает суд. Поэтому представление в судебное заседание не исправленной, а замененной счет-фактуры N 568 от 02.12.2003, является правомерным.

Вывод суда о том, что поставщиком - ООО "Имидж маркет" -допущено нарушение порядка выставления счетов-фактур, выразившееся в том, что предприятие дважды в 2003 году выставило счет-фактуру за N 579, ООО "Р" также считает неправомерным.

По мнению заявителя, жалобы, имеющиеся в карточке счета 41.1 записи об оприходовании товара от 05.12.2003 поступившего от ООО "Имидж маркет" по счет-фактуре от 05.12.2003 N 579 и оприходовании товара от 24.12.2003, поступившего от этого же поставщика по счет-фактуре от 24.10.2003 N 579 являются технической ошибкой бухгалтера предприятия, так как ООО "Р" имеет лишь одну счет-фактуру за N 579 от 24.12.2003. Факт оприходования и оплаты товара по счет-фактуре 579 от 24.12.2003 отражен в книге покупок за декабрь 2003 года, копия которого предоставлена в материалы дела.

Кроме того, заявитель жалобы считает, что налоговым органом нарушен порядок проведения камеральной налоговой проверки. Поскольку налоговым законодательством не предусмотрено составление по результатам камеральной проверки каких-либо актов или решений, то при выявлении налогового правонарушения налоговый орган обязан составить протокол в соответствии со ст. 99 НК РФ, так как на суммы доплат по налогам, выявленным по результатам камеральной проверки, налоговый орган направляет требование об уплате соответствующей суммы налога и пени. Решение по результатам проверки, по мнению заявителя жалобы, выносится налоговым органом лишь при проведении выездной налоговой проверки.

Не составив протокол в порядке ст. 99 НК РФ, налоговый орган, по мнению ООО "Р", нарушил процессуальный порядок привлечения налогоплательщика к ответственности, а именно, общество не было уведомлено о месте и времени рассмотрения решения, в результате чего было нарушено его право на защиту.

Представитель ООО "Р" в заседании суда кассационной инстанции не участвовал.

В отзыве на жалобу инспекция по налогам и сборам доводы ООО "Р" отклонила и просила состоявшийся по делу судебный акт оставить без изменения, так как выводы суда о применении норм материального и процессуального права соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Изложенные в отзыве доводы представитель налогового органа поддержал в заседании суда кассационной инстанции.

Исходя из доводов кассационной жалобы и представленных на нее возражений, суд кассационной инстанции проверил правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, и не нашел оснований для отмены состоявшегося по делу судебного акта.

Как видно из материалов дела, 17.10.2004 ООО "Р" представило в ИМНС РФ по Первомайскому району г. Владивостока налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2003 года, согласно которой заявило налоговые вычеты в размере 2009013 руб., сложившиеся из сумм, уплаченных поставщикам по ставке 20% по счетам-фактурам ООО "Имидж маркет", ООО "Менеджер групп", ООО "Клиент-сервис".

При камеральной налоговой проверке декларации, инспекция по налогам и сборам сделала вывод о неправомерном включении в состав налоговых вычетов НДС, уплаченного поставщикам по счетам-фактурам, в которых указаны недостоверные адреса поставщиков товара, не указан номер платежно-расчетного документа при предварительной оплате поставок товаров.

Решением от 13.04.04 N 757/343 ООО "Р" привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на добавленную стоимость. Этим же решением налогоплательщику доначислена сумма налога в размере 2009013 руб., а также пени в размере 84378 руб.

Не согласившись с указанным решением, ООО "Р" обратилось с заявлением в арбитражный суд, который вынес по делу вышеуказанное решение.

В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ.

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Порядок составления, выставления, а также содержание счетов-фактур указаны в ст. 169 НК РФ. Пунктом 2 указанной нормы установлено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, для принятия НДС к вычету необходимо чтобы счета-фактуры были оформлены и выставлены в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ, товары (работы, услуги) должны быть приняты на учет и оплачены, оплата должна быть подтверждена соответствующими первичными документами.

Проверяя доводы ООО "Р" о правомерности включения в налоговые вычеты сумма НДС в размере 2009013,46 руб., выставленного ООО "Имидж-маркет", ООО "Менеджер гупп", ООО "Клиент-Сервис", суд сделал вывод о недобросовестности вышеназванных поставщиков. Во всех товарных накладных совпадают даты отпуска товаров поставщиком и принятия груза покупателем, тогда как поставка товаров осуществлялась железнодорожным транспортом из г. Москвы в г. Владивосток.

При сопоставлении данных счетов-фактур и сумм, уплаченных платежными поручениями, подтверждающими фактическую оплату товара, было установлено, что уплаченные суммы соответствуют суммам, указанным в счетах. Вместе с тем данные, содержащиеся в этих счетах, не совпадают с данными, указанными в спорных счетах-фактурах по графам "Наименование товара", "Количество" и "Стоимость товаров, работ, услуг".

Довод заявителя жалобы о полной оплате приобретенных электротехнических товаров не нашел своего подтверждения ввиду того, что ООО "Р" не доказало, какими именно платежными документами были оплачены электротехнические товары в ассортименте и количестве, указанном в спорных счетах-фактурах.

С учетом данных обстоятельств суд сделал правильный вывод о том, что счета-фактуры составлялись и выставлялись покупателю поставщиками вне увязки с конкретной партией поставленного товара и не оплачивались конкретными поручениями.

Суд также установил, что всчет-фактуре N 568 от 02.12.2003, выставленной ООО "Имидж маркет", не указан номер платежного документа, тогда как оплата товара произведена за счет авансового платежа. При этом исправления в спорную счет-фактуру N 568 были сделаны с нарушением п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914. Сумма НДС по данной счет-фактуре следовало исключить из состава налоговых вычетов за соответствующий налоговый период. После внесения поставщиком исправлений в счет-фактуру, налогоплательщик может заявить восстановленную сумму на вычеты в налоговой декларации за тот период, когда ошибка будет исправлена в установленном порядке.

При исследовании данных книги покупок, товарных накладных, платежных поручений, счетов, Карточки счета 41.1 суд установил, что ООО "Р" производилась предоплата, в том числе сумм НДС в адрес ООО "Имидж маркет", до отгрузки товаров, тогда как счета-фактуры выставлялись поставщиком по факту отгрузки, т.е после оплаты.

Между тем договором поставки от 01.03.2003 N 00015 предусмотрено, что прием товара производится на основании счетов-фактур и (или) накладных. Оплата товара производится путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика в течении 15 дней после приема товара.

При изложенных обстоятельствах суд сделал правильный вывод о том, что ООО "Р" перечислило в адрес ООО "Имидж маркет" денежные средства в порядке, предусмотренном п.п. 4 п. 5 ст. 169 НК РФ, поэтому, в целях идентификации отгрузки по количеству и качеству, наименованию и цене товара, при выставлении счетов-фактур поставщик должен был указать номер документа, по которому был осуществлен авансовый платеж.

В соответствии со ст. 88 НК РФ, камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

При этом в силу положений статей 88 и 101 Налоговый кодекс РФ не содержит норм, обязывающих налоговый орган составлять акт по результатам ее проведения и направлять его налогоплательщику для предоставления возможности подачи возражений.

Следовательно, налоговый орган, вправе принять по результатам камеральной налоговой проверки решение, а не составить протокол, как полагает заявитель, ссылаясь на ст. 99 НК РФ. При этом правило о необходимости учета мнения налогоплательщика при вынесении решения по результатам проверки содержится только в отношении выездной налоговой проверки, но не камеральной, при рассмотрении материалов которой налоговый орган не обязан уведомлять налогоплательщика о времени и месте их рассмотрения.

Также правомерным является решение суда в части, касающейся нарушения поставщиком - ООО "Имидж маркет" - порядка выставления счетов-фактур, выразившегося в том, что в 2003 году предприятие дважды выставило счет-фактуру за N 579.

Так, в Карточке счета 41.1 отражено, что товар, поступивший от ООО "Имидж маркет" по счету-фактуре от 05.12.2003 N 579, оприходован 05.12.2003. В то же время товар, поступивший от этого же поставщика по счету-фактуре от 24.10.2003 N 579, оприходован в данной Карточке 24.12.2003.

Пунктом 17 Порядка установлено, что в книге продаж ведется хронологический учет счетов-фактур. Следовательно, выставив в октябре 2003 года счет-фактуру N 579, предприятие не могло выставлять покупателям в декабре 2003 года счета-фактуры с порядковыми номерами менее указанного. В противном случае спорные счета-фактуры от 02.12.2003 N 568, от 02.12.2003 N 569, от 03.12.2003 N 573, от 03.12.2003 N 574 от 03.12.2003 N 576, от 24.12.2003 N 579 суд не может признать выставленными с соблюдением установленного порядка и подтверждающими правомерность применения обществом налоговых вычетов по суммам НДС, уплаченным согласно этим счетам-фактурам.

Таким образом, суд кассационной инстанции находит, что при рассмотрении спора суд первой инстанции применил нормы материального и процессуального права соответственно установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем обжалуемый судебный акт отмене не подлежит.

Руководствуясь статьями 274, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

Решение от 21.07.2004 по делу N А51-4686/04 36-116 Арбитражного суда Приморского края оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.