Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 2 марта 2006 г. N Ф03-А80/05-2/5074 Поскольку компанией не доказано, что иностранные граждане не являются резидентами РФ, взыскание НДФЛ, пени и штрафа за его неуплату правомерно (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 2 марта 2006 г. N Ф03-А80/05-2/5074
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от Компании 831594 НВТ Лимитед "Ф": Пискун Т.А., представитель по доверенности б/н от 19.07.2005, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу на решение от 08.09.2005 по делу N А80-169/2005 Арбитражного суда Чукотского автономного округа, по заявлению Компании 831594 НВТ Лимитед "Ф" к Управлению Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу о признании недействительным решения, по заявлению Управления Федеральной налоговой службы по Чукотскому автономному округу к Компании 831594 НВТ Лимитед "Ф" о взыскании 939230 руб.

Резолютивная часть постановления объявлена 22 февраля 2006 года. Полный текст постановления изготовлен 2 марта 2006 года.

Компания 831594 НВТ Лимитед "Ф" обратилась в Арбитражный суд Чукотского автономного округа с заявлением о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Чукотскому автономному округу о привлечении ее к налоговой ответственности.

Управлением Министерства РФ по налогам и сборам по Чукотскому автономному округ подано встречное заявление о взыскании с Компании налоговых санкций в общей сумме 939230 руб.

Решением суда первой инстанции от 14.09.2004 заявление удовлетворено. В связи с удовлетворением заявления Компании встречное заявление налогового органа оставлено без удовлетворения. Суд признал неправомерным доначисление налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога, пени и штрафа по п. 2 ст. 120, п. 1 ст. 122, ст. 123 НК РФ.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

Постановлением Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 09.03.2005 решение суда первой инстанции отменено, дело направлено на новое рассмотрение как вынесенное по неполно исследованным материалам дела.

При новом рассмотрении дела решением суда от 08.09.2005 заявление Компании удовлетворено, в удовлетворении заявления налоговому органу отказано.

Суд признал правомерным отнесение Компанией на затраты транспортных расходов и расходов по хранению товарно-материальных ценностей, полученных и оплаченных ГУП ЧАО "Чукотстройзаказчик", сославшись на ст. 431, 450, 453 ГК РФ, п. 1 ст. 252, подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Признав правомерным отнесение на затраты транспортных расходов по хранению, суд признал обоснованным применение вычетов по налогу на добавленную стоимость по транспортным услугам, оплаченным компанией.

Удовлетворяя требование Компании о признании недействительным оспариваемого решения в части доначисления налога на добавленную стоимость по реализации продуктов питания работникам Компании, суд сослался на недоказанность факта реализации продуктов питания. Продукты питания предоставлялись работникам взамен суточных.

Признав, что предоставление бесплатного питания произведено взамен суточных, суд пришел к выводу о необоснованном включении его стоимости в доход иностранных работников компании и, соответственно, доначислении налога на доходы физических лиц в сумме 346839 руб. По этим же основаниям, по мнению суда, стоимость продуктов питания не подлежит включению в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу. Кроме того, спорные суммы, на которые начислен единый социальный налог, на себестоимость не отнесены.

В связи с тем, что спорные суммы не подлежали включению в облагаемую налогом на добавленную стоимость, налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом базу, привлечение к ответственности по п. 2 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения в течение более одного налогового периода за 2001, 2002, 2003 годы признано также неправомерным.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

На вступившее в законную силу решение суда первой инстанции налоговым органом подана кассационная жалоба, в которой податель жалобы просит принятый по делу судебный акт отменить, в удовлетворении заявления Компании отказать, заявление налогового органа о взыскании 939230 руб. налоговых санкций удовлетворить полностью.

В обоснование жалобы ссылается на злоупотребление Компанией своими правами при заключении дополнительных соглашений к контракту, в соответствии с которыми Компания приняла на себя обязательство по оплате расходов по транспортировке и хранению товарно-материальных ценностей для строительства (кроме товарно-материальных ценностей, доставка которых осуществляется через порты Анадырь и Певек), получателем которых является ГП "Чукотстройзаказчик", не увеличив первоначальную стоимость контракта, что повлекло занижение прибыли.

Такие расходы, считает налоговый орган, не могут быть признаны экономически обоснованными и поэтому исходя из п. 1 ст. 252 НК РФ не могут быть включены в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли.

При применении вычетов по налогу на добавленную стоимость Компанией не соблюдены условия, установленные ст. 171 НК РФ. Отсутствуют доказательства приобретения товара, по которым применен вычет компанией.

По утверждению налогового органа Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Канады об избежании двойного налогообложения и предотвращения отклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 05.10.1995 применяется к налогам на доходы, имущество и иные подобные налоги, поскольку единый социальный налог не может быть отнесен к подобным налогу на доходы и налогу на имущество налогам, Соглашения не подлежит применению при уплате единого социального налога.

Поскольку учет расходов по питанию сотрудников осуществлялся на счете 79 и сумма расходов включалась в расходы, учитываемые при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, согласно п. 3 ст. 236 ПК РФ данные суммы подлежат включению в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу.

Представление бесплатного питания работникам является их доходом в натуральной форме, поэтому при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, компания должна была учитывать этот доход по каждому работнику, удерживать и перечислять в бюджет с этого дохода налог на доходы физических лиц.

Соглашение от 05.10.1995 не может быть применено к налогу на доходы физических лиц, так как требования Соглашения Компанией не выполнены: не представлены первичные документы, подтверждающие возмещение Компанией выплаченного строительными площадками дохода физическим лицам.

Налоговым органом заявлено ходатайство о рассмотрении дела в отсутствии его представителя.

Компания просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения, поскольку судебный акт принят в соответствии с действующим законодательством.

В рассмотрении дела объявлялся перерыв с 9 часов 00 минут 15 жалобы, выслушав присутствовавшего в судебном заседании представителя Компании, суд кассационной инстанции считает, что жалоба подлежит удовлетворению в части.

Как видно из материалов дела, решением Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Чукотскому автономному округу от 21.07.2004 N 6, вынесенным по акту выездной налоговой проверки, Компания 831594 КВТ Лимитед "Ф" привлечена к налоговой ответственности в виде взыскания: штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в сумме 17403 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 515501 руб., единого социального налога в сумме 63018 руб.; штрафа по п. 2 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения в 2001, 2002 и 2003 годы в общей сумме 45000 руб.; штрафа по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в сумме 298308 руб. Этим же решением Компании доначислены: налог на прибыль в сумме 87017 руб., пени - 21490,54 руб.; налог на добавленную стоимость в сумме 2577507 руб., пени - 2752284,09 руб., единый социальный налог в сумме 315091 руб., пени - 45297,81 руб. и налог на доходы физических лиц в сумме 346839 руб., пени - 57048,27 руб.

Обосновывая правомерность привлечения к налоговой ответственности, доначисления налогов и пеней, налоговый орган указал на необоснованное завышение расходов, связанных с производством и реализацией, в связи с отнесением на указанные расходы затрат по услугам за доставку и хранение груза, не принятого на учет, что повлекло занижение налога на прибыль.

По налогу на добавленную стоимость не включена в налогооблагаемую базу стоимость бесплатного питания работников Компании; заявлены вычеты по услугам по доставке груза, не принятого на учет, и счетам-фактурам, оформленным с нарушением требований п. 5 ст. 169 НК РФ.

Занижение налога на доходы физических лиц допущено в связи с тем, что Компанией в доход, выплаченный работникам, не включена стоимость бесплатного питания.

В налоговую базу по единому социальному налогу не включены авансы, выплаченные иностранным гражданам за отработанное время и командировочные расходы, не подтвержденные документально.

При рассмотрении дела судом установлено, что Компания являлась подрядчиком и осуществляла строительство 10-ти одноквартирных домов в п. Уэлькаль, строительство теплого склада в аэропорту г. Анадырь, строительство ангара в аэропорту г. Анадырь, по контрактам N 2001-8090 от 05.09.2002, N 2001-8170 от 29.10.2001, N 2001-8010 от 29.10.2001, заключенных с ГУП "Чукотстройзаказчик". По условиям названных контрактов транспортировка грузов и персонала подрядчика осуществляется за счет заказчика. Стоимость материалов и оборудования, предоставленных заказчиком для выполненных строительных работ, не включается в цену контракта. Дополнительными соглашениями от 01.10.2001 и 29.10.2001 в п. 6,14 контрактов внесено дополнение, согласно которому расходы по транспортировке и хранению импортных товарно-материальных ценностей для строительства объектов, поступающие через порты Дальнего Востока (кроме поступающих через порты Анадырь и Певек, по которым расходы по транспортировке и хранению возмещает заказчик) оплачиваются подрядчиком за счет стоимости контракта. В связи с чем Компанией отнесены на расходы затраты по доставке грузов, принятых к учету и оплаченных заказчиком - ГУП "Чукотстройзаказчик", что повлекло завышение затрат и, соответственно, занижение подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль в сумме 87017 руб.

По мнению налогового органа, поскольку при заключении контрактов, в цену контракта указанные расходы не были включены, и при заключении дополнительных соглашений цена контракта изменена не была, оснований для отнесения расходов по транспортировке и хранению материалов для строящихся объектов на затраты, уменьшающие сумму дохода, у компании не имелось.

В соответствии со ст. 246 НК РФ иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации.

При этом под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей главы 25 "Налог на прибыль" согласно ст. 306 НК РФ и Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Канады об избежании двойного налогообложения и предотвращении отклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 05.10.1995 понимается место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, в том числе связанную с проведением предусмотренных контрактом работ по строительству.

При рассмотрении спора судом установлено, что срок существования спорных стройплощадок превысил срок, установленный международным договором об избежании двойного налогообложения, в течение которого существование стройплощадок не приводит к образованию постоянного представительства, следовательно, Компания в соответствии со ст. 246 НК РФ и ст. 286 НК РФ признается самостоятельным плательщиком налога на прибыль организаций в Российской Федерации.

В соответствии со ст. 247, п. 1 ст. 307 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается доход, полученный через постоянные представительства, уменьшенный на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов. При этом, согласно ст. 247 НК РФ эти расходы определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Понятие расходов дано в ст. 252 НК РФ. Согласно п. 1 данной нормы расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, законодатель в п. 1 ст. 252 НК РФ установил, что расходы для исчисления налогооблагаемой базы по прибыли подлежат принятию, при условии направленности таких расходов на получение дохода. Поскольку расходы по транспортировке и хранению товарно-материальных ценностей повлекли уменьшение дохода Компании, налоговый орган правомерно исключил спорную сумму из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль и, соответственно, правомерно доначислил налог на прибыль в сумме 87017 руб. пени - 21490,54 руб., штраф - 17403 руб.

Судом неправильно применен п. 1 ст. 252 НК РФ, что повлекло принятие незаконного решения в данной части.

В соответствии со ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи. Порядок применения вычетов установлен ст. 172 НК РФ. Как следует из данной нормы, вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченными при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия их на учет и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговым органом не оспаривается, что услуги по доставке и хранению товарно-материальных ценностей произведены Компанией, и приняты к учету. Также не оспаривается приобретение указанных услуг для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, следовательно, вычет в сумме 451924 руб. применен Компанией правомерно.

Ссылка налогового органа на то, что товары, услуги по доставке которых оплачены Компанией, оплачены и приняты к учету ГУП "Чукотстройзаказчик", неосновательна, так как вычет применен не по товарам, а услугам по транспортировке и хранению товарно-материальных ценностей.

В части доначисления налога на добавленную стоимость в связи с неправомерным заявлением к вычету налога по счетам-фактурам, оформленным с нарушением требований п. 5 ст. 169 НК РФ, налоговый орган в кассационной жалобе не указал какие конкретно счета-фактуры не соответствуют требованиям закона, то есть вывод суда об отсутствии нарушений по оформлению счетов-фактур не опровергнут.

По этим же основаниям обоснованно применен вычет на сумму 64352 руб., уплаченный при оплате услуг по агентскому договору, заключенному с организацией "Транс Линейный".

В остальной части по налогу на добавленную стоимость судебные акты в кассационной жалобе не оспариваются.

По представлению бесплатного питания судом установлено, что оплата Компанией питания работников производилась взамен суточных на основании приказа от 10.06.2001 о выплате суточных иностранным работникам, командированным в Россию, и возмещение затрат на питание, оплаченных за счет средств стройплощадок, Компанией. Судом установлено, что факт возмещения затрат подтвержден выписками банка к валютному счету, имеющимися в материалах дела. Вывод суда в данной части налоговым органом не опровергнут. Поскольку представление бесплатного питания предоставлялось иностранным работникам взамен суточных, стоимость такого питания не будет являться объектом обложения налогом на добавленную стоимость согласно ст.ст. 38, 39, 146 НК РФ.

Стоимость бесплатного питания также не является объектом обложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом, согласно ст. 217 и ст. 238 НК РФ. В связи с чем доначисление налога на добавленную стоимость в сумме 880211 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 346839 руб., единого социального налога в сумме 315091 руб., штрафов и пеней за неуплату указанных сумм, произведено налоговым органом неправомерно.

Ссылка налогового органа на то, что представление бесплатного питания взамен суточных не может быть подтверждено одним приказом, не основана на нормах действующего законодательства. Перечень таких документов законодательством не установлен.

В соответствии с п. 2 ст. 209 НК РФ объектом налогообложения на доходы физических лиц признается доход, полученный налоговыми резидентами Российской Федерации как от источников в Российской Федерации, так и от источников за пределами Российской Федерации, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, только от источников в Российской Федерации.

Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ налоговыми резидентами Российской Федерации признаются физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году. Таким образом, заработок иностранных работников, находящихся на территории России не менее 183 дней, то есть являющихся налоговыми резидентами России, облагается налогом на доходы физических лиц.

Учитывая, что авансы выплачены иностранным работникам постоянного представительства, доначисление налога на доходы с авансов, а также пени и штрафа, правомерно. Налог на доходы не подлежит удержанию если срок пребывания иностранных работников на территории России менее 183 дней. Компанией таких доказательств не представлено.

В силу п. 1 ст. 46 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика или налогового агента на счетах в банках. Пунктом 5 ст. 108 НК РФ предусмотрено, что привлечение налогового агента к ответственности не освобождает его от обязанности перечислить взыскиваются с налогового агента по правилам взыскания недоимки и пени с налогоплательщика.

Согласно ст. 235 НК РФ налогоплательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица не признаваемые индивидуальными предпринимателями. Понятие "организации" для целей налогообложения содержится в п. 2 ст. 11 НК РФ. Организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридически лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации. Таким образом, Компания является плательщиком единого социального налога. Объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. Статья 236 НК РФ не связывает обязанность начислить единый социальный налог с гражданством работника.

Не может быть применено в данном случае и Соглашение от 05.10.1995, так как им регулируется порядок уплаты налога на доходы, налога на имущество и идентичных налогов, а Компанией не представлены доказательства того, что по месту ее нахождения производится уплата налога идентичного единому социальному налогу.

Вместе с тем судом установлено, и не опровергнуто налоговым органом, что расходы, произведенные Компанией по выплате авансов не учитывались в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль и поэтому в соответствии с п. 3 ст. 236 не признаются объектом обложения единым социальным налогом.

В соответствии со ст. 120 НК РФ под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Привлекая Компанию к налоговой ответственности по п. 2 ст. 120 НК налоговый орган в акте проверки не указал, что отнесено им к грубым нарушениям правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьями 274, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение от 08.09.2005 по делу N А80-169/2005 Арбитражного суда Чукотского автономного округа в части признания недействительным решения Управления Министерства РФ по налогам и сборам по Чукотскому автономному округу от 21.07.2004 N 6 доначисления налога на прибыль в сумме 87017 руб., пени в сумме 20397,02 руб., штрафа в сумме 17403 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 121233 руб., пени причитающиеся на эту сумму, штрафа в сумме 24246,60 руб., отменить. В удовлетворении заявления Компании 831594 НВТ Лимитед "Ф" в этой части отказать.

Взыскать с Компании 831594 НВТ Лимитед "Ф" штраф за неполную уплату налога на прибыль в сумме 17403 руб. и налога на доходы физических лиц в сумме 24246,60 руб., государственную пошлину в доход федерального бюджета по заявлению налогового органа в сумме 1665,98 руб., по кассационной жалобе - 832,99 руб. Исполнительный лист выдать Арбитражному суду Чукотского автономного округа.

В остальном судебный акт оставить без изменения. Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.