Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 4 октября 2006 г. N Ф03-А24/06-2/3183 Суд, признав недействительным решение налогового органа о взыскании подоходного налога и пени за его несвоевременную уплату, т.к. задолженность образовалась за пределами проверяемого периода, взыскал с колхоза налог на прибыль, дополнительные платежи по данному налогу, НДС, НДФЛ и пени за их несвоевременную уплату (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 4 октября 2006 г. N Ф03-А24/06-2/3183
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от РА (колхоз) имени Бекерева: И.Е. Кольцова, представитель по доверенности от 10.07.2006 N 1-345; А.Е. Шемаев, представитель по доверенности от 14.09.2006 N 1-488, от МИФНС России N 1 по КО и КАО: Е.Ю. Копман, представитель по доверенности от 16.01.2006 N 06/6; Е.В. Бурмакина, представитель по доверенности от 10.01.2006 N 06/3, рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Камчатской области и Корякскому автономному округу, Рыболовецкой артели (колхоз) имени Бекерева на решение от 20.02.2006, постановление от 15.06.2006 по делу N А24-1563/05-12 Арбитражного суда Камчатской области, по заявлению Рыболовецкой артели (колхоз) имени Бекерева к Управлению Федеральной налоговой службы по Камчатской области и Корякскому автономному округу, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Камчатской области и Корякскому автономному округу о признании недействительными решения и требования об уплате налогов.

Резолютивная часть постановления объявлена 27 сентября 2006 года. Полный текст постановления изготовлен 04 октября 2006 года.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв до 27.09.2006 до 11 часов 00 минут.

Рыболовецкая артель (колхоз) имени Бекерева (далее - колхоз) обратилась в Арбитражный суд Камчатской области с заявлением, с учетом уточненных требований, о признании недействительными: решения Управления Федеральной налоговой службы по Камчатской области и Корякскому автономному округу (далее - управление налоговой службы) от 20.05.2005 N 12-27/02988 и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Камчатской области и Корякскому автономному округу (далее - инспекция налоговой службы) N 12-27/3/615 об уплате налогов по состоянию на 26.05.2005.

Решением суда от 20.02.2006, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 15.06.2006, принято признание управлением налоговой службы и инспекцией налоговой службы правомерности включения в состав затрат колхозом расходов в сумме 3613083,3 руб. и правомерности неотражения в составе выручки суммы 98526,3 руб., признано недействительными решение управления налоговой службы и требование инспекции налоговой службы в части взыскания с колхоза подоходного налога за 2000 год в сумме 13992332 руб. и пени за его несвоевременную уплату в сумме 14215517,72 руб. на том основании, что задолженность образовалась за пределами проверяемого периода.

В остальной части заявленных требований отказано по мотиву их необоснованности.

Законность состоявшихся по делу судебных актов проверяется в порядке и пределах статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по кассационным жалобам колхоза и управления налоговой службы.

Колхоз в кассационной жалобе просит состоявшиеся судебные акты в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения по доначислению налога на прибыль в сумме 2334577,12 руб., дополнительных платежей по налогу на прибыль в сумме 145911,07 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 7148249 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 7114154 руб. и соответствующих пени на доначисленные суммы налогов отменить как принятые с нарушением норм материального и процессуального права, дело в этой части направить на новое рассмотрение.

Заявитель жалобы указывает на то, что судебными инстанциями не приняты во внимание доводы колхоза о проведении проверки за пределами срока, установленного статьей 87 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ);

- не исследованы требования заявителя в части неправомерного доначисления НДФЛ за 2001 год в сумме 7114154 руб.;

- не дана оценка допустимости представленных управлением налоговой службы доказательств о получении колхозом выручки за 2001 год в сумме 80923272,8 руб. По его мнению, отражение движения рыбопродукции на счете 45 "Товары отгруженные", не свидетельствует о факте ее реализации и возникновении обязанности по включению ее в состав выручки;

- признавая правомерным уменьшение управлением налоговой службы себестоимости продукции на сумму расходов за поставленные материалы по счетам-фактурам за 2000 год, судебными инстанциями не учтено, что в соответствии с пунктами 1, 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552 (с изменениями и дополнениями, далее - Положение о составе затрат), затраты на материалы подлежат принятию в состав расходов по факту списания их в производство, а не по факту получения материалов и их оплаты;

- не соответствуют фактическим обстоятельствам дела выводы судов об обоснованном доначислении колхозу налога на прибыль в сумме 2344577 руб. Расчет прибыли от реализации сельхозпродукции, произведенный налоговым органом, судами принят неправомерно;

- выводы судов о правомерном доначислении колхозу НДС за 2001 год не основаны на нормах налогового законодательства, сделаны по неполно выясненным обстоятельствам и не соответствуют имеющимся в деле доказательствам;

- судами не дано оценки требованию об уплате налога и доводам колхоза о его несоответствии налоговому законодательству в части включения дополнительных платежей по налогу на прибыль, неправильного указания момента, с которого исчислены пени.

Управление налоговой службы в своей кассационной жалобе просит судебные акты в части удовлетворенных требований заявителя отменить и вынести новое решение об отказе в удовлетворении заявления колхоза полностью.

В обоснование своих доводов управление налоговой службы ссылается на неправильное применение судом норм материального права: статьи 87 НК РФ, считая, что требования указанной правовой нормы налоговым органом не нарушены, а выводы судов не основаны на фактических обстоятельствах дела. По ее мнению, инспекция не проводила проверку за 2000 год, а только выявило задолженность колхоза по подоходному налогу на 01.01.2001 и включило ее в результаты выездной налоговой проверки с начислением пени.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационных жалоб, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судами обеих инстанций норм материального и процессуального права, исходя из доводов кассационных жалоб, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа пришел к выводу об отсутствии оснований для отмены судебных актов.

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, на основании решений заместителя руководителя Управления Федеральной налоговой службы по Камчатской области и Корякскому автономному округу от 20.10.2004 N 7 и от 05.11.2004 N 8 проведена проверка рыболовецкой артели (колхоза) имени Бекерева по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2001 по 31.12.2001.

Проверка проходила в период с 15.11.2004 по 30.12.2004.

По смыслу частей первой и седьмой статьи 89 НК РФ во взаимосвязи с пунктом 1 статьи 91 Кодекса датой начала выездной налоговой проверки является дата предъявления налогоплательщику (его представителю) решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки.

Проверка завершается составлением справки о проведенной проверке, в которой фиксируется предмет проверки и сроки ее проведения.

Справка о проведенной выездной налоговой проверке была составлена 30.12.2004.

Таким образом, является правильным вывод судов обеих инстанций о том, что проведенная в 2004 году выездная налоговая проверка могла охватывать период с 01.01.2001 по 31.12.2001.

Довод колхоза о том, что сроком окончания проверки является дата ознакомления руководителя проверяемого предприятия со справкой о проведенной проверке правомерно отклонен судебными инстанциями как не соответствующий действующему законодательству о налогах.

По результатам проверки управлением налоговой службы составлен акт выездной налоговой проверки от 28.02.2005 N 12-27/3 и принято решение от 20-05.2005 N 12-27/02988 об отказе в привлечении к налоговой ответственности, в котором налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль в сумме 2334577,12 руб., дополнительные платежи по налогу на прибыль - 145911,07 руб., налог на добавленную стоимость - 7148249 руб., подоходный налог в сумме 13992332 руб., налог на доходы физических лиц - 7114154 руб., пени за несвоевременную уплату: налога на прибыль - 1493321,59 руб., НДС - 502288,39 руб., подоходного налога - 14215517,72 руб., НДФЛ - 5621916,8 руб.

Требованием N 12-227/3/615 от 26.05.2005 налогоплательщику предложено уплатить налоги и пени в указанных суммах.

Решение управления налоговой службы и требование инспекции налоговой службы оспорены колхозом в части доначисления указанных налогов и пени на общую сумму 38141651,5 руб.

Как видно из материалов дела, основанием для обязания колхоза уплатить подоходный налог и пени по оспариваемым решению и требованию, явилось наличие задолженности перед бюджетом по подоходному налогу в сумме 13992332 руб.

При рассмотрении спора судом установлено, что спорная сумма задолженности возникла у налогоплательщика на начало проверяемого периода - на 01.01.2001. При таких обстоятельствах, суд пришел к правильному выводу о неправомерности включения в решение налогового органа 13992332 руб. налога, поскольку данная сумма не относится к проверяемому периоду. Порядок взыскания налогов неуплаченных налогоплательщиком в установленный срок определен статьями 69, 70, 46-48 НК РФ.

Ссылка налогового органа на то, что задолженность по подоходному налогу может быть выявлена только при выездной налоговой проверке, а поскольку предшествующий проверке период не проверялся, им правомерно включено в акт проверки сальдо на начало проверки, неосновательна.

Учитывая необоснованность включения в акт проверки и решение налогового органа спорной суммы налога, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о неправомерности обязания налогового агента перечислить 13922332 руб. подоходного налога и 14215517,72 руб. пени за его несвоевременную уплату. Оснований для отмены постановления апелляционной инстанции и удовлетворения кассационной жалобы управления налоговой службы не имеется.

Довод колхоза о неисследовании арбитражным судом требований заявителя в части неправомерного доначисления НДФЛ за 2001 год в сумме 1114154 руб. судом кассационной инстанции не принимается во мание.

Как следует из заявления колхоза, с учетом его уточнения, налогоплательщиком решение и требование об уплате налогов налогового органа оспорены в общей сумме налогов и пени - 38141651,5 руб. Обоснованность доначисления НДФЛ за 2001 год не оспаривалась (л.д. 2-15, 213-214 т. 1).

Проверкой установлено занижение организацией в 2001 году выручки от реализации рыбопродукции на сумму 80923272,8 руб.

В соответствии с пунктом 13 Положения о составе затрат выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере ее оплаты либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов.

Материалами дела подтверждается, что согласно учетной политике колхоза, действовавшей в 2001 году, выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется колхозом по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Проверяя обоснованность утверждения налогового органа о занижении колхозом выручки на спорную сумму, арбитражный суд исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в деле доказательства, пришел к правильному выводу о том, что в нарушение статей 8 и 13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пункта 5 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ-4/99, пункта 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ-9/99 колхозом занижена выручка от реализации рыбопродукции на сумму 80923272,8 руб., с учетом принятых управлением налоговой службы возражений колхоза по сумме выручки - 12300438 руб. от реализации рыбопродукции, полученной от деятельности принадлежащего колхозу судна - БМРТ "Рыбак Ивашкин" и от реализации угля.

При разрешении спора судебными инстанциями установлены и подтверждаются материалами дела факты реализации рыбы - сырца следующим предприятиям: ЗАО "О.Сахалин", ООО "Талер-Ист", ООО "Корякморепродукт", ООО "Имлан", ООО "Альфа ДВ", ООО "Кливия", ОАО "Турниф", ЗАО Рыболовецкий колхоз "Восток-1", ООО "Блаф-Западный", ЗАО "Иянин Кутх и лосось", ООО "Планета", ООО СК "Два Льва", ООО "Россини", ООО "Рыбмаркет", ООО "Камчатка", Компании "Турмерик Интернейшенел ЛТД". ЗАО "Сейнерный флот", ООО "Севере-Восточная Компания", Филиалу ООО "Одросрыба", ОАО "Судоверфьрыба", ОАО "УТР-Холдинг", ОАО "Океанрыбфлот", АО "Пиленга К", "Игор", ЗАО "Укинское", ООО "Компания "Элси", АК "Стейн Холдинг Корпорейшн".

Судом дана оценка нарушениям колхозом требований бухгалтерского учета, что привело к неполному отражению хозяйственных операций между колхозом и АК "Стейн Холдинг Корпорейшн" в книге продаж.

Доводы заявителя об отсутствии реализации рыбы-сырца и передачи ее для переработки были предметом исследования в судебных инстанциях и отклонены ими со ссылкой на часть 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основании своих требований и возражений.

Судом учтены нарушения правил ведения бухгалтерского учета, а также непредставление колхозом доказательств, подтверждающих оплату оказанных услуг, либо проведения взаиморасчетов. Вместе с тем, как правильно указал суд, о факте реализации рыбы-сырца свидетельствует отражение операций по счетам аналитического учета 45 "Товары отгружены" и 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Налоговой проверкой также установлено необоснованное включение колхозом в 2001 году в состав затрат, относимых на себестоимость продукции, товарно-материальных ценностей, закупленных в 2000 году.

Налогоплательщик в обоснование своих доводов указывает на то, что товарно-материальные ценности получены и оприходованы на склад только в 2001 году в связи с проблемами доставки материалов.

Отклоняя довод колхоза, арбитражный суд исходил из следующего.

Порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, установлен Положением о составе затрат, согласно пункту 12 которого затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты предварительной или последующей (арендная плата, плата за абонентское обслуживание, плата за подписку на периодические издания нормативно-технического характера и т.п.).

В соответствии с пунктом 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, установленном организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.

Налогоплательщик считает, что судом не учтены пункты 1 и 2 Положения о составе затрат, согласно которым затраты на материалы подлежат принятию в состав расходов по факту списания их в производство. При этом указывает, что налоговый орган не представил доказательств, подтверждающих факт использования приобретенных материалов в 2000 году.

Давая оценку правомерности отнесения на себестоимость затрат, связанных с производством и реализацией продукции, арбитражный суд обоснованно исходил из того, что обязанность по доказыванию факта и размера этих затрат возложена на налогоплательщика.

Как установлено судом на основе материалов дела, доказательства, свидетельствующие о том, что соответствующие сырье и материалы были отпущены в производство в 2001 году налогоплательщиком не представлены.

В кассационной жалобе ссылка на наличие таких доказательств отсутствует.

Далее, из оспариваемого решения налогового органа усматривается, что в ходе налоговой проверки произведено уменьшение налогооблагаемой прибыли рыболовецкой артели (колхоза) имени Бекерева на сумму прибыли, полученной от производства сельскохозяйственной продукции и его переработки в соответствии с приложением N 2 к Инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (действовавшей в период возникших правоотношений, далее - Инструкция N 62 от 15.06.2000).

По мнению управления налоговой службы, налогооблагаемая прибыль составила 6670220,34 руб., а сумма заниженного налога на прибыль - 2334577,12 руб.

Проверяя на соответствие закону решение налогового органа, суды правильно установив фактические обстоятельства дела, обоснованно признали соответствующей налоговому законодательству, действовавшему в период возникших правоотношений, методику доначисления налогоплательщику спорной суммы налога на прибыль.

Статьей 1 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и пунктом 1.2.1 Инструкции N 62 от 15.06.2000 установлены общие правила определения налогооблагаемой прибыли для предприятий, имеющих прибыль от нескольких видов деятельности, в том числе, по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной и охотохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на данных предприятиях собственной сельскохозяйственной продукции, за исключением сельскохозяйственных предприятий индустриального типа, определяемых по перечню, утверждаемому законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации.

В приложении N 2 к Инструкции N 62 приведен расчет уменьшения налогооблагаемой прибыли сельхозпредприятия на сумму прибыли от реализации сельхозпродукции.

Управлением применена данная методика определения налогооблагаемой прибыли и правомерно доначислен налог на прибыль в сумме 2344577,12 руб.

Доводы колхоза правомерно отклонены судом со ссылкой на их несоответствие законодательству о налогах и сборах, действующему в период возникших правоотношений.

Кроме этого, проверкой установлено, что в нарушение пункта 4 статьи 168 и пункта 5 статьи 169 НК РФ налогоплательщиком неправомерно предъявлен к вычету НДС в сумме 1020 666,67 руб., исчисленный расчетным путем со стоимости квот на вылов биологических ресурсов, приобретенных у поставщика - НП "Европейско-Азиатская Биржа" (счет-фактура от 11.04.2001 N 042/11 без НДС).

Налогоплательщик, считая неправомерным данное утверждение управления ссылается на то, что к возмещению из бюджета данная сумма налога не предъявлялась.

При разрешении спора судебными инстанциями установлено, что НДС в сумме 1020666,67 руб. в бухгалтерском учете проведен по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" с кредита счета 45 "Товары отгруженные". Указанная сумма, как установлено судами из книги покупок, относится к счету-фактуре от 11.04.2001 N 042/11.

Суд правильно указал, что в соответствии с приказом Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 N 94Н "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению" счет 19 предназначен для обобщения информации об уплаченных (причитающихся к уплате) организацией суммах налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, а также работам и услугам. При этом по дебету счета 19 отражаются уплаченные (причитающиеся к уплате) организацией суммы налога по приобретенным материально-произведенным запасам, нематериальным активам и основным средствам в корреспонденции со счетами учета расчетов.

Исследовав и оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к выводу о недоказанности колхозом отсутствия факта предъявления к вычету спорной суммы НДС.

Правовые основания для переоценки установленных судами обеих инстанций обстоятельств у суда кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют. Доказательств уплаты НДС без учета спорной суммы колхозом не представлено.

Ссылка колхоза в кассационной жалобе на неисследование судом декларации по НДС не может быть принята во внимание судом кассационной инстанции.

Данный вывод не заявлялся ни в суде первой инстанции, ни в суде апелляционной инстанции. В обоснование своей правовой позиции указанный документ налогоплательщиком не представлен ни в период проверки, ни в судебные инстанции.

Судами обеих инстанций рассмотрен довод колхоза об уточнении своих требований, заявленный в суде первой инстанции 09.12.2005, об ошибочном включении налогоплательщиком в налоговую декларацию по НДС за 2001 год и в книгу продаж за 2001 год суммы реализации, относящейся к 2002 году и правомерно ими отклонен как не относящийся к предмету рассматриваемого спора и подлежащий разрешению в самостоятельном порядке.

Были предметом рассмотрения и оценки доводы заявителя по делу о несоответствии оспариваемого требования N 12-27/3/615 об уплате налогов по статье 69 НК РФ и обоснованно им отклонены.

Судом установлено, что требование об уплате налога отвечает установленным пунктом 4 статьи 69 НК РФ требованиям.

В указанное требование налоговый орган включил дополнительные платежи по налогу на прибыль, правильно исчисленные налоговым органом согласно пункту 2 статьи 8 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий, организаций" как разница между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога за истекший период, уточненную на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России.

На основании изложенного, судебные акты соответствуют нормам материального права, установленным по делу обстоятельствам и отмене не подлежат.

Руководствуясь статьями 274, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение от 20.02.2006, постановление от 15.06.2006 Арбитражного суда Камчатской области по делу N А24-1563/05-12 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.