Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 14 сентября 2005 г. N Ф03-А24/05-2/2641 При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа в части привлечения ОАО к налоговой ответственности за неполную уплату НДС, следует учесть, что не подлежат вычетам суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении основных средств на территории РФ, если указанные средства используются не на территории РФ (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 14 сентября 2005 г. N Ф03-А24/05-2/2641
(извлечение)

См. также Постановление от 22 июня 2006 г. N Ф03-А24/06-2/1790 Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому - Терещенко-Дубовская Ю.Д., главный специалист по доверенности N 3 от 11.01.2005; рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому, открытого акционерного общества "УТРФ" на решение от 15.03.2005, постановление от 16.05.2005 по делу N А24-2577/04-13 Арбитражного суда Камчатской области, по заявлению открытого акционерного общества "УТРФ" к инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Петропавловску-Камчатскому о признании недействительным решения N 10-12/21850 от 30.06.2004.

Резолютивная часть постановления объявлена 7 сентября 2005 года. Полный текст постановления изготовлен 14 сентября 2005 года.

В судебном заседании в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) объявлялся перерыв с 31.08.2005 по 07.09.2005.

Открытое акционерное общество "УТРФ" (далее - ОАО "УТРФ", акционерное общество) обратилось в Арбитражный суд Камчатской области с заявлением о признании недействительным решения N 10-12/21850 от 30.06.2004 инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Петропавловску-Камчатскому (правопреемник - инспекция Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому, далее - налоговая инспекция, налоговый орган).

Решением суда от 15.03.2005 заявленные требования удовлетворены со ссылкой на то, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для привлечения акционерного общества к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 873765 руб. и 1717189 руб. за 2003 год, поскольку объект налогообложения НДС при оплате поставленной рыбы-сырца возник у ОАО "УТРФ" не в 2003 году, а в 2004 году при получении счета-фактуры от продавца, когда акционерное общество признало факт приобретения рыбы и провело неотфактуровку. Кроме этого, суд признал правомерным предъявление к налоговым вычетам НДС в сумме 1260191 руб., уплаченный в четвертом квартале 2002 года при приобретении трех судов: СТР "Созвездие", СТР "Сопочное" и СТР "Скала", а также в сумме 458998 руб. при приобретении товаро-материальных ценностей (далее - ТМЦ) для судна "Клеймор СИ", поскольку указанные действия налогоплательщика соответствуют требованиям статей 170, 172 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ), так как реализацию продукции за пределами территории Российской Федерации в четвертом квартале 2002 года налогоплательщик не осуществлял.

Постановлением апелляционной инстанции от 16.05.2005 решение суда первой инстанции изменено и акционерному обществу отказано в признании оспариваемого решения налогового органа недействительным в части привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату НДС в сумме 873765 руб. со ссылкой на то, что у налогоплательщика оборот по НДС по оплате приобретенной рыбы-сырца возник в момент встречной отгрузки мороженной рыбопродукции в счет ее оплаты в 2003 году, а не в мае 2004 года, когда поставщиком рыбы-сырца были выставлены счета-фактуры.

В остальном принятое судебное решение оставлено без изменения.

Законность принятых судебных актов проверяется по жалобам акционерного общества и налогового органа.

Акционерное общество, в частности считает, что судом апелляционной инстанции не дана правовая оценка договорам, заключенным ОАО "УТРФ" с ООО "Чайка" и РА "Колхоз Ударник", что привело к неправильной оценке принятой учетной политике предприятия, к неправильному выводу о том, что произошла товарообменная операция. Поэтому просит отменить в указанной части постановление апелляционной инстанции и оставить в силе решение суда первой инстанции.

Налоговая инспекция считает, что, принимая решение о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части привлечения акционерного общества к налоговой ответственности за неполную уплату НДС в сумме 1717189 руб., судом обеих инстанций нарушены требования подпункта 2 пункта 2 статьи 170 НК РФ, предусматривающего, что суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, на территории Российской Федерации учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

В случае принятия налогоплательщиком сумм налога, указанных в пункте 2 настоящей статьи, к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой, соответствующие суммы налога подлежат восстановлению к уплате в бюджет.

В связи с изложенным, является необоснованным вывод суда о том, что по операциям, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, налог следует принимать к вычету из бюджета. Поэтому ОАО "УТРФ" неправомерно предъявлен к вычету НДС в сумме 1717189 руб., уплаченный при приобретении трех судов и ТМЦ для одного судна, местом осуществления деятельности которых не являлась территория Российской Федерации.

Представитель налогового органа в судебном заседании доводы жалобы поддержала в полном объеме и просила постановление апелляционной инстанции в обжалуемой части отменить и принять новое решение об отказе в удовлетворении требований акционерного общества в полном объеме, а также оставить жалобу акционерного общества без удовлетворения, сославшись на ее необоснованность.

ОАО "УТРФ", надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения кассационных жалоб, участие в судебном заседании не принимало и отзыв на жалобу налогового органа не представило.

Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы жалоб, выслушав мнение представителя налоговой инспекции, суд кассационной инстанции установил следующее.

Как видно из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО "УТРФ" по вопросу правильности исчисления, уплаты и перечисления в бюджет НДС и налога с продаж за период с 04.10.2002 по 31.12.2003, о чем составлен акт проверки N 10-12/29 от 31.05.2004, по результатам рассмотрения которого, а также возражений налогоплательщика по акту налоговым органом 30.06.2004 принято решение N 10-12/21850 о привлечении акционерного общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в сумме 2515794 руб. в виде взыскания штрафа в сумме 503158 руб. Одновременно налогоплательщику предложено уплатить НДС в вышеназванной сумме и пени за его несвоевременную уплату в сумме 82487 руб.

ОАО "УТРФ" не согласилось с данным решением и обжаловало его в арбитражный суд, апелляционная инстанция которого правомерно отказала акционерному обществу в признании оспариваемого решения налогового органа недействительным в части привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату в сумме 873765 руб. При этом, судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств установлены фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, заключающиеся в том, что РА "Колхоз Ударник" и ООО "Чайка" в июле - августе 2003 года, согласно заключенным договорам, отгрузили в адрес ОАО "УТРФ" рыбу-сырец для переработки, которую последнее оплатило не денежными средствами, а встречной поставкой в июле, августе, сентябре и декабре 2003 года переработанной мороженной рыбопродукции на сумму 6767074 руб., НДС по которой в сумме 873765 руб. акционерным обществом исчислен не был.

Суд апелляционной инстанции, с учетом требований пунктов 1, 2 статьи 167, пункта 2 статьи 154 НК РФ и правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении N 3-П от 20.02.2001, пришел к обоснованному выводу о том, что объект налогообложения налогом на добавленную стоимость по указанным сделкам возник у акционерного общества в 2003 году, когда произошла товарообменная операция, то есть фактическая оплата полученной рыбы-сырца путем передачи переработанной рыбопродукции (бартерная сделка), что соответствует и учетной политике акционерного общества: по мере оплаты.

Отсутствие в момент передачи изготовленной рыбопродукции счета-фактуры на рыбу-сырец не влияет на порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг).

В связи с изложенным, является ошибочным довод жалобы акционерного общества о том, что судом апелляционной инстанции сделан неправильный вывод, что произошла товарообменная операция и объект налогообложения НДС в спорных правоотношениях возник в 2003 году, а не в мае 2004 года, когда представлена счет-фактура. Поэтому у суда кассационной инстанции отсутствуют правовые основания для удовлетворения жалобы налогоплательщика и отмены постановления апелляционной инстанции в обжалуемой части.

Что касается признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в части привлечения акционерного общества к налоговой ответственности за неполную уплату НДС в сумме 1717189 руб., то судом установлено следующее.

Согласно заключенному в декабре 2002 года договору, ОАО "УТРФ" зафрахтовало у Кипрской фирмы судно-траулер "Клеймор СИ" без экипажа, которое с января 2003 года производило вылов и реализацию рыбопродукции не на территории Российской Федерации, а за пределами 12-ти мильной зоны. В декабре 2002 года акционерным обществом для данного судна приобретены ТМЦ на сумму 9227539 руб., в том числе НДС - 1394596 руб., из которого предъявлен к вычету НДС в сумме 393398 руб. в декабре 2002 года и 65600 руб. - в апреле 2003 года, а всего вычет заявлен в сумме 458998 руб.

Кроме этого, в четвертом квартале 2002 года акционерное общество приобрело судно СТР "Созвездие" со всей оснасткой и находящимися на судне ТМЦ на общую сумму 6125799 руб., в том числе НДС - 1021025 руб. С января 2003 года по 28.08.2003 судно находилось на ремонте, стоимость ремонтных работ составила 521864 руб., в том числе НДС - 86977 руб. После окончания ремонтных работ и переоборудования, 29.08.2003, судно ушло на промысел за пределы 12-ти мильной зоны. По данному судну акционерным обществом предъявлен к вычету НДС в сумме 692791 руб., в том числе за 4 квартал 2002 года - 638700 руб., январь 2003 года - 15507 руб., февраль - 6862 руб., март - 1734 руб., апрель - 26022 руб. и ноябрь - 3966 руб.

Налоговый орган считает, что НДС в сумме 458998 руб. и 692791 руб. предъявлен налогоплательщиком к вычету необоснованно, в нарушение требований подпункта 2 статьи 170 НК РФ, который предусматривает, что суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, на территории Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Поскольку местом осуществления деятельности указанных судов не являлась территория Российской Федерации, то налогоплательщик необоснованно предъявил к вычету НДС, уплаченный при приобретении судна, ТМЦ для ремонта судна.

Суд обеих инстанций, отклоняя доводы налогового органа, сослался на то, что спорное имущество приобреталось и использовалось для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, и в связи с тем, что в декабре 2002 года отгрузка товаров (работ, услуг) за пределы 12-ти мильной зоны не производилась, то налогоплательщик правомерно предъявил спорную сумму НДС к вычету в указанном налоговом периоде.

Суд кассационной инстанции считает, что данный вывод судом сделан с нарушением норм материального права и не соответствует установленным по делу фактическим обстоятельствам, а также имеющимся в деле доказательства.

Из акта проверки и оспариваемого решения налогового органа усматривается, что траулер "Клеймор СИ" используется акционерным обществом на основании договора бербоут чартера, пункт 19 которого предусматривает, что границами деятельности судна является Тихий океан, включая Охотское и Берингово моря, но исключая Российские порты.

В материалах дела отсутствует указанный договор и данное обстоятельство осталось без внимания и оценки суда обеих инстанций.

Суд, обосновывая правомерность заявления налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС, сослался на статью 171 НК РФ, устанавливающую общий порядок предоставления налоговых вычетов. Однако судом не учтено исключение, на которое имеется ссылка в подпункте 1 пункта 2 указанной нормы права, устанавливающей, что не подлежат вычетам суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, если указанные товары (работы, услуги), используются для операций по производству и реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Из буквального толкования указанной нормы права следует, что в спорных правоотношениях следует устанавливать цель приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и их фактическое использование.

Указанные обстоятельства арбитражным судом не выяснены, а от их оценки зависит вывод суда о законности оспариваемого решения налогового органа в указанной части.

Кроме этого, по судну СТР "Созвездие" в материалах дела также отсутствует договор купли-продажи, и судом не принято во внимание, что вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налогоплательщиками по основным средствам, приобретаемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость (подпункт 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ), и что вычет сумм НДС по приобретенным основным средствам производится после полной оплаты продавцу стоимости этих основных средств (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

Стоимость СТР "Созвездие" составляет 6125799 руб., в том числе НДС - 1021025 руб., ОАО "УТРФ" заявило к вычету в различные налоговые периоды НДС в сумме 692791 руб., указанное обстоятельство также осталось без внимания и оценки суда с учетом изложенных выше норм права.

Поэтому принятые судебные акты о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления НДС в сумме 458998 руб. (по судну "Клеймор СИ") и 692791 руб. (по судну СТР "Созвездие"), соответствующих пени за его несвоевременную уплату, а также привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в первую инстанцию арбитражного суда, при котором следует устранить отмеченные выше недостатки и с учетом установленных обстоятельств принять решение по существу заявленных требований.

Кроме этого, арбитражным судом признано недействительным оспариваемое решение налогового органа в части доначисления НДС в сумме 17868 руб., соответствующих пени и штрафа без выяснения обстоятельств допущенного налогоплательщиком правонарушения. Указанный эпизод упущен судом, и оценка ему не дана, что является нарушением требований статей 170, 271 АПК РФ.

При новом рассмотрении дела также следует устранить указанный недостаток.

Одновременно суд кассационной инстанции считает, что судом обеих инстанций правомерно признано недействительным оспариваемое решение налогового органа в части привлечения акционерного общества к налоговой ответственности за неполную уплату НДС в сумме 433900 руб. и 131500 руб., доначисления указанных сумм НДС и пени, поскольку решение в указанной части не соответствует требованиям пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Как установлено из материалов дела, в четвертом квартале 2002 года ОАО "УТРФ" приобрело два судна: СТР "Сопочное" и СТР "Скала" общей стоимостью 10976500 руб., в том числе НДС -1829416 руб. Вся сумма уплаченного НДС предъявлена к вычету в четвертом квартале 2002 года. Поскольку в 2003 году указанные судна осуществляли промысел и реализацию рыбопродукции как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами, то налоговый орган составил пропорцию на основании пункта 4 статьи 170 НК РФ и пришел к выводу, что излишне предъявлен к вычету НДС в сумме 131500 руб. по СТР "Скала" и в сумме 433900 руб. по СТР "Сопочное".

Применение указанной нормы права для урегулирования спорных правоотношений является ошибочным, о чем сам налоговый орган указал в кассационной жалобе, поскольку пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (статья 146 НК РФ, освобождены от налогообложения - статья 149 НК РФ), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период. Совершение операций, не признаваемых реализацией, не образующих объект налогообложения либо если местом реализации не признается территория Российской Федерации, не приводит к возникновению обязанности по распределению входного НДС на основании пропорции, предусмотренной пунктом 4 статьи 170 НК РФ.

Поскольку налоговым органом не оспаривается факт приобретения судов СТР "Сопочное" и "Скала", их полная оплата и принятие на учет, а Налоговый кодекс РФ не урегулировал порядок распределения входного НДС при использовании основных средств как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами, то налогоплательщик правомерно, на основании пункта 1 статьи 172 настоящего Кодекса, предъявил уплаченный по данным основным средствам НДС в сумме 1829083 руб. к вычету в четвертом квартале 2002 года, и у налогового органа отсутствовали правовые основания для привлечения ОАО "УТРФ" в данной части к налоговой ответственности.

Поэтому принятые судебные акты в обжалуемой части являются законными и обоснованными и отмене не подлежат.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

кассационную жалобу открытого акционерного общества "УТРФ" оставить без удовлетворения.

Кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Петропавловску-Камчатскому удовлетворить частично.

Решение от 15.03.2005, постановление апелляционной инстанции от 16.05.2005 Арбитражного суда Камчатской области по делу N А24-2577/04-13 о признании недействительным решения N 10-12/21850 от 30.06.2004 инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Петропавловску-Камчатскому в части привлечения открытого акционерного общества "УТРФ" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в сумме 458998 руб., 692791 руб. и 17868 руб., доначисления указанных сумм налога и пени отменить, и дело в указанной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

В остальном принятое постановление апелляционной инстанции по данному делу оставить без изменения, кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.